95年度判字第00453號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：95 年 04 月 06 日

最　高　行　政　法　院　判　決 95年度判字第00453號上　訴　人　甲○○企業社代　表　人　甲○○ 被上訴人　財政部臺灣省北區國稅局代　表　人　許虞哲（送達代收人乙○○ 上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國93年9月16日臺北高等行政法院92年度訴字第443號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由壹、本件上訴人主張：按合夥無獨立之法人資格，其財產為合夥人公同共有，民法第668條定有明文。本件原判決既認定合夥人為甲○○、張清松、顏王美、許張素珍、童新順等人，渠等於民國（下同）86年合建分得之房屋，即為合夥人公同共有，又買賣當事人應分為出賣及買受人，如兩者均為同一人無從成立買賣，如為公同共有人，出售予共有人之一，亦無從成立買賣關係（最高法院80年台抗字第143號著有判例），原判決對不可能成立之買賣關係，認為成立，進而認定上訴人已將分得房屋全部售出加以課稅，顯有適用法律錯誤之違法，爰請求廢棄原判決。貳、被上訴人則以：查上訴人本年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入新臺幣（下同）55,839,524元，營業成本33, 175,020元，營業費用75,739元及營業淨利22,588,765元，被上訴人初查有關成本費用部分除剔除期初在製品盤存3,582元，原料超耗37,098元，營業費用項下什支37,154元外，餘皆依列報數核認，調整營業淨利22,666,599元。另上訴人本年度開立發票總額計100,449,524元，其中包含與地主交換土地之房屋款44,610,000元，出售房地之房屋款17,479,524元，土地款38,360,000元，惟查與地主交換土地之房屋款僅提示13,690,000元之銷貨發票供核，餘30,920,000元未能提示相關銷貨發票供核，致無法核對其內容，乃予轉列至營業收入項下認列，並依同業利潤標準核定該部分營業淨利4,328,800元，核定全年所得額26,995,399元，減除核定出售土地免稅所得21,792,830元，課稅所得額5,202,569元。復查時，經通知上訴人於88年9月30日提示相關帳簿憑證供核，取有雙掛號送達回執可稽，上訴人因業務需要於88年12月10日借回86年度全部帳冊憑證，並聲明於88年12月19日前送回被上訴人供核，惟上訴人屆期未提示相關帳簿憑證，致無從審酌，遂予維持。上訴人仍不服，提起訴願，訴經財政部訴願決定持與被上訴人相同之論見，遂駁回其訴願。上訴人仍表不服，提起行政訴訟，業經原審詳為審酌予以論駁在案。上訴人仍執詞提起上訴，惟本件事實明確，且業經召開言詞辯論庭辯論，原審法院之判決並無違背法令之處，上訴人之請求應予駁回等語，資為抗辯。參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人於83年11月15日以甲○○、張清松、張陳淑、顏王美、許張素珍、童新順等人名義向桃園縣稅捐稽徵處登記合夥組織－甲○○企業社，經營合建分屋業務，除有合夥人名冊影本在卷足憑外，復為上訴人所不爭，是上訴人之合夥人應為甲○○、張清松、張陳淑、顏王美、許張素珍、童新順等人，堪以確定。嗣上訴人與桃園縣八德市○○段912、913、915、916等4筆地號土地共有人蔡美華、葉文明、張文海合建分屋，房屋使用執照以葉文明、張清松、張陳淑、張文海、顏王美、許張素珍、童新順、甲○○、蔡美華等9人為房屋起造人，並於房屋建造完成以該等起造人名義完成建物所有權第1次登記，亦經被上訴人函桃園縣八德地政事務所查明屬實，有土地及建築改良物登記簿謄本可資參照。第以迄86年12月31日止，系爭地號土地所有權人係登記為蔡美華、葉文明、張文海、王屘、李秀凡、石旺基、甲○○、許阿雪、許張素珍、楊萬得、童新順、胡淑琴、胡淑芬等人，上訴人雖謂其合夥人應以其於申請復查時所提之合夥契約為準，且李秀凡係許張素珍之暗股，石旺基係顏王美之暗股等語，惟查其所稱除與前開向桃園縣稅捐稽徵處登記合夥組織－甲○○企業社時出具之合夥人名冊內容不符，復與建造起造人名單迥異，上訴人作前後不同之登記申請，殊難信其事後始提出之私文書即合夥契約為實在；且上訴人所提之合夥契約及合建契約並未載明或協議房屋建造完成時登記為何合夥人名下，縱所言無法以合夥組織－甲○○企業社名義登記為起造人乙節係地政實務為真，然查合夥組織者得以出資人或民法第671條所定之執行權人為代表人申請為建築物起造人，亦為地政事務處理現況，有桃園縣政府93年6月2日府工建字第0930120943號函影本在卷可佐；況退步言，果上訴人事後所提之合夥契約為真正，因該等人既為出資之合夥人，則其於分配合建分得之房屋時，衡情當無另立買賣契約書及開立發票之必要，惟上訴人竟訂立買賣契約書並予以掣立發票憑證，所為與常情大相逕庭，委無可採；又自卷附土地房屋買賣契約書觀之，系爭上訴人合建分得之房屋均已於86年度出售予顏王美、李秀凡、童新順、楊萬得、許阿雪、許張素珍、石旺基、甲○○、張清松等人，此與合建分屋及銷售土地、房屋明細表所載情形相符，參以上訴人當年度營利事業所得稅結算申報所附之成本表係載明並無剩餘存屋，而建造房屋之相關成本費用亦均已列報於當期即86年度，其相關帳簿文據復與所開立之發票並無相出入之情形，是上訴人所稱建築完成後只售1層，餘均未售云云，顯無足取。從而被上訴人以上訴人與地主交換土地之房屋款僅提示13,690,000元之銷貨發票供核，餘30,920,000元未能提示相關銷貨發票供核，致無法勾稽核對，乃轉列至營業收入項下認列，再依同業利潤標準核定該部分營業淨利，即非無據。另被上訴人以上訴人當年度開立之發票總額計100,449,524元減除其與地主交換土地開立之房屋款13,690,000元、銷售房地開立之土地款38,360,000元，及截至86年底尚未移轉建物所有權者共計4,188,000 元，計算其系爭年度銷售房屋收入總額為44,211,524元，再依同業利潤標準14%核算，其課稅所得額為6,189,613元，較原核定課稅所得額5,202,569元更不利於上訴人，併此陳明。從而本件被上訴人所為處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。肆、本院查：（一）、按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」、「營利事業所得額之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關調查，或復查時納稅義務人應提示有關證明所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」，分別為所得稅法第21 條第1項、第24條第1 項、第83條第1項及所得稅法施行細則第81條所明定。本件上訴人86年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入55,839,524元、營業成本33,175,020元、營業費用75,739元、營業淨利22,588,765元、經被上訴人初查剔除期初在製品盤存3,582元、原料超耗37,098元，另營業費用項下什支37,154元係沖轉進項稅額，不予認列，調整營業淨利為22,666,599元，又其中當年度所開立之發票與地主交換土地之房屋款部分30,920,000元，因未能提示銷貨發票供核，致無法相互勾稽查核，被上訴人乃轉列至營業收入項下，並按同業利潤標準核定該部分營業淨利為4,328,800元，核定營業收入為 86,759,524元、全年課稅所得額為5,202,569元，應補徵營利事業所得稅1,204,981元。上訴人不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定遭駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人係合夥租織，與土地共有人葉美華、葉文明及張文海等人合建分屋，由房屋使用執照記載之房屋起造人、所有權第1次登記、土地房屋買賣契約、開立銷售發票、上訴人86年度營利事業所得稅結算申報所附之成本表係載明並無剩餘存屋，以及建造房屋之相關成本費用亦均已列報於當期即86年度等證據，論斷上訴人86年度銷售土地房屋之事實。（二）、按合夥事業之財產，為合夥人全體之公同共有，與各合夥人各自之財產有別，不容混淆而任意移轉。又主張隱名合夥，須有具體事證以實其主張；再者，合夥為二人以上互約出資以經營共同事業之契約，隱名合夥則為當事人約定一方對於他方所經營之事業出資，而分受其營業所生利益，及分擔其所生損失之契約。故合夥所經營之事業，係合夥人全體共同之事業，隱名合夥所經營之事業，則係出名營業人之事業，非與隱名合夥人共同之事業。（三）、綜上所述，原判決認原處分認事用法，尚無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。另上訴人係合夥組織，並設有代表人，為非法人團體，具有當事人能力，有營利事業統一發證設立申請書影本附卷可按，原判決亦詳為論述上訴人為合夥組織，而原判決將其誤植為甲○○即甲○○企業社，不無誤會，併此敍明。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　95　　年　　4　　月　　6　　日第一庭審判長法官　葉　振　權法官吳明鴻法官　陳　秀　美法官劉　鑫　楨法官　梁　松　雄以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　95　　年　　4　　月　　6　　日書記官　陳　盛　信

最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第00453號

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