最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第00481號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 95年度判字第00481號再審原告　佳鼎科技股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　丙○○ 再審被告　桃園縣政府稅捐稽徵處代　表　人　乙○○ 上列當事人間因印花稅事件，再審原告對於中華民國93年4月9日本院93年度判字第412號判決，提起再審之訴。關於適用法規顯有錯誤部分，本院判決如下：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。理　由再審原告起訴意旨略謂：(1)依中央法規標準法第7條及行政程序法第159條、第160條等規定，系爭「各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點」（下稱「違章案件作業要點」），除就違章漏稅及檢舉案件之受理、稽查及審理等程序作業及取證規定為規範外，更就該等案件之審議及裁罰之實體內容及執行規範等為具體規定，顯非單純機關內部之行政規則。惟本院93年度判字第412號判決（下稱原判決）未審酌違章案件作業要點實屬中央法規標準法第7條所指之職權命令，亦不以之為違法而無效，顯然違反中央法規標準法，並誤用行政程序法，參酌司法院釋字第177號解釋意旨，原判決即有不適用法規及誤解法規而為適用法規不當之情事。(2)參照中央法規標準法第7條及司法院釋字第155 號、第191號、第214號、第247號解釋意旨，違章案件作業要點規範之作業程序已涉及人民受違章處罰相關作為及採證答辯之實質權益規定，自有直接對外發生法規規範效力。系爭作業要點自財政部於58年1月18日發布以來，迄今30餘年，已為稽徵機關反覆遵行蔚成先例，依本院48年判字第55號判例意旨，自應認有其效力，則依法規雙面拘束力，徵納雙方自應共同遵守；如未依該要點施行，顯有影響行政處分之形成，原判決未慮及此，顯有誤解「作業要點」行政規範效力，有違論理法則，顯有判決適用法規錯誤之情形。(3)查獲違章案件，如稽查人員未令違章人員為必要之答辯說明並取具違章事實之承諾，未將具體事實詳為記錄，作為簽移審理單位處理依據，已直接影響人民之權益，顯有違「法治國原則」精神，原判決理由顯已違反稅務違章處罰行政處分程序之形成。另本院66年度判字第219號判決及69年度判字第 61號判決，該2判決雖非判例而無拘束力，惟其判決之法律見解，仍具有對同類案件法律適用判斷上之採證參考依據。但原判決僅以前開判決非判例並無拘束力之陳述，卻無論述何以作相異認定之法律判斷，亦無指摘上開判決要件與本件案情有間足以影響本件判斷之差異依據為何，即遽予維持原判決，顯有判決不適用法規及誤用法令法規不當之錯誤。(4)依照違章案件作業要點第6點規定，再審原告於接獲中壢分處函知後，經指派員工陳振順攜帶相關帳據於89年3月13日上午送至該分處備查，因該分處未即時調查而留置帳據，嗣該分處承辦人員以電話告知陳君所檢送之工程合約係「影本」而非「正本」，陳君遂依所囑於89年3月19 日將「工程合約書正本」3本送至該分處。然觀之再審被告之稽查單位中壢分處，在作成補稅處罰前，不但未取具再審原告之公司負責人所作之承諾或作成談話筆錄，再審原告亦無所謂拒不應詢或提供帳據，且再審被告對陳君於89年3月19日所送合約書予以留置，亦未依印花稅檢查規則第9條規定掣給收據等情，自難認再審被告已遵守系爭作業要點程序之規定。(5)起訴判決已認定再審被告未予再審原告言詞或書面答辯之機會，直接將查扣之合約書移由法務課辦理，其處理方式顯有瑕疵。然而，此項瑕疵顯然屬於明顯而重大之瑕疵，參照行政程序法第102條之立法理由及第110條立法理由及本院39年判字第2號判例意旨，應屬無效，自不因行政程序法發布之前後而異其旨趣。(6)本件補行之程序在再審被告已核課稅捐及罰鍰處分之後，該補行調查程序已對再審原告造成重大之侵害，而無從彌補外，自亦難謂該補行程序已符合程序正義原則。然原判決未審酌及此，遽以本件歷經申請復查及訴願結果，並未影響再審原告有違反印花稅法第8條第1項規定事實之認定，自嫌速斷，難謂有合。原判決既違反行政訴訟法第189條第1項規定，又不符違章案件作業要點規定，足見原判決有判決不適用法規之情形。(7)依本院48年判字55號判例意旨，就算僅對內發生效力並僅產生拘束內部機關之規範，如已為一般稅捐機關普遍慣行或遵守之裁罰衡量標準，自得據為行政措施之依據。原判決理由限縮上開判例適用範圍，獨指行政先例係指對於人民發生效力之情形，顯有適用法規錯誤之情形。(8)原判決漏未斟酌裁罰應依據之事實基礎，即逕認原審判決未予調查尚無違反行政訴訟法第125條第1項、第133條之規定，顯有適用法規錯誤之情形，爰請判決將原判決及臺北高等行政法院判決廢棄，並將訴願決定及原處分均撤銷云云。再審被告答辯意旨略謂：再審原告主張違章案件作業要點第3條規定已涉及人民權利義務，屬中央法規標準法第7條所指之職權命令，再審被告未依該要點第6條、第20條、第21條規定，未先取其受稽查人或其合法代理人之承諾或作成談話筆錄及未於發現違章後再通知其提供帳備詢，已違反行政程序法第102條規定，有該法第110條所指無效之情形，且再審被告留置合約書，亦未依印花稅檢查規則第9條規定掣給收據，該案應有司法院院字第 1226號解釋不得再處罰之適用云云，按行為時違章案件作業要點第3點、第6點、第20點及第21點之規定，係財政部為使各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件一致起見而訂定，且該要點僅規定稽徵機關處理程序，至對於人民裁罰之構成要件、人民如何行政救濟、罰鍰何時可執行等涉及人民權利義務事項並未於該要點中規定，故其性質僅係關於機關內部規範業務處理方式之行政規則，非法律或法規命令，行政機關人員未遵守，除因而與法律或具法規效力之行政命令或一般行政原則相牴觸者外，其所為處分並非當然違法。再審被告為處分前未先取具受稽查人或其合法代理人之承諾或作成談話筆錄，固與該要點不合，惟取具承諾書或作成談話筆錄非印花稅法或相關稅法規定裁罰前應踐行之必要程序，再審被告未行該項程序，尚難認與印花稅法或相關稅法規定或何項行政原則相違。至該要點第6條規定「得」視案情之需要，以書面通知受稽查人攜帶有關帳據限期到達辦公所以供查核，再審被告未於發現違章後再次通知再審原告提供帳備詢，亦難謂違反上開規定，況再審被告於再審原告申請復查後，以89年6月23 日89桃稅法字第89012701號函通知再審原告攜帶有關帳據備查，已補行前述程序。再審被告為處分時，行政程序法尚未實施，該法第102條規定之程序尚無適用，且再審被告已補行給予再審原告陳述機會，自無行政程序法第110條所指無效情形。再者，再審被告留置合約書，是否應掣給收據，與再審原告有無漏貼印花之違章認定無影響，按司法院院字第1226號解釋所謂不得再處罰情形係於查獲前已補貼或補蓋圖章者，與本件情形有間，本案自無上開解釋之適用。再審原告之主張，核不足採，應予駁回等語。本院查：行政訴訟法第273條第1項第1款規定：「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：適用法規顯有錯誤者。」所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。本院原判決以違章案件作業要點係財政部為使各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件一致起見而訂定，所規定即關於稽徵機關違章漏稅及檢舉案件業務之處理方式，此觀該要點第1點即明。臺北高等行政法院之判決認為行為時違章案件作業要點之性質，僅係關於機關內部規範業務處理方式之行政規則，非法律或法規性命令，尚無不合。再審原告上訴主張依該要點第3點之規定，已涉及人民之權利義務，可直接對外發生拘束力云云，經查該要點第3點僅規定稽徵機關處理程序，至對於人民裁罰之構成要件、人民如何行政救濟、罰鍰何時可執行等涉及人民權利義務事項並未於該要點中規定，再審原告主張洵非可取。所引本院66年度判字第219 號、69年度判字第61號判決，未經採為判例，無拘束本件之效力，且上開判決與本件案情有間，復未指明違章案件作業要點對外直接發生效力，自難援為上訴人有利之裁判。再查，再審被告為處分前未先取具受稽查人或其合法代理人之承諾或作成談話筆錄，固與違章案件作業要點第20點、第21點之規定不合，惟取具承諾書或談話筆錄非印花稅法或相關稅法規定裁罰前應踐行之必要程序，再審被告未行該項程序，尚難認與印花稅法或相關稅法規定或何項行政原則相違。又依違章案件作業要點第6點規定：「稽查或審理違章及檢舉案件，得視案情之需要，逕以書面通知受稽查人，攜帶有關帳據限期到達辦公處所以供查核並備詢；逾期無正當理由拒不應詢或提供帳據者，得逕依查得資料依法核辦。」臺北高等行政法院之判決以再審被告89年3月3日之通知，可認已遵守上開規定程序等語，將發現違章前之通知視作違章案件之審理通知，似有不合，然違章案件作業要點第6點僅規定「得」視案情之需要辦理，再審被告未於再審原告職員提出系爭合約書發現違章後再次通知再審原告提供帳據備詢，亦難謂違反上開規定。況上開規定，係為予違章人陳述機會，再審被告於再審原告申請復查後，曾以89年6月23日89桃稅法字第89012701號函通知再審原告㩗帶相關帳證到場備查，已補行前述程序。再審被告為處分時，行政程序法尚未施行，該法第102條規定程序尚無適用，且再審被告已補行給予再審原告陳述機會，自無行政程序法第110條所指無效情形。再審被告核定補徵及裁罰，係因再審原告違章行為所致，非因再審被告未予再審原告陳述機會而發生，難以據此認原處分侵害再審原告之權利。再者，再審被告留置系爭合約書，是否應依財政部訂定之印花稅檢查規則第9條規定掣給收據，與再審原告有無漏貼印花之違章之認定無影響。復查司法院院字第1226號解釋與本件情形有間；司法院釋字第155號、第 191號、第214號及第247號解釋，均與違章案件作業要點無關。本院48年度判字第55號判例所謂得作為行政法源之行政先例，係指對於人民發生效力者而言，違章案件作業要點既僅對內發生效力，與該判例所指行政先例不同。又原處分及臺北高等行政法院之判決依系爭合約書及前述事證，認定上訴人之違章行為，無本院39年判字第2號判例所指情形或違反論理或經驗法則，與行政訴訟法第189條第1項規定尚無不合。擎邦公司執有之合約書情形，與系爭合約書是否正本，應否貼用印花稅票無涉，臺北高等行政法院未予調查，尚無違反行政訴訟第125條第1項、第133條規定。上訴人據以上訴，並以原審取捨證據、認定事實之職權行使，任加指摘，聲明廢棄，非有理由，因將再審原告前訴訟程序之上訴駁回，經核原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋、判例亦無牴觸之情形，自無適用法規顯有錯誤情事。次查，財政部81年11月23日 (81)台財稅第811684678號函發布修正之違章案件作業要點，乃財政部為使各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件一致起見而訂定，係屬財政部依其法定職權發布之行政規則。依該要點第3點規定：「違章漏稅及檢舉案件依左列程序處理之：1.受理2.稽查3.審理4.審議及裁罰5.行政救濟6.罰鍰執行7.罰鍰劃解8.違章證物處理。」其中第11點至第21點規定「受理、稽查」、第22點至第29點規定「審理」、第30點至第39點規定「審議及裁罰」、第40點至第42點規定「行政救濟」、第43點至第47點規定「執行劃解及違章證物處理」、第48點、第49點規定「附則」，均屬稽徵機關人員處理違章漏稅及檢舉案件業務應行注意之程序，並無涉及如何行使裁量權，或就印花稅法及相關法律之解釋性規定，僅有拘束財政部所屬機關及其人員之效力。若有違反違章案件作業要點之規定，可能構成是否予以懲處或懲戒之原因，尚不發生違法之問題。又行政程序法第103條第5款之規定，行政處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者，行政機關得不給予陳述意見之機會。再審被告以再審原告於87年間與基泰營造股份有限公司、擎邦國際科技工程股份有限公司簽訂工程合約共3件，工程總價款為新臺幣803,666,666元（未含營業稅），應貼印花稅款803,666元，未依規定貼納印花稅票，案經再審被告於89年3月13日查獲，此有前揭工程合約書等資料附案可稽，縱認再審被告未取具再審原告之承諾或作成談話筆錄，再審原告違反印花稅法第8條第1項規定之事證至為明確。再審原告一再指稱再審被告未依違章案件作業要點之規定，取具再審原告之承諾或談話筆錄或以書面通知再審原告給予說明之機會，即為補稅罰鍰（原處分）之決定，構成原處分違法之原因云云，殊無足採。再審原告起訴論旨，仍執陳詞，就其一己法律上之歧異見解，對於原判決業已論駁之事項，任意指摘原判決有適用法規顯有錯誤之再審事由，提起本件再審之訴，並無理由，應予駁回。據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　95　　年　　4　　月　　13　　日第二庭審判長法官　廖　政　雄法官林　清　祥法官　鍾　耀　光法官　姜　仁　脩法官　胡　國　棟以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　95　　年　　4　　月　　14　　日書記官　蘇　金　全

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