95年度判字第00028號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：95 年 01 月 12 日

最　高　行　政　法　院　判　決 95年度判字第00028號上　訴　人　永裕泰工程股份有限公司代　表　人　乙○○ 訴訟代理人　葉維惇被上訴人　財政部臺灣省北區國稅局代　表　人　甲○○ 上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國93年7月1日臺北高等行政法院92年度訴字第1674號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、本件上訴人在原審起訴意旨略以：上訴人民國（下同）88年度營利事業所得稅結算申報案，列報營業成本新台幣（下同）4億9,687萬5,466元，列報利息支出776萬元，被上訴人原查以原料超耗剔除472萬8,253元，又長期投資相對利息支出剔除544萬0,076元，核定全年所得額297萬1,963元，上訴人不服，申請復查，經被上訴人以91年7月1日北區國稅法字第09100017207號復查決定，追認營業成本472萬8,253元，變更全年課稅所得額為1,128萬320元。上訴人對利息支出遭剔除544萬0,076元轉列暫付款部分不服循序提起本件行政訴訟。按上訴人列報利息支出，符合所得稅法第24條、第30條及營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第97條規定，被上訴人逕以所得稅法第42條規定，及上訴人88年度未獲投資收益為理由，而將相對增加長期投資支利息支出544萬0,076元轉列暫付款科目，俟投資獲取收益年度時再予轉回，卻未審酌上訴人當年度之資金亦用於增購辦公設備，且金額遠大於增加之銀行貸款金額，顯見其亦非單一及直接相關，自難逕以投資金額直接計算利息支出而予以剔除，至多亦僅涉應依資金動用比例分攤相關利息而已，原處分殊有適用法令錯誤，顯已違法律優越原則、租稅法律原則及課稅平等原則。且投資收益既非屬免稅性質，現行法令均未對於是否因投資借款所產生之利息費用，應轉列為「暫付款」而不得作費用列報之處理有所規範，顯見被上訴人之處分及依據，已逾越法之規定範圍而未受法令之拘束。又被上訴人以上訴人88年度相對增加長期投資7,621萬9,870元（東信投資實業股份有限公司及樂芙爽股份有限公司）（以下分別稱東信公司、樂芙爽公司），即認定當年度銀行貸款利息支出544萬0,076元部分與該長期投資屬直接相關而逕予轉列「暫付款」，顯有未合。又上訴人當年度向合作金庫貸款之前，長期投資4,799萬9,880元即已存在，該筆長期投資之資金來源應可確定與該借款應無直接關聯，被上訴人竟主觀上認定為直接相關之推論，卻未就直接相關之情，舉證以實其說，顯有違經驗與證據法則。另被上訴人對同類案情案件准予認列利息支出，作為計算課稅所得之減項，卻對本件認應轉列暫付款，否准列為計算課稅所得之減項，顯有違課稅平等原則，並增加法律所無之限制，殊無可採。為此請判決將訴願決定及原處分關於利息支出部分均撤銷等語。二、被上訴人則以：依據上訴人投資東信公司及樂芙爽公司之資金相較於向合作金庫、安泰銀行及聯邦銀行貸款之額度，難謂其長期投資之資金來源與銀行貸款無直接關聯，上訴人又無法將兩者資金作明確劃分，增加長期投資相對利息支出顯非營業所必須。又上訴人並未能就其固定資產之購入、銷售及長期投資資金來源提出相關資金流程供核，又上訴人將資金購買長期投資，致須向銀行貸款，難謂其長期投資之資金來源與銀行貸款無關聯，而投資所獲收益免予計入所得額課稅，相關借款利息又可於課稅所得額項下減除，則營利事業將雙重獲益，不僅有失前開稅法之立法精神，亦不符收入與成本、費用之配合及課稅公平原則，是被上訴人就當年度相對增加之長期投資額7,621萬9,880元應歸屬之利息支出部分544萬0,076元予以遞延俟投資獲取收益年度再予減除，並無不合等語，資為抗辯。三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅，．．．」分別為所得稅法第24條第1項及第42條第1項所明定。又「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」為查核準則第62條所明定。經查上訴人登記經營土木建築設計施工營造業、水泥加工及買賣、製材業及土木買賣、建築器材買賣等業務，88年度營利事業所得稅結算，委託王清松會計師辦理查核簽證申報，其中列報利息支出776萬元，被上訴人以上訴人當年度1月14日及22日分別投資東信公司1,599萬9,920元及3,199萬9,960元，4月27日、7月2日及8月12及16日分別投資樂芙爽公司476萬元、1,700萬元及1,190萬元、807萬5,000元，10月22 日出售長期投資1,351萬5,000元合計新增加之長期投資為7,621萬9,880元。相對於3月30日向合作金庫貸款4,000萬元，4月2日向安泰銀行貸款4,000萬元，8月25日向聯邦銀行貸款1,470萬元合計9,470萬元，難謂其長期投資之資金來源與銀行貸款無直接關聯，上訴人又無法將兩者資金作明確劃分，增加長期投資相對利息支出顯非營業所必須。按政府為實施兩稅合一，於86年12月30日修正公布所得稅法第42條第1項，轉投資收益已廢除80%免稅規定，全數免予計入所得額課稅，則有關投資之利息支出及管理費用等，即應回歸不在計算營利事業所得稅時減除，方符合收入與成本、費用配合之核實課稅原則，亦可避免營利事業雙重獲益，侵蝕稅源而造成課稅不公平、不合理現象。又營利事業為達到經營最高之效益，恆將借入款項與自有資金，混合而作整體調度、統籌運用，本件上訴人當年度購買長期投資計8,973萬7,880元，出售長期投資1,351萬5,000元，增加銀行借款9,470萬元，上訴人未能就其長期投資資金來源提出完整相關資金流程供核，乃就當年度相對增加之長期投資淨額7,621萬9,880元應歸屬之利息支出544萬0,076元予以遞延，俟投資獲取收益年度時再予減除。另上訴人並未能就其固定資產之購入、銷售及長期投資資金來源提出相關資金流程供核，又上訴人將資金購買長期投資，致須向銀行貸款，難謂其長期投資之資金來源與銀行貸款無關聯，是被上訴人就當年度相對增加之長期投資額7,621萬9,880元應歸屬之利息支出部分544萬0,076元予以遞延俟投資獲取收益年度再予減除，並無不合。綜上說明，本件被上訴人就上訴人88年度營利事業所得稅結算，其中關於利息支出所為核定，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，上訴人起訴意旨，非有理由，應予駁回等由。資為其判決之論據。四、本院按：「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」為查核準則第62條所明定。經查上訴人登記經營土木建築設計施工營造業、水泥加工及買賣、製材業及土木買賣、建築器材買賣等業務，為原審認定在案，故上訴人88年度投資於國內其他營利事業，顯非其本業或附屬業務所生之費用即利息，自不得抵減。次查上訴人當年度1月 14日及22日分別投資東信公司1,599萬9,920元及3,199萬9,960元，4月27日、7月2日及8月12及16日分別投資樂芙爽公司476萬元、1,700萬元及1,190萬元、807萬5,000元，10月22 日出售長期投資1,351萬5,000元合計新增加之長期投資為7,621萬9,880元。相對於3月30日向合作金庫貸款4,000萬元，4月2日向安泰銀行貸款4,000萬元，8月25日向聯邦銀行貸款1,470萬元合計9,470萬元，增加長期投資相對利息支出顯非營業所必須。雖上訴人當年度向合作金庫貸款之前，長期投資4,799萬9,880元即已存在，惟上訴人該年度向銀行借款額度超過長期投資之數額，是該筆長期投資之資金雖非直接由借款支付，然終究仍因資金擠壓效用而由借款間接支應，尚難因該筆投資在向銀行借款之前，即可認與銀行借款無關而應剔除。又查納稅義務人對其應稅或免稅等事項知悉最詳，所有憑證亦均在其掌握中，故納稅義務人負有正確課稅之協力義務，從而納稅義務人對資金取得及使用流程，均負有陳報之義務，如有違反自應受不利之認定，此乃稅法上當然之法理。本件被上訴人以上訴人未能就其長期投資資金來源提出完整相關資金流程供核，乃就當年度相對增加之長期投資淨額7,621萬9,880元應歸屬之利息支出544萬0,076元予以剔除，核與稅法上舉證責任分配並無違背，亦難認有違反租稅法律原則。又查上訴人既未能就資金使用流程具體舉證，則上訴人所稱：其除長期投資外，亦購置短期不動產資產供公司營業上使用，且購置資產金額高於銀行借款，自不能推認系爭銀行借款所生利息均屬長期投資之費用，而應依長期投資、銷售與購置固定資產支出金額比例分擔系爭利息云云，自無可取。復查系爭利息雖不得作為上訴人公司本業之費用而加以抵減，惟仍得列入上訴人之未分配盈餘，而未分配盈餘還是得將該利息列為費用減除，被上訴人將系爭利息轉至未分配盈餘項內予以遞延，俟投資獲取收益年度再予減除，對上訴人有利，業經被上訴人訴訟代理人於原審陳明在卷，核無不合。末查，上訴人主張被上訴人對同類案件均准予認列此種利息支出，已構成行政先例乙節，並未舉證證明其事實，自嫌無據。從而上訴意旨除執與起訴意旨相同之論證外，猶以：原判決以法律所無之條件，增加上訴人應「明確區分資金流程」之舉證責任，使上訴人遭受不利之認定，且對於非可直接歸屬之利息費用自營業收入之減項剔除，致有虛增課稅總額，增加法律所無之限制，以致須負擔多餘之所得稅負，實有違所得稅法第24條收入與成本、費用配合之原則。且投資收益「免予計入所得額課稅」之立意，其係為避免重複課稅所設，與一般法律規定之免稅所得情形有別，現行法令均未對於是否因投資借款所生之利息費用，應轉列為「暫付款」而不得作費用列報之處理有所規範，本件既無投資收益，即無須分攤相對之利息支出，顯見原判決已逾越法令所規定之範圍，有悖法律保留原則等語，加以爭執，無非係其法律上歧異之見解，揆諸上開說明，原判決尚無適用法規不當之違誤。雖原判決就上訴人在原審部分主張未能詳予指駁，固有疏漏，然因與判決結果上不生影響，尚難以此遽謂原判決有理由不備之違背法令情事。綜上，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。五、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　95　　年　　1　　月　　12　　日第五庭審判長法官　高　啟　燦法官　蔡　進　田法官　黃　璽　君法官　廖　宏　明法官　楊惠欽以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　95　　年　　1　　月　　12　　日書記官　彭　秀　玲

最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第00028號

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