94年度判字第01200號｜行政：營業稅｜裁判日期：94 年 08 月 11 日

最　高　行　政　法　院　判　決 94年度判字第01200號上　訴　人　紅花食品有限公司代　表　人　乙○○ 被上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　甲○○ 上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國93年2月12日臺北高等行政法院91年度訴字第2713號判決，提起上訴。本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、本件原由臺北市稅捐稽徵處代徵營業稅業務，自民國92年1 月1日起回歸財政部臺北市國稅局，自應由該局承受本件訴訟，合先敍明。二、本件上訴人在原審起訴主張：㈠上訴人以路邊攤烤香腸為業多年，因所得營業額尚不需設立營業登記，且無固定場所營業，故一直未登記公司行號，嗣燒烤技術提昇後，市場銷量擴大，上訴人即立刻辦理公司和商業登記，並將一些批購香腸之攤販納入加盟商管理，以期能將小攤販整合成一連鎖事業體系，非如被上訴人所稱上訴人未設立商業登記即開始營業。㈡又安泰銀行000000000000許阿淑帳戶，係上訴人自87年10月23日始開始收取營業收入，且該營業收入係以匯款、轉帳等非現金方式存入，以現金存入者係為資金周轉而存入，部分支票存款則係創業初期向朋友調度借用之款項，屬銷貨收入部分者，僅為其中之少數，被上訴人不問各款項之來源及目的，逕均以銷貨金額列入逃漏稅額予以課罰，實屬有違。蓋加盟商匯入營業收入者，均為新臺幣（下同）3萬元以下，金額3萬元以上之匯款，均為私人往來，並非上訴人之營業額，被上訴人認定上訴人87年11月2日至88年10月21 日之營業額共計27,773,070元，實有錯誤，致所核算之課罰金額亦有錯誤。㈢另「．．．主管稽徵機關固應逕行決定其營業額，補徵營業稅，但營業額之逕行決定，仍應依據查獲資料，核實算定，以期與事實相符。．．．」，本院56年判字第292號判例著有明文。且所查獲之資料，須為確實有效，查證屬實者，方得為稅捐機關核定稅額之基礎。查上訴人法定代理人乙○○於89年1月26日及89年11月27至被上訴人稽核科所作之談話筆錄可知：「營業收入部分限以『非現金方式』存入，並有『註記人名』者，方為上訴人之營業收入。」，而依被上訴人調查結果認定上訴人於87年10月19日至同年11月1日漏開發票之銷售額為112萬6,010元，87年11月2日至88年10月21日之漏報銷售額為2,777萬3,070元。經上訴人計算之結果，安泰銀行許阿淑帳戶內，87年及88之往來資料中，非屬營業收入之部分有1,446萬2,474元。被上訴人並無任何積極事證，即將之列入銷售額課稅，認定事實顯已違前開判例意旨，認定之稅額自有錯誤，為此訴請撤銷訴願決定及原處分之判決。三、被上訴人則以：㈠按「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。．．．」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。．．．」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。四、短報、漏報銷售額者。．．．」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。．．．三、短報或漏報銷售額者。．．．」，分別為行為時營業稅法第28條、第32條第1項、第35條第1項、第43條第1項第3款、第4款及第51條第1款、第3款所規定。㈡本件上訴人違章事實，有加盟合約書、案關人陳金國、張文正、楊秀珠、黃富山、廖龍科、鄭天福、張徐月娥、陳國豐分別於90年2月21日、同年月20日、90年1月3日、90年2月21日、90年2月9日、90年2月14日、90年1月2日、90年1月4日至被上訴人稽核科所作談話筆錄，雷智涵、吳志平、顏國彬出具之說明書、上訴人負責人乙○○於誠泰銀行莊誠分行 000-00-000000-0帳號之存摺存款對帳單、許阿淑於安泰商業銀行0000-00-000000-0-00帳號之存款當日交易明細表、上訴人負責人乙○○於89年1月26日及89年11月27日至被上訴人稽核科所作之談話筆錄等附卷可稽，違章事證明確，洵堪認定。又上訴人所有加盟合約書，其中87年10月前簽訂之合約書，其相關款項係電匯至上訴人負責人於誠泰銀行莊誠分行000-00-000000-0帳號，87年11月以後簽訂者，則匯入許阿淑安泰商業銀行通化分行0000-00-000000-0-00帳號，經審視上開帳戶中資金存入方式，多為電匯、票據及現金，且經以抽查方式函上開期間資金匯入人，渠等均表示案關匯款等係加盟紅花香腸之加盟金或貨款，是上開二帳戶係作為營業收入所使用，應堪認定，且為上訴人所不否認。又上訴人係從事銷售紅花香腸，其營業收入自有現金存入之可能；且上開帳戶以現金存入者高達2,300,000元；另按上開加盟合約書第6條第1項第3款及第17條第1項第4款規定：「三、雙方簽定契約時，乙方須將器具設備及技術轉移費、履約保證金及區域設定費以現金付清予甲方。」、「四、乙方給付貨款若債信不佳，甲方得要求乙方每日貨款以現金方式給付貨款。」職是，上開帳戶中以現金存入者，應亦為營業收入，應無疑義。另按司法院釋字第309號解釋略以：「．．．所得稅法第83條之1規定：『稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查時，如發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，報經財政部核准，就納稅義務人資產淨值﹑資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。』、『稽徵機關就前項資料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。』係對有重大逃漏稅嫌疑之案件，以法律明定其調查方法，如依調查結果，認為足以證明有逃漏稅情事時，並許納稅義務人提出反證，以維護其權益，與憲法尚無牴觸。」，依上開解釋意旨可知，在稅捐行政訴訟舉證責任，稽徵機關已就納稅義務人資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查，並就前項資料調查結果，證明其有逃漏稅情事，依本院31年判字第53號判例意旨：「當事人主張事實須負舉證責任，倘所提出之證據不足為其主張事實之證明，自不能認其主張為真實。」本件上開帳戶，被上訴人既已證明，其係上訴人作為營業使用，則上訴人對有利於己之事實，自應負舉證之責。況該帳戶為上訴人之銀行帳戶資料，只有上訴人了解其情況，也最接近課稅之證據資料，其自應提出反證俾符合納稅義務人協力義務之精神。故原核定以上開帳戶存入資金總數扣除利息、上百萬之大額現金補登回存、退票等及查得非貨款金額即互助會款及借款計520,890元後之餘額作為查獲之銷售額，再扣除同期間上訴人已申報之銷售額，核算其漏報銷售額，並據以補稅及裁罰，洵屬有據。原核定既已就上開帳戶中資金存入資料，予以分析。而上訴人僅提示存款當期交易明細表，並未有具體證明文件，足以證明該帳戶之存入資金非屬營業收入，依行政訴訟法第136條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。」是行政訴訟仍以依民事訴訟法之證據法則據以審理為宜，當事人如欲推翻前揭事實，需負更高之舉證責任；且該項證據應具體明確而有說服力方可。是以，當事人事後所主張之法律關係，其舉證責任應更嚴謹俾符合「為證明口頭契約有效或證明書面契約無效，須證明至明確而有說服力」之證據法則。準此，上訴人並未提出其他可信服證據，仍執前詞再事爭執，實不足採據。原核定補徵稅額及罰鍰處分，揆諸上揭法條規定及財政部函釋並無違誤等語作為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。．．．」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、．．．五、短報、漏報銷售額者。」，營業稅法第32條第1項前段、第35條第1項及第43條第5款分別定有明文。又按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業；一、．．．三、短報或漏報銷售者。」，亦為營業稅法第51條第3款所規定。㈡按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。本院39年判字第2號著有判例。本件上訴人經人檢舉查得除於87年10月19日至同年11月1日未辦理營業登記，即擅自經營「紅桂（紅花）香腸」加盟連鎖體系，銷售貨物外，並自87年11月間自88年10月間銷售貨物，漏開統一發票並漏報銷售額等情，有加盟合約書、上訴人負責人乙○○誠泰銀行莊誠分行000-00-000000-0帳號之存摺存款對帳單及談話筆錄、許阿淑安泰商業銀行0000-00-000000-0-00帳號之存款當日交易明細表等影本附於原處分卷可稽。上訴人對上開乙○○及許阿淑之銀行帳戶係供上訴人經營「紅桂（紅花）香腸」加盟連鎖體系之用之事實並不爭執，惟主張系爭帳戶未註記人名部分非屬營業收入等語。然查上訴人係以銷售香腸為業務，按常理，其營業收入本有現金存入之情形，且依其加盟合約書第6條第1項第3款及第17條第1項第4款所載「三、雙方簽定契約時，乙方須將器具設備及技術轉移費、履約保證金及區域設定費以現金付清予甲方。」、「四、乙方給付貨款若債信不佳，甲方得要求乙方每日貨款以現金方式給付貨款。」內容觀之，以現金存入者之情形，本為契約約定事項，核與加盟人陳金國、張文正、楊秀珠、雷智涵、吳志平、黃富山、廖龍科、鄭天福、張徐月娥、顏國彬及陳國豐等人談話筆錄、說明書所稱內容相符，參以87年10月前所簽訂之合約書，其相關款項係以電匯、轉帳、票據及現金存入上訴人負責人乙○○誠泰銀行莊誠分行000-00-000000-0帳戶，87年11月以後所簽訂者，則存入許阿淑安泰商業銀行通化分行0000-00-000000-0-00帳戶等情，是系爭二帳戶係作為上訴人銷售香腸之營業使用，殆無疑義，則被上訴人以系爭帳戶係上訴人作為營業使用，而以帳戶內之金額核算其銷售額，即非無據。茲上訴人雖主張系爭帳戶內限以「非現金方式」存入，並有「註記人名」者，方為上訴人之營業收入等語，惟查系爭帳戶既供作上訴人營業使用，且以現金存入者高達2,300,000元，衡之常情，茍有非屬營業收入之情形，當為上訴人所得查悉，然上訴人空言主張未註記人名部分非屬營業收入，除前所主張互助會款及借款520,890元（業經被上訴人剔除）外，迄未就系爭帳戶內其他未註記人名部分究係屬何性質及來源暨流程等項，作何說明及提出任何積極證據以供查核，揆之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信，故上訴人未依規定開立統一發票，至堪認定，被上訴人以系爭帳戶存入資金總數扣除利息、上百萬之大額現金補登回存、退票等暨查得非貨款金額即互助會款及借款計520,890元後之餘額作為銷售額，所為處分尚非無憑。從而被上訴人以上訴人未依規定開立統一發票，亦未依規定申報銷售額，致短漏營業稅，除追繳稅款外並按所漏稅額裁處罰鍰，揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，因而為上訴人敗訴之判決。五、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違背法令。上訴意旨仍執陳詞並提出借據28張及支票登記簿乙件據以指摘原判決有違反本院56年判字第292號判例之違背法令，聲明廢棄。經查：原判決係依據上訴人所簽訂之加盟合約書，上訴人代表人乙○○誠泰銀行莊誠分行000-00-000000-0帳號之存摺存款對帳單及談話筆錄，許阿淑安泰商業銀行0000-00-000000-0-00帳號之存款當日交易明細表以及證人陳金國、張文正、楊秀珠、雷智涵、吳志平、黃富山、廖龍科、鄭天福、張徐月娥、顏國彬、陳國豐等之談話筆錄、說明書等證物相互勾稽查核。乃依據查獲資料所為與事實相符之核實算定，而非概括推定，則原判決難謂有違反本院56年判字第292號判例之違背法令，亦核無違反證據法則之可言。至上訴狀所附借條28張，僅有借貸雙方之姓名，並無年籍、住址以憑查核其有無申報利息所得，且與上訴人所提之支票登記簿未據上訴人於原審法院事實審調查以前提出以供調查，顯係臨訟杜撰之物，尚難採憑，況原判決對上訴人所訴，均已詳予剖析論駁，上訴意旨無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，對原判決取捨證據、認定事實之職權行使，妄加指摘，均無足取。從而本件上訴意旨為無理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中華民國 94 年 8 月 11 日第四庭審判長法官　徐　樹　海法官　高　啟　燦法官　吳　錦　龍法官　黃　合　文法官　林　茂　權以上正本證明與原本無異中華民國 94 年 8 月 15 日書記官　張　雅　琴

最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第01200號

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