95年度判字第02041號｜行政：營業稅｜裁判日期：95 年 12 月 14 日

最　高　行　政　法　院　判　決 95年度判字第02041號上　訴　人　台灣友發國際股份有限公司代　表　人　乙○○ 被上訴人　財政部臺灣省北區國稅局代　表　人　甲○○ 上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國94年5月12日臺北高等行政法院93年度訴字第438號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、本件上訴人於民國（下同）85年4月1日起向聯邁企業有限公司（下稱聯邁公司）承租座落桃園縣楊梅鎮○○段482及483地號土地，面積共7,155平方公尺，以自己名義興建廠房（門牌號碼：桃園縣楊梅鎮○○路○段859號，下稱系爭廠房），並於取得使用執照後，於86年10月24日將廠房全部買賣移轉登記予聯邁公司所有，經桃園縣稅捐稽徵處楊梅分處（自92年1月1日營業稅業務改由被上訴人承受）於87年6月24日核定補徵營業稅新台幣（下同）115萬8,617元，上訴人並於87年6月26日繳納在案，嗣上訴人於92年6月10日以適用法令錯誤為由申請退還已繳營業稅款，案經被上訴人所屬楊梅稽徵所以92年7月4日北區國稅楊梅三字第0921007856號函復否准所請，上訴人不服，遂循序提起本件行政訴訟。二、本件上訴人在原審起訴意旨略以：上訴人並非以銷售房地建物為業者，純係向聯邁公司租地興建廠房，並約定以上訴人為起造人，於興建完畢取得使用執照時，應無條件移轉予聯邁公司，純係為擔保租賃契約得以順利履行，並保障契約雙方當事人交易之安全，並非銷售行為，依營業稅法第1條及第3條第1項規定，實不應課徵營業稅。又本件原處分援用財政部87年8月10日台財稅第871958629號函釋，因該函釋係針對個案之處理所表示之意見，依「例外從嚴解釋」之法理，其他個案並不受該函釋意旨之拘束。況該函釋亦未列入財政部所編纂之法令彙編之內，故與本件內容並非相同，殊不得援引作為本件裁罰之依據。原處分未究明事實緣由，逕行認定本件為銷售行為，據以課徵補稅併加裁罰，其認事用法均有違誤。另上訴人向出租人所承租之租賃標的物，上訴人於進駐後依租約第5條將原有廠房拆除而另行興建新廠房，約定於租賃期間屆滿之10年後，再交還已折舊之系爭新建廠房，就實際上而言，上訴人所交還者係已折舊後之系爭新建廠房，如同返還出租人原有之舊廠房而已，顯然其間並無有任何「互易」或「買賣」之性質存在，要無原處分所引營業稅法第1條規定「銷售貨物或勞務」之行為。為此請判決將原處分及訴願決定均撤銷。並請被上訴人依稅捐稽徵法第28條規定退還上訴人所繳87年度營業稅款計115萬8,617元等語。三、被上訴人則以：本件上訴人經桃園縣稅捐稽徵處楊梅分處查獲於85年4月1日向聯邁公司租地，以自己名義興建廠房，並於興建完成後，將廠房移轉予聯邁公司，依營業稅法第3條規定，該移轉行為應視為銷售貨物，依同法第32條規定應開立統一發票報繳營業稅。故本件本稅之補徵乃查核人員於查獲後並依法於87年6月24日加蓋免徵滯納金及滯納利息戳記，由上訴人於87年6月24日繳納在案，上訴人並未於期限內依稅捐稽徵法第35條規定提出行政救濟而告確定，揆諸前揭法條規定，原處分、訴願決定並無不合等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法第28條所明定；次按「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「有下列情形之一者，視為銷售貨物：營業人．．．或以其產製、進口、購買之貨物，無償移轉他人所有者。．．．」為行為時營業稅法第3條第1項、第3項第1款所明定。本件上訴人係公司組織之營業人，其將在承租土地上所興建之系爭廠房所有權移轉予出租人，不論係有償或無償，即不論係出於買賣、贈與或履行租賃契約之約定，依上開規定與說明即應開立統一發票，課徵營業稅，其因之所繳納之稅款即無溢繳退還問題。查本件既係以「買賣」為原因登記，自應認上訴人與聯邁公司間存有買賣關係，依行為時營業稅法第3條第1項規定，即屬銷售貨物，而應依同法第1條規定，課徵營業稅。上訴人主張本件並無任何「交易」或「買賣」之性質存在等語，核與前開系爭廠房登記簿謄本移轉原因不符，是否屬實已有疑義；惟退步言之，縱使上訴人之主張為真實，因不論系爭廠房之移轉為有償或無償，依上揭規定及說明，均應「為或視為」銷售貨物行為之一種，上訴人即應據之開立統一發票課徵營業稅，上訴人主張本件並非銷售貨物行為，容有未合。況且有關本件營業稅課徵部分，業據上訴人於87年6 月26日繳納在案，上訴人雖不服被上訴人之課徵與罰鍰，而提起另件行政爭訟在案，惟該案亦據本院於94年2月3日以94年度判字第198號判決駁回上訴人之上訴確定在案，認定被上訴人之課徵及科罰並無違誤在案，有該判決影本附本院卷足稽，足知本件本稅之課徵及罰鍰雖經上訴人在該案中爭執，但已經調查及審理明確，被上訴人對本件本稅之課徵及罰鍰並無違誤而均告確定，上訴人在本件爭執被上訴人未究詳情，即依財政部87年8月10日台財稅第871958629號函釋補徵營業稅，適用法令有錯誤等語，即屬無足採信。綜上，原處分並無不合，本件並無適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款情事，被上訴人否准退還之理由雖與本判決未完全相同，復查及訴願決定遞予維持，惟結論均無不同，仍應予以維持。上訴人前開所訴均委無足採，其仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。資為其判決之論據。五、本院按：「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「有下列情形之一者，視為銷售貨物：一、營業人．．．或以其產製、進口、購買之貨物，無償移轉他人所有者。．．．」為行為時營業稅法第3條第1項、第3項第1款所明定。故營業人以其產製之貨物移轉他人所有，不論係有償或無償，均應依法開立統一發票交付買受人。查本件上訴人係公司組織之營業人，其將在承租土地上所興建之系爭廠房所有權移轉予出租人，不論係有償或無償，即不論係出於買賣、贈與或履行租賃契約之約定，均應開立統一發票。上訴意旨仍執其按月向出租人繳付租金，並非無償使用系爭廠房，其移轉該廠房所有權予出租人，純屬履行租賃契約之要件，與租金無涉，原判決就此有利於上訴人之事實俱均不採，其判決自屬違誤云云。揆諸上引法律說明，上開上訴意旨顯與判決結果無影響，故上訴人上開主張殊無可採。又查本件係以買賣原因登記，上訴人與聯邁公司間存有買賣關係，依法應開立統一發票，或依租約第1條規定，其所承租者為土地全部及原有廠房，上訴人進駐後，依租約第5條將原有廠房拆除而另行興建新廠房，致新舊廠房面積不同，且原有廠房既已拆除自不復為承租標的物，上訴人亦自承可以在土地上租用10年，故上訴人所稱「有償租賃」所支付租金為租用土地之對價；至於上訴人所建廠房，則勿庸再支付租金，符合無償使用系爭廠房之要件（實係以新建廠房所有權抵付10年之廠房使用權），核與首揭法律規定無論有償或無償均應開立發票之意旨，亦無不合，自無上訴意旨所稱原判決違反論理法則之違誤。綜上，原判決以本件課徵營業稅並無適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款情事，被上訴人否准上訴人退稅之聲請，尚無不合，將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　95　　年　　12　　月　　14　　日第四庭審判長法官　高　啟　燦法官劉介中法官黃　璽　君法官　廖　宏　明法官　楊　惠　欽以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　95　　年　　12　　月　　15　　日書記官　彭　秀　玲

最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第02041號

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