最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第01422號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 94年度判字第01422號上　訴　人　長鉅投資開發股份有限公司代　表　人　乙○○ 被上訴人　財政部高雄市國稅局代　表　人　甲○○ 上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國93年2月27日高雄高等行政法院93年度簡字第26號判決，提起上訴。本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經本院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。上訴人上訴主張：依財政部93年3月29日台財稅第0000000000號令修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰參考表）短漏報所得處罰倍數為0.4，原處分按所漏稅額裁處1倍罰鍰，顯違憲法第7條及行政程序法第4條、第6條所定平等原則等，此具原則之重要性，應許其上訴，合先敘明。二、本件上訴人88年度未分配盈餘申報，未將其投資友友建設股份有限公司（下稱友友公司）而獲分配股利淨額新臺幣（下同）1,830,600元計入「依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額」項下，致短漏報未分配盈餘1,830,600 元，被上訴人乃按所得稅法第110條之2第1項規定，處以所漏稅額183,060元1倍之罰鍰183,000元（計至百元）。上訴人不服，循序提起行政訴訟。三、上訴人在原審起訴主張：依財務會計準則公報第5號長期股權投資會計處理原則規定，股票股利僅註記增加股數，不得作為投資收益，故被上訴人認為倘以帳列不存在且無從行使分配行為之所得額，強制作為未分配盈餘之課稅依據，實有違租稅公平原則。上訴人87年度相同情事，經被上訴人核定漏報未分配盈餘而加徵稅額，並未處以罰鍰，且尚在行政救濟階段，是以上訴人未將系爭股票股利列入未分配盈餘申報，當屬合理。被上訴人除就上訴人所獲分配之股利加徵百分之十稅額外，另依所得稅法第110條之2第1項規定處以所漏稅額上限1倍之罰鍰，違反行政程序法第6條及租稅公平原則，為此訴請為撤銷訴願決定及原處分撤銷，並准予免罰或降低罰鍰金額之判決。四、被上訴人則以：上訴人短漏報系爭未分配盈餘，被上訴人乃處以所漏稅額1倍之罰鍰，揆諸行為時及現所得稅法第102條之2第1項規定，洵無不合。87年度依財政部88年12月14日台財稅第0880450655號函釋，兩稅合一制度實施初期，基於輔導重於處罰之原則，對於87年度短、漏報未分配盈餘者，准予補稅免罰。本件屬88年度案件，無法適用上開函釋免罰。又裁罰參考表未就違反所得稅法第110條之2訂定較低倍數之處罰規定，是本件被上訴人處以1倍罰鍰，尚無違誤等語，資為抗辯。五、原審法院以：按「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年2月20日至3月底止，就第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。」「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第102條之2第1項及現行法同法第110條之2第1項所明定。本件上訴人投資友友公司共計29,700,000元，88年度獲分配股利淨額3,051,000元（股利總額3,181,583元減可扣抵稅額130,583元），上訴人於辦理88年度未分配盈餘申報時，僅列報當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額1,220,400元，致短漏報未分配盈餘1,830,600元，被上訴人乃按所得稅法第110條之2第1項規定，處以所漏稅額183,060元1倍之罰鍰183,000元（計至百元止）等情，有上訴人88年度未分配盈餘申報書、部分項次明細表、被上訴人88年度未分配盈餘申報核定通知書、更正核定通知書、股利憑單、處分書及違章案件罰鍰繳款書附於原處分卷可稽，經核並無不合。上訴人雖主張如前，惟查上訴人88年度獲分配系爭股利，於辦理未分配盈餘申報時，僅列報當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額，致短漏報未分配盈餘1,830,600元，則被上訴人依所得稅法第110條之2第1項規定，按所漏稅額處以1倍之罰鍰183,000元（計至百元止），揆諸上開規定，洵無不合。另依財政部88年12月14日台財稅第0880450655號函釋，兩稅合一制度實施初期，基於輔導重於處罰之原則，對於87年度短、漏報未分配盈餘者，准予補稅免罰。是上訴人於87年度未分配盈餘申報案件中，縱稱其亦未將投資友友公司而獲分配股票股利申報，依上開函釋，亦僅須補繳所漏稅額即可，而免處以漏稅罰。本件屬88年度未分配盈餘申報案件，自無上開函釋免處漏稅罰之適用。再者，依所得稅法第110條之2第1項規定：「營利事業已依第102之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」財政部訂頒之裁罰參考表，並未就違反所得稅法第110條之2者，訂定較低倍數之處罰規定，是被上訴人按上訴人所漏稅額處以1倍之罰鍰，並無逾越權限或有濫用權力情事，自難指為違法。上訴人主張本件被上訴人之核課處分有違平等原則及租稅公平原則云云，並不足採，原處分核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合等由而不經言詞辯論，駁回上訴人之訴。六、原判決經核於法無違。財政部93年3月29日臺財稅第0930451133號函修正發布違章裁罰參考表，就上述違章情節訂定裁罰基準為「漏稅額超過5萬元者，處所漏稅額處0.5倍之罰鍰，但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆錄中承認違章事實，並願繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.4倍之罰鍰」。上訴人上訴主張依該修正之參考表僅得處0.4倍罰鍰，被上訴人則抗辯上訴人不合前開規定但書情形，但依稅捐稽徵法第1條之1規定，似可適用上開參考表規定云云。經查稅捐稽徵法第1條之1係規定財政部依本法或稅法所發佈之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力，但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。前開參考表之性質僅為協助下級機關行使裁量權而訂頒之裁量基準，並非稅捐稽徵法第1條之1所稱「解釋函令」，故本件無適用該條餘地。又上開參考表，並非法律，亦難認有適用稅捐稽徵法第48條之3 所定從新從輕原則之可言。是原處分以處分時裁罰參考表未就上述違章情節訂定裁罰標準，逕依所得稅法第110條之2第1項規定予以裁罰，對當時受罰者係採同一標準，難謂違反憲法第7條、行政程序法第4條、第6條及平等原則、租稅公平原則。上訴人執嗣後財政部訂定之裁罰基準主張原處分裁量違法，洵無可採，其上訴為無理由，應予駁回。至被上訴人可否依職權按93年3月29日修正之參考表改處較輕倍數之罰鍰，係另案問題，附此敘明。七、依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中華民國 94 年 9 月 15 日第五庭審判長法官　高　啟　燦法官　蔡　進　田法官　黃　璽　君法官　廖　宏　明法官　楊惠欽以上正本證明與原本無異中華民國 94 年 9 月 16 日書記官　邱　彰　德

最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第01422號

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