95年度判字第01269號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：95 年 08 月 10 日

最　高　行　政　法　院　判　決 95年度判字第01269號上　訴　人　乙○○ 被上訴人　財政部臺灣省北區國稅局代　表　人　許虞哲(局長) 送達代收人　甲○○ 上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年1月7日臺北高等行政法院92年度訴字第5098號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、新世紀投資股份有限公司（下稱新世紀公司）未依規定期限辦理民國八十九年度營利事業所得稅結算申報，經公示送達滯報通知，仍未於十五日內補報，被上訴人乃依所得稅法第七十九條第一項規定，按同業利潤標準核定其全年所得額為新台幣（下同）四、四六四、八一八元，補徵應納稅額一、一一二、八七一元，另應加徵怠報金二二二、五七四元。上訴人不服，主張其已於八十七年十一月二十五日辭去該公司董事及董事長職務，該辭職書並已交台北地方法院檢察署作為八十七年度偵字第二四六七七號案件之附件，同時亦已獲不起訴處分確定等語，申經被上訴人復查決定以，新世紀公司為公司組織之法人，其與公司負責人（即上訴人）之自然人，係各別之權利義務主體，不容混為一談。系爭八十九年度營利事業所得稅之納稅義務人為新世紀公司而非上訴人，經依其戶籍地址通知其補具以公司名義之復查申請書，上訴人函復其非公司負責人，乃依所得稅法之規定以其個人名義申請復查，行政救濟之主體難謂適格為由，駁回其復查之申請，上訴人提起訴願亦遭決定不受理，遂提起行政訴訟。二、上訴人在原審起訴主張：㈠上訴人於八十五年間擔任中凌科技股份有限公司（下稱中凌科技公司）副總經理，訴外人吳祚欽因投資中凌科技公司同時擔任該公司董事，吳祚欽於八十五年八、九月間向上訴人提及有意邀上訴人新設投資公司並由上訴人擔任負責人，嗣吳祚欽復以為日後籌組公司登記準備作業之便，要求上訴人先在其提供之銀行空白開戶表格簽名，上訴人基於對吳祚欽之信賴而同意辦理。惟吳祚欽自此未向上訴人要求出資、提供身份證及印章等，上訴人以為事已作罷，嗣於八十五年十二月間接獲經濟部寄發之公司設立核准通知書，始知吳祚欽所稱之「新公司」業於八十五年十一月委託會計師送件申請設立，上訴人已成為該公司登記之董事及董事長。經向吳祚欽多次反應，遲遲未獲解決，且上訴人自報章得悉該公司在吳祚欽運作下買賣發生股票違約交割情事，乃於八十七年十一月二十五日具函辭任董事及董事長。前開事實經過，業經台灣台北地方法院檢察署就吳祚欽偽用上訴人名義登記為新世紀公司負責人乙節提起公訴，並經台灣台北地方法院以八十八年度易字第二○四七號簡易判決在案。㈡依公司法第九條第四項規定，上訴人前開董事及董事長之登記，既經刑事確定判決認定自始不實，檢察機關即應通知經濟部撤銷該出資、董事及董事長之登記。㈢依稅捐稽徵法第二十四條第三項規定，原處分將上訴人列為新世紀公司負責人，將令上訴人受禁止出境處分之不利後果；是上訴人於訴願程序依訴願法第十八條規定，以受行政處分之利害關係人資格提起訴願，於法自無不合。然訴願決定書以上訴人非復查決定之當事人，以及撤銷公司虛偽不實登記事件，究屬司法機關或公司登記主管機關之權責云云，逕於程序上駁回訴願之受理，認事用法有誤。為此請求撤銷復查決定、訴願決定，及被上訴人應將北區國稅法一字第○九二○○○七六八三號復查決定所載新世紀公司負責人更正為非上訴人等語。三、被上訴人則以：㈠新世紀公司為公司組織之法人，具有法律上之獨立人格，其與公司負責人（即上訴人）之自然人，係各別之權利義務主體，不容混為一談。系爭八十九年度營利事業所得稅之納稅義務人為新世紀公司，而非上訴人，經依上訴人之戶籍地址通知上訴人補具以公司名義之復查申請書至被上訴人機關憑辦，惟經上訴人函復其非公司負責人，依所得稅法第十九條第一項規定，營利事業之負責人之變更，應於十五日內依規定格式申報該管稽徵機關註銷或變更登記，且依營業稅籍檔及經濟部登記資料，新世紀公司代表人皆為乙○○，上訴人對該公司八十九年度營利事業所得稅核定稅額內容不服，以其個人名義申請復查，行政救濟之主體即屬不適格，應不予受理。㈡被上訴人對新世紀公司八十九年度營利事業所得稅之核定，其受處分人為新世紀公司，核係對法人所為之處分，並非對法人之代表人（即自然人）之處分。上訴人對之提起復查、訴願，則其主體顯不適格。至上訴人所爭執係其非該公司之負責人，請求被上訴人更正對新世紀公司核定補徵八十九年度營利事業所得稅書上有關該公司負責人記載，而非對核課稅捐處分有所異議，參諸公司法第九條規定意旨，有關撤銷公司虛偽不實登記事件，究屬司法機關或公司登記主管機關之權責，則上訴人主張其非新世紀公司負責人，請求更正乙事，自不宜循稅務行政救濟程序爭執等語，資為抗辯。四、原審判決駁回上訴人之訴，其理由略以：本件緣自被上訴人就新世紀公司八十九年度營利事業所得稅，按同業利潤標準核定其全年所得額為四、四六四、八一八元，補徵應納稅額一、一一二、八七一元，並加徵怠報金二二二、五七四元，上訴人不服，循序提起行政訴訟。經查被上訴人對新世紀公司八十九年度營利事業所得稅所為核定，其受處分人為新世紀公司，並非對公司代表人所為處分，上訴人以個人名義申請復查，經被上訴人通知應補具以公司名義之復查申請書，仍以個人名義為之。是被上訴人以其非適格之行政救濟主體，駁回其復查申請，訴願決定予以維持，並無不合。又本件復查決定係對上訴人所為，上訴人提起訴願，自無依訴願法第十八條規定以利害關係人身分提起訴願可言。況上訴人為新世紀公司登記之負責人，為上訴人所不爭執，並有公司登記及營利事業扣繳查詢資料在原處分卷可按，上訴人主張其非新世紀公司之負責人，惟依公司法第九條第四項規定，公司負責人登記之變更係屬公司登記主管機關之權責，並非在本件對新世紀公司八十九年度營利事業所得稅核定案中所應審究者。從而上訴人訴請撤銷復查決定及訴願決定，係屬欠缺權利保護要件而顯無理由，又本件並非對於依法申請案件提起之課予義務訴訟，上訴人併請求被上訴人應將北區國稅法一字第○九二○○○七六八三號復查決定所載新世紀公司負責人更正為非上訴人，亦顯無理由，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。五、上訴意旨略謂：㈠上訴人固非原處分之相對人或義務人，然因原處分內將上訴人為稅捐義務人之「公司負責人」，將使上訴人於原處分機關移送行政執行機關執行時，受各種程序上之不利益。此除稅捐稽徵法第二十四條第三項有關納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制原處分所列之營利事業負責人出境可證。復依行政執行法第二十四條：「關於義務人拘提管收及應負義務之規定，於下列各款之人亦適用之：四、公司或他法人之負責人。」準此，有關行政執行程序有關命到場報告財產、處以怠金拘提及管收等間接強制執行方法，亦將使上訴人受各種財產、自由之損害。實則，原處分經被上訴人移送法務部行政執行署板橋執行處執行以來，業已多次傳喚並言及將限制上訴人出境等，令上訴人實不勝負荷。㈡準此，權利或利益因行政處分而受損害者，並不以行政處分之相對人為限。「第三人」亦可能因該行政處分而受損害，是訴願法第十八條明定：「其他受行政處分之相對人及利害關係人得提起訴願。」即明斯旨。是原判決仍以上訴人「本件復查決定係對上訴人所為，上訴人提起訴願，自無依訴願法第十八條規定以利害關係人身份提起訴願可言」、「上訴人訴請撤銷復查決定及訴願決定，係屬欠缺權利保護要件而顯無理由」等語，豈非無視於前揭上訴人仍因原處分而受有權利或利益之損害？何能謂上訴人係「欠缺權利保護必要要件」？是以，原判決就上訴人得基於訴願法第十八條「利害關係人」之地位而提出本件行政救濟之請求乙節，置之不論，應有法規之解釋、法規之涵攝之適用不當，或且認定事實違反論理法則，且未就上訴人起訴之主張及其他對判決具有重要之事項提出判決理由，應有適用法規錯誤、判決不備理由之違法。為此請求廢棄原判決，並撤銷原處分及訴願決定等語。六、本院查：㈠「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」為行政訴訟法第4條第1項所明定。故可以對行政處分提起撤銷訴訟者固不以行政處分之相對人為限，只要人民認為中央或地方機關之行政處分違法，致損害其權利或法律上之利益者，即得於合法踐行訴願程序後，提起行政訴訟。惟所謂行政處分，係指行政機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為。行政程序法第92條第1項定有明文。故當事人所主張權利或法律上之利益受損與其認為違法之行政處分之間須具有直接因果關係，始得謂其為該行政處分效力所及之利害關係人，而具備對之提起撤銷訴訟的權利保護必要。㈡本件由上訴人登記擔任董事長之新世紀公司未依規定期限辦理民國八十九年度營利事業所得稅結算申報，經被上訴人公示送達滯報通知，仍未於十五日內補報，被上訴人乃依所得稅法第七十九條第一項規定，按同業利潤標準核定其全年所得額為四、四六四、八一八元，補徵應納稅額一、一一二、八七一元，另應加徵怠報金二二二、五七四元等情，為原判決合法確定之事實，足見本件營利事業所得稅之納稅義務人及課稅處分之相對人為新世紀公司，而非上訴人。且新世紀公司既為公司組織之法人，其與為公司代表人（即上訴人）之自然人，係各別之權利義務主體，不容混為一談，對於新世紀公司為課稅處分的效力本無法及於其代表人即上訴人。雖然稅捐稽徵法第二十四條第四項前段規定：「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境。其為營利事業者，得限制其負責人出境。」行政執行法第二十四條第四款規定：「關於義務人拘提管收及應負義務之規定，於下列各款之人亦適用之：‧‧‧四、公司或他法人之負責人。‧‧‧」，惟公司之負責人如果因其公司之欠稅而遭限制出境或被拘提管收等，致其權利或法律上之利益受有損害，乃出於另一執行處分或法院之裁定，並非直接由系爭課稅處分產生之效果；易言之，其權利或法律上之利益僅將來可能會因限制出境或拘提管收等處分而受有損害，其可能的損害與系爭課稅處分之間並無直接因果關係，何況上訴人實際尚未遭限制出境或拘提管收等不利處分或裁定，自無權利或法律上之利益受有損害可言。足見上訴人非為系爭課稅處分效力所及之利害關係人，自欠缺對該處分提起撤銷訴訟的權利保護必要，原判決以其訴欠缺權利保護必要，無訴之利益，在法律上顯無理由，而不經言詞辯論，逕以判決駁回之，於法並無不合。至於上訴人以其個人名義申請復查，經被上訴人認其非為適格之行政救濟主體而從程序上駁回其復查之申請，上訴人提起訴願，訴願機關以其不符合訴願法第十八條之規定（非行政處分之相對人或利害關係人），訴願主體亦難謂適格為由，決定不受理部分，因上開復查及訴願決定係針對上訴人是否為適格之行政救濟主體所為論斷，上訴人對此爭議自有起訴之實益，原判決理由謂「原告訴請撤銷復查決定及訴願決定，係屬欠缺權利保護要件」，固有未洽，但本件上訴人既非系爭課稅處分之相對人或其效力所及之利害關係人，復查及訴願決定以其非為適格之行政救濟主體而逕從程序上予以駁回（或不受理），於法即無不合，則上訴人訴請撤銷復查決定及訴願決定部分，依其所訴之事實，在法律上亦顯無理由，原審不經言詞辯論，逕以判決駁回此部分訴訟，結論仍屬正當，應予維持。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　95　　年　　8　　月　　10　　日第三庭審判長法官　趙　永　康法官廖　宏　明法官侯　東　昇法官　黃　淑　玲法官　林　文　舟以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　95　　年　　8　　月　　10　　日書記官　彭　秀　玲

最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第01269號

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