95年度判字第01194號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：95 年 07 月 31 日

最　高　行　政　法　院　判　決 95年度判字第01194號上　訴　人　洲盟企業股份有限公司代　表　人　甲○○ 被上訴人　財政部臺灣省中區國稅局代　表　人　乙○○ 上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年3月10日臺中高等行政法院93年度訴字第653號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由壹、本件上訴人主張：查上訴人民國（下同）89年度帳上僅有稅後盈餘新臺幣（下同）800,659元，而被上訴人依所得稅法第66條之9第1項規定上訴人應分配盈餘6,734,311元，否則加徵10%營利事業所得稅。按雖所得稅法第66條之9第1項規定，其目的係在避免納稅義務人藉保留盈餘不予分配股利，而規避繳納個人綜合所得稅，加徵10%營利事業所得稅後將使營利事業所得稅之稅率與綜合所得稅之稅率接近，降低避稅誘因。但立法時亦考慮「各該營利事業不能分配或不存在之所得，亦准予減除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理」。同法第2項規定即為避免公司為符合所得稅法規定，過度分配盈餘而造成違反公司法「無盈餘不得分配股利」之規定。又所得稅法第66條之9第2項第10款所規定「其他經財政部核准之項目」得列為稽徵機關核定之課稅所得額的減除項目，規定主要原因係為消除稽徵機關核定之課稅所得與營利事業自行結帳會計所得間之差異，而該類支出項目甚多，未能於所得稅中全部逐項列出而授權財政部依實際情形核准。再觀財政部所訂定之營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第111條之1規定可扣除之項目，均為有實際支出而於查帳時未能被認列之支出得列為減除項目。但財政部為課稅目的，無視其他有支付事實而無資金盈餘可分配之情事，故意於查核準則第111條之1採列舉方式列出可適用範圍而排除未被列舉之項目，顯為違反上位規範之規定。上訴人89年度營利事業所得稅事件，若被上訴人認定上訴人之實際支出其支付性質與營業無關，亦應類推適用查核準則第111條之1規定予以減除。若以財政部未規定為由而不予適用，亦應將實際情形陳報財政部核准後適用為是。另上訴人89年度營利事業所得稅申報案列支之費用中，薪資支出有印領清冊且員工已有申報個人綜合所得稅，保險費有繳納事實且有健保局與勞保局出具之收據，退休金亦有支付之事實及中央信託局出具之收據，該支出姑不論是否與業務有關，有支付事實為雙方所不爭，因有支付之事實而上訴人已無該資金盈餘而供分配股利，若為配合所得稅法規定而分配股利將陷於刑事不法，如此實屬科以人民履行無期待可能性之公法義務。而如前所述，查核準則第111條之1係消極的違反上位規範，原審本應拒絕適用，惟原審竟怠於行使規範審查權而為上訴人不利之判決，其有適用法規不當之違法，爰請求廢棄原判決。貳、被上訴人未提出上訴答辯狀。參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人89年度未分配盈餘申報，原列報未分配盈餘為206,401元，經被上訴人按核定課稅所得額10,899,959元，減除依所得稅法第83條及其施行細則第81條規定，按同業利潤標準核定之全部或部分所得額，與其依帳載資料申報之全部或部分所得額之差額429,713元、當年度應納之營利事業所得稅2,714,989元、已依公司法規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積80,066元、已由當年度盈餘分配之股利淨額720,593元及其他經財政部核准之項目220,287元，核定未分配盈餘為6,734,311元。上訴人不服申請復查，經復查決定以被上訴人查核上訴人本年度營利事業所得稅時，上訴人同意剔除營業成本429,713元及水電費220,287元，已依規定自核定課稅所得額中減除，其餘剔除之薪資支出、保險費及退休金等均非因超限而否准認列，自不得列為未分配盈餘之減項，原處分並無違誤，乃予維持。上訴人仍表不服，循序提起本件訴訟。經查上訴人89年度營利事業所得稅結算申報，經被上訴人以與業務無關為由剔除薪資支出、保險費及退休金等合計8,920,546元。上訴人不服，提起訴願，業經財政部93年10月20日台財訴第00000000000號訴願決定予以駁回，有該訴願決定書附原處分卷足稽。則該等支出既非因超限而否准認列，自不得列為未分配盈餘之減項，原處分、復查及訴願決定否准自核定課稅所得額中減除，並無不合。且依行為時查核準則第111 條之1所規定可於計算未分配盈餘時，自核定之課稅所得額中減除之項目計有下列5種：⒈依所得稅法第4條之1及其施行細則第8條之4規定，不得自所得額中減除之證券交易損失及土地交易損失。⒉依所得稅法第38條及其施行細則第42條之1規定，不得列為費用或損失之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰。⒊依所得稅法第83條及其施行細則第81條規定，按同業利潤標準核定之全部或部分所得額，與其依帳載資料申報之全部或部分所得額之差額。⒋依擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點，按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額。⒌未依第101條第2款及第101條之1第1款規定期限報備，致未被稽徵機關認定，但有合法證明之商品盤損及商品報廢損失。本件被上訴人係以與業務無關為由剔除上訴人列報之薪資支出、保險費及退休金等合計8,920,546元，自不符上開5 種得予減除之規定。又上訴人89年度營利事業所得稅行政救濟案件，仍在審理中，尚未確定。倘日後該案件經變更，亦當由被上訴人依職權更正系爭核定未分配盈餘金額，上訴人訴稱該案件未確定即予本件之發單課徵，損及其利益，亦無足採，乃判決駁回上訴人在原審之訴。肆、本院按： 「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅‥‥三、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。四、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金‥‥九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。十、其他經財政部核准之項目。」為所得稅法第66條之9第1項及第2項第1款、第3款、第4款、第9款、第10款所明定。次按「左列各款，於計算營利事業當年度應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘時，得依所得稅法第66條之9第2項第10款規定，自稽徵機關核定之課稅所得額中減除‥‥三、依所得稅法第83條及其施行細則第81條規定，按同業利潤標準核定之全部或部分所得額，與其依帳載資料申報之全部或部分所得額之差額。」為行為時營利事業所得稅查核準則第111條之1第3款所規定。 經查，本件上訴人89年度未分配盈餘申報，原列報未分配盈餘為206,401元，經被上訴人按核定課稅所得額10,899,959元，減除依所得稅法第83條及其施行細則第81條規定，按同業利潤標準核定之全部或部分所得額，與其依帳載資料申報之全部或部分所得額之差額429,713元、當年度應納之營利事業所得稅 2,714,989元、已依公司法規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積80,066元、已由當年度盈餘分配之股利淨額720,593元及其他經財政部核准之項目220,287元，核定未分配盈餘為6,734,311元。上訴人不服，申經復查未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，乃提起本件行政訴訟。 原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。玆補充如下：㈠按所得稅法第66條之9明文規定：「前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，．．．」未分配盈餘之計算，顯係以經稽徵機關核定之課稅所得額為基準，而非以帳載之稅後盈餘為準，至於因帳載與核定不符，致上訴人是否應負其他民刑事責任，係屬另事，上訴論旨，徒以：89年度帳上僅有稅後盈餘800,659元，不足被上訴人依所得稅法第66條之9第1 項規定上訴人應分配盈餘6,734,311元，上訴人若依核定額申報，將受刑事處罰云云為辯，自不足採。㈡另上訴人所主張：上訴人89年度營利事業所得稅申報案列支之費用中，薪資支出有印領清冊且員工已有申報個人綜合所得稅，保險費有繳納事實且有健保局與勞保局出具之收據，退休金亦有支付之事實及中央信託局出具之收據，為有支付事實，合於減除項目之一云云，其不採之理由，業經原審論明不合於所得稅法第66條之9第2項第9款之超限規定，詳如前述，自無不合，上訴意旨，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，任意指摘原判決有違背法令情事，求予廢棄，自屬不合。㈢末按行為時營利事業所得稅查核準則第111條之1係規定：「左列各款，於計算營利事業當年度應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘時，得依所得稅法第66條之9第2項第10款規定，自稽徵機關核定之課稅所得額中減除．．．」足見行為時營利事業所得稅查核準則第111條之1乃係依所得稅法第66條之9第2項第10款所制定之細節性技術性規定，財政部既依所得稅法第66條之9第2項第10款衡酌課稅及減免之實際操作狀況，而制定查核準則第111條之1，自無違法可言，上訴人對查核準則第111 條之1意見，無非對自己有利之解釋，並非可採，被上訴人既已適用查核準則第111條之1第3款規定減除其中按同業利潤標準核定之全部或部分所得額，與其依帳載資料申報之全部或部分所得額之差額429,713元，自無再擴大減除範圍餘地，上訴人主張，應依查核準則第111條之1其他各款再予減除云云，自非可採，㈣從而，上訴人仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　95　　年　　7　　月　　31　　日第一庭審判長法官　葉　振　權法官　陳　秀　美法官劉鑫楨法官　梁　松　雄法官　劉　介　中以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　95　　年　　8　　月　　1　　日書記官　吳　玫　瑩

最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第01194號

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