95年度判字第01058號｜行政：營業稅｜裁判日期：95 年 07 月 13 日

最　高　行　政　法　院　判　決 95年度判字第01058號上　訴　人　乙○○○○○○ 訴訟代理人　蘇正信律師被上訴人　財政部臺灣省南區國稅局代　表　人　甲○○ 上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國92年12月23日高雄高等行政法院92年度訴字第656號判決，提起上訴。本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、本件上訴人經營之通大行為應使用統一發票之商號，於民國（下同）86年間銷售「仿T65K2型軍訓用教學步槍」貨物與訴外人上嶺企業有限公司（下稱上嶺公司）、大勝企業社，其中銷售額計新臺幣（下同）10,544,920元（不含稅），未依規定開立統一發票，亦未申報銷售額繳納營業稅，涉嫌逃漏營業稅527,246元，經法務部調查局臺中縣調查站（下稱臺中縣調查站）查獲，移由原處分機關臺南市稅捐稽徵處依行為時營業稅法第51條第3款（90年7月9日公布修正名稱為加值型及非加值型營業稅法）規定，除核定補徵上訴人營業稅527,246元外，並按所漏稅額處5倍之罰鍰計2,636,200元（計至百元止）。上訴人不服，循序提起行政訴訟。（原審法院判決將訴願決定及原處分關於罰鍰部分均撤銷。並駁回上訴人其餘之訴。被上訴人未就其敗訴部分提起上訴）。二、上訴人起訴主張：上訴人張鎮路乃通大行及軍友企業社（下稱軍友社，登記負責人為上訴人之妻陳美桃）實際負責人；陳紹平則兼任棻多實業股份有限公司、讚宏企業有限公司及瑪琪企業有限公司（下稱棻多、讚宏、瑪琪公司）之實際負責人；劉清華係上嶺公司負責人並代大勝企業社交易，故實際交易對象應以上訴人張鎮路、陳紹平及劉清華3人為認定原則。劉清華於86年4月間向上訴人訂購系爭教學步槍1,205枝，每枝單價10,777元（未含稅），總金額13,635,599元（含稅），劉清華先後交付支票合計13,500,000元支付貨款。上訴人則向製作廠商陳紹平訂製所需槍枝，至同年5月間，已交付360枝，旋因上訴人與陳紹平雙方糾紛，經三方出面協議，上訴人同意放棄經銷權，由劉清華直接向陳紹平購買。上訴人僅出售360枝與上嶺公司，包括通大行出售200枝及軍友社160枝，金額各為1,800,500元及2,263,170元，已分別開立通大行及軍友社統一發票予上嶺公司。至其餘部分乃上嶺公司或大勝企業社於上訴人與讚宏公司終止經銷合約後，直接向讚宏公司實際負責人陳紹平購貨，上訴人於扣除應收貨款後，已將上嶺公司原付貨款轉交陳紹平，並無逃漏營業稅之違章。為此訴請判決撤銷訴願決定及原處分。三、被上訴人則以：查上嶺公司負責人劉清華於86年5、6月間向上訴人購買系爭教學用步槍共1,128枝（其中包含替花蓮市大勝企業社代購之250枝），金額12,700,320元，共取得統一發票7張（包括上訴人提供棻多公司、友庠工業有限公司〔下稱友庠公司〕予大勝企業社之2張發票）作進項憑證，並持向花蓮縣稅捐稽徵處申請扣抵銷項稅額。其中僅200枝金額2,155,400元之進項憑證取自上訴人所開立之統一發票，餘928枝，金額計10,544,920元（不含稅），卻取得軍友社、棻多公司、友庠公司、鍵宏塑膠有限公司（下稱鍵宏公司）、讚宏公司等開立之統一發票，是上訴人銷售系爭教學步槍，未依規定開立統一發票，亦未規定申報銷售額，逃漏營業稅527,246元，違章事證明確，原核定補徵營業稅527,246元，並無不合等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」「有左列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公司合營之事業。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、‧‧‧四、短報、漏報銷售額者。」行為時營業稅法第1條、第2條第1款、第6條第1款、第32條第1項前段、第35條第1項及第43條第1項第4款定有明文。查上嶺公司於86年5、6月間，向上訴人之通大行共購買系爭教學步槍1,182枝（包括該公司替大勝企業社代購205枝），除200枝，金額2,155,400元，係由通大行開立統一發票交付上嶺公司作為進項憑證外，餘982枝，金額計10,544,920元（不含稅）係由上訴人交付軍友社及棻多、友庠、鍵宏、讚宏公司等開立之統一發票作為進項憑證等情，業據上嶺公司負責人劉清華及大勝企業社負責人吳國隆於臺中縣調查站調查時分別陳述綦詳，且有劉清華提出之該公司與上訴人通大行訂立之委製物品訂貨協議書、上開以軍友社等名義開立之統一發票影本7紙附於原處分卷足佐。且大勝企業社負責人吳國隆因向上訴人通大行購買系爭教學步槍，未依規定取得進項憑證，而以非實際交易對象之棻多、友庠公司發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，涉嫌逃漏營業稅之違章，亦經原審法院90年度訴字第1167號判決認定屬實而駁回吳國隆之訴；另上嶺公司所涉逃漏營業稅之違章亦經臺灣省政府88年6月11日88府訴2字第153681號訴願決定書駁回該公司訴願在案。次查上訴人銷售系爭教學步槍與上嶺公司（含代購大勝企業社部分），銷售金額13,500,000元（含稅），上嶺公司已分別於86年4月17日匯款1,000,000元、4月21日匯款1,000,000元、5月14日匯款1,250,000元及分別開立6月20日支票（YB0000000號，1,750,000元）、6月20日支票（YB0000000號，1,750,000元）、7月10日支票（YB0000000號，1,250,000元）、7月15日支票（YB0000000號，1,750,000元）、7月15日支票（YB0000000號，1,750,000元）、7月15日支票（YB0000000，1,000,000元）、7月15日支票（YB0000000號，1,000,000元）等7張支票與上訴人之事實，亦有匯款及支票影本在卷可稽，並為上訴人所不爭。上揭支票除YB0000000號及YB0000000號支票，係經上訴人背書轉由讚宏公司兌領，其餘均存入上訴人華南商業銀行東臺南分行帳戶，足認上嶺公司已全數支付貨款，則該項交易行為，核屬首揭營業稅法規定應課徵營業稅之銷售貨物行為，依營業人開立銷售憑證時限表，上訴人即應依上揭收款金額開立統一發票並申報銷售額12,857,143元，負擔營業稅642,857元之納稅義務，上訴人僅開立統一發票銷售額2,155,400元，其漏開銷售額應為10,701,743元，短漏營業稅535,087元（642,857元-107,770元）。惟被上訴人原核僅核定上訴人漏開銷售額10,544,920元，補徵營業稅527,246元，已屬有利於上訴人之核定。再查讚宏公司負責人陳紹平86年7月 24日在臺中縣調查站調查時，即明白表示其與上訴人約定代理期間為即日起（依上訴人提出之該行與讚宏公司間訂立之委任總代理協議書立約日為86年5月1日）至87年7月16日，銷售代理數量為9,300枝，於86年6月25日前分3次交貨，第1次86年5月31日交貨1,500枝，第2次86年6月10日交貨3,500 枝，其餘4,300枝86年6月25日以前交貨完畢，上訴人並於簽約後即交付華南商業銀行東臺南分行戶名通大行之支票合計4,500,000元之定金，足認讚宏公司為上訴人上游供貨商，其交易型態乃讚宏公司負責生產，上訴人負責銷售。至上訴人雖稱因保固期間為1年或2年與讚宏公司間生有爭議，嗣經協議放棄經銷權，實際出售系爭教學步槍僅360枝，金額合計4,073,706元（含稅），終止代理權後，原上嶺公司（含大勝企業社）向其購買未交貨部分，則由上嶺公司直接向製作廠商讚宏公司購買，轉購部分則由上訴人將上嶺公司溢付貨款轉付讚宏公司，另讚宏公司則支付每枝2,000元佣金予上訴人，但迄今未獲取佣金云云，並舉證人陳紹平、劉清華及提出陳紹平收受轉付款收據、通大行簽發之支票等為證。然劉清華乃上訴人下游營業人上嶺公司負責人、陳紹平則為上訴人上游營業人，彼2人於原審92年10月8日準備程序中雖證述略以，劉清華稱其發現上訴人與讚宏公司負責人陳紹平有交易糾葛，會影響其與客戶交貨期限，所以請上訴人無論如何趕快將錢匯給陳紹平，又其與上訴人認識多年故終止契約未訂立書面，預付價金協議由上訴人轉付予讚宏公司負責人陳紹平，其與讚宏公司負責人陳紹平多年前就認識。另陳紹平稱其與上訴人於86年4月底、5月初訂有委任銷售教學步槍契約書，因上訴人要求2年保固期間致無法達成共識，所以於86年5月10日雙方口頭終止合約，本件交易之前完全不認識上嶺公司負責人劉清華，又讚宏公司同意原契約應銷售數量9千多枝教學步槍全部售完，就要支付每枝2,000元佣金給上訴人，但因其只出售一半，所以無法支付，上訴人因遭檢方收押，帳冊也被查扣，所以上訴人才拖到87年1月8日始交付上嶺公司應交付其貨款金額6百萬元云云，惟劉清華對與陳紹平認識經過及其關係之陳述，核與其在臺中縣調查站所供前後不一，顯有矛盾。況陳紹平、劉清華分別為本件交易行為中上訴人之上游供應商及交易對象，均涉有未依規定給予或取得交易憑證之違章牽連關係，於原審所為證詞顯有相互勾串，互為掩飾之嫌，尚不足採為對上訴人有利之證據。且依上訴人所舉其與讚宏公司86年5月1日原訂委任總代理協議書影本，業已明訂「甲方（即讚宏公司）售後服務保固期2年，並提供保證書」，焉有嗣後始因保固期間是1年或2 年生有爭議，而協議由上訴人放棄總代理權之理？又上訴人訂約後既已支付陳紹平4,500,000元，而依其主張迄協議放棄經銷權，實際出售系爭教學步槍僅360枝，金額合計4,073,706 元（含稅），則上訴人竟未將定金超過實際交易貨款金額及約定可取得之佣金預先扣除，即將上嶺公司溢付貨款全數轉付讚宏公司，顯與常情有違；且依一般商業習慣，如上訴人因放棄總代理權，無法依約供貨與上嶺公司，致上嶺公司須轉而向讚宏公司購貨，則上嶺公司應不可能承擔交易上不確定之風險，而不向上訴人取回已付貨款或設定任何質押以確保其債權。至所舉陳紹平出具之收受溢付款收據乃事後補具，另所稱背書轉讓與讚宏公司之取自劉清華2百萬元支票，應屬上、中、下游交易行為之正常付款，其餘 7,426,29 4元本票、支票、銀行匯款資金流向陳紹平或劉清華部分，核皆於本件臺中縣調查站調查後發生，難免有事後彌縫之嫌，故上訴人稱上述貨款已轉付實際銷貨人讚宏公司等，核不足採。另依上訴人與讚宏公司所訂合約以觀，上訴人於86年4月至6月份向讚宏公司陳紹平進貨2,554枝教學步槍，應有足夠之數量供應銷售，並無須介紹劉清華直接向讚宏公司購買系爭貨物，且上訴人亦曾於86年6月20日及同年6月30日銷售360枝教學步槍與上嶺公司，又劉清華於86年5月10日解除合約後，86年5月14日至86年7月間仍繼續支付貨款11,500 , 000元（13,500,000元-2,000,000元）與上訴人，而上訴人並未立即轉付，遲至於87年1月8日始另開立上訴人之票據與讚宏公司陳紹平，金額6,000,000元，且該款項是支付本件或其他筆進貨貨款，亦無從確定，益證劉清華及陳紹平之證詞，無可採認。又證人陳紹平雖提出讚宏公司委託祥億公司載運系爭貨物之集貨明細單為證，然該明細單或能證明該批貨物係由讚宏公司出貨，運至上嶺公司，然以今日貿易型態，商人於取得買賣訂單後，要求其上游供貨商逕行出貨與其買方，乃多角貿易普遍存在之履約方式，尚無法以該等集貨明細資為讚宏公司直接銷貨與上嶺公司之證明。且查讚宏公司於86年度銷售教學用槍與上訴人，未依規定開立統一發票逃漏營業稅之違章，亦經原審法院91年度訴字第 1710號判決認定駁回讚宏公司之訴在案。至上訴人主張其亦為軍友社實際負責人，該社確有出售上嶺公司160枝槍枝，該部分並無逃漏營業稅行為部分，軍友社既係上訴人配偶陳美桃獨資設立登記之商號，於稅法上與上訴人獨資設立登記之通大行乃不同營業人，有關會計帳簿亦應分別設立、登載始符規定。本件上訴人銷貨與上嶺公司，未開立銷貨發票，卻交付軍友社發票乙節，業經劉清華於臺中縣調查站陳述明確，該筆貨款亦經原處分機關查證係流入上訴人帳戶，並無證據證明該160枝槍枝係軍友社銷售，且貨款已由軍友社收取，是上訴人主張其為軍友社實際負責人，此部分確係軍友社實際銷貨與上嶺公司，並非通大行之銷貨行為云云，亦無可取。上訴人所為上開主張，既皆無可採，則被上訴人以上訴人於86 年間銷售系爭教學步槍與上嶺公司、大勝企業社，其中銷售額計10,544,920元（不含稅），未依規定開立統一發票，亦未申報銷售額繳納營業稅，逃漏營業稅違章行為成立，依行為時營業稅法第51條第3款規定，核定補徵上訴人營業稅527 ,246 元，即無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合等為其判斷之基礎，並說明其證據之取捨，而以上訴人之訴為無理由，予以駁回。五、原判決經核於法無違。上訴人主張：臺中縣調查站86年12月12日豐肅772號移送函稱：上訴人於86年4至6月間明知銷售教學步槍予正新文教事業股份有限公司、紅氣球文化事業股份有限公司（下稱正新、紅氣球公司）、上嶺公司、大勝企業社等公司，並收訖貨款，卻交付軍友社等開立之統一發票13張，金額43,120,050元，作為其銷項憑證等情，上訴人就相同發票，僅採認進貨憑證，不採認銷貨憑證，且為何正新、紅氣球公司部分合法，上嶺公司、大勝企業社部分不合法，原判決理由顯有矛盾云云。查原處分未論處上訴人是否未依法取得憑證，及關於正新、紅氣球公司部分之銷貨，非本件範圍，原判決未予論述，並無不合，難謂原判決理由矛盾。（按紅氣球公司經本院92年判字第454號判決認定該公司與上訴人交易而取得讚宏、瑪琪公司開立之統一發票；本院94年度判字第157號判決認定讚宏公司銷售予正新、紅氣球公司，未開立發票而交付瑪騏公司，聯慶電子股份有限公司及友庠公司之發票；上嶺公司亦經本院93年度判第712號、 94年度判字第1636號認定該公司係向上訴人購買系爭教學槍枝，與本件原處分認定相同）。次查原判決並未認定上訴人向讚宏公司進貨數量及上訴人銷售予其他廠商之數量，則上訴人以其僅向讚宏公司訂購2,554支，扣除正新公司800支、紅氣球100支及各級學校（依上訴人所提87年2月25日87教軍字第03399號函附86年廠商得標資料，上訴人得標數為372支），上訴人已無餘量可供銷售，指摘原判決矛盾，自無可採（上訴人所稱銷售量1,292支，加原判決認定銷售上嶺公司之1,182支，未逾2,554支）。再查上嶺公司與臺灣省立鳳山高級中學簽訂之買賣契約縱由軍友社及瑪琪公司，亦難憑此認定該槍枝係上嶺公司向瑪琪公司或軍友社購買而非向上訴人購買。上訴人張鎮路與軍友社登記負責人雖係夫妻關係，但渠等分別設立之通大行與軍友社稅法上係不同營業人，其納稅義務各自獨立，自不得相混，是原處分認上訴人將通大行之銷貨行為，未開立通大行之發票而交付軍友社之發票，仍屬漏開發票，難謂與司法院釋字第420號解釋所示實質課稅或公平原則相牴觸。另軍友社之虛報進項稅額補稅罰鍰事件，被上訴人固與上訴人成立訴訟上之和解，惟他案之和解筆錄並無拘束本件之效力，況該和解筆錄僅記載追減營業稅額及罰鍰額，未記載其他內容，且該案係虛報進項稅額爭議，非關軍友社之銷貨情形，自難憑以認定系爭教學槍枝部分係軍友社所出售。又刑事判決認定之事實，尚無拘束行政法院之效力，鍵宏公司負責人陳炳煌縱經臺灣板橋地方法院87年度易字第5690號刑事判決無罪，亦無從據以為上訴人有利之認定。原判決業敘明其論斷之依據及認定之證據，並無判決不備理由或矛盾情形，上訴意旨復執陳詞，以原審取捨證據，認定事實之職權行使，指摘原判決未當，聲明廢棄，非有理由，應予駁回。六、依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中華民國 95 年 7 月 13 日第四庭審判長法官　高　啟　燦法官黃　璽　君法官　廖　宏　明法官　楊　惠　欽法官　林　樹　埔以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　95　　年　　7　　月　　14　　日書記官　邱　彰　德

最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第01058號

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