95年度判字第00823號｜行政：沖退稅｜裁判日期：95 年 06 月 08 日

最　高　行　政　法　院　判　決 95年度判字第00823號上　訴　人　亞細亞食品股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　蘇吉雄　律師陳雅娟　律師被上訴人　財政部高雄關稅局代　表　人　李榮達上列當事人間因沖退稅事件，上訴人對於中華民國92年10月7日高雄高等行政法院91年度訴字第951號及第952號判決，提起上訴。本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、本件上訴人於民國88年11月10日委由盈統報關有限公司向被上訴人前鎮分局申報出口FROZEN SOYBEANS（SALTED）乙批，報單號碼第BC/88/WH85/0254號，計13,000公斤（原審91 年度訴字第951號）。另於88年11月9日委由裕豐報關股份有限公司（下稱裕豐報關公司）向被上訴人前鎮分局申報出口FROZEN SOYBEANS（SALTED）乙批，報單號碼第BC/88/WH81/0017號，計10,000公斤（原審91年度訴字第952號），均經電腦核定按C3方式通關，上開報單「申請沖退原料稅」欄均申報為Ｙ（是），出口報單檢附之「外銷品使用原料及其供應商資料清表」（下稱用料清表）均載明係以進口原料加工製造，然同時復依行為時冷凍毛豆之輸出規定（代號454），檢附臺灣區冷凍蔬果工業同業公會（下稱冷凍蔬果公會）核發之「外銷冷凍毛豆契約原料收購數量證明書」（下稱收購數量證明書），證明該2批貨物係以國產毛豆加工製成。該2批貨物經被上訴人放行出口後，上訴人檢具相關文件，向財政部關稅總局（下稱關稅總局）保稅退稅處申請沖退進口原料稅，經該總局以90年6月14日台總局保字第90103615 號函請被上訴人前鎮分局查核各該批貨物是否使用進口毛豆製成。經該分局複核結果，確認該2批貨物係使用國產毛豆製成，出口人顯有虛報用料，溢額沖退稅之行為。又上訴人前另涉被上訴人前鎮分局89前鎮字第0448號緝案，業經依海關緝私條例處罰鍰，處分確定，其於5年內再犯該條例同一規定之行為，被上訴人前鎮分局乃依海關緝私條例第37條第4項及第45條規定，各就上訴人上開虛報用料，溢額沖退稅之違章行為，各處上訴人溢額沖退稅額3倍之罰鍰計：原審 91年度訴字第951號事件為新臺幣（下同）447,543元。原審91年度訴字第952號為406,848元。上訴人不服，循序提起行政訴訟。二、上訴人起訴主張：查上訴人申請辦理沖退稅捐之13批毛豆全部均由泰國進口加工後再行出口，其中遭關稅總局否准沖退稅及為被上訴人科處罰鍰之3批出口毛豆，上訴人在系爭出口報單上所附之用料清表，均已詳細記載所使用進口原料、進口報單號碼、重量、進口商及加工製造商。其上並有被上訴人審核人員之核章，足證被上訴人審核人員依據該文件已知悉上訴人憑以出口之冷凍毛豆原料係自外國進口，非本國所產原料毛豆。被上訴人僅依據上訴人於辦理出口時所附之收購數量證明書即認定上訴人所使用係國產毛豆原料。上開證明書係因海關關員要求上訴人須檢附才准報關出口，上訴人才另附該證明書，此業經臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）90年度訴字第0086號刑事判決認定在案。系爭輸出冷凍毛豆確非使用國產原料。上訴人自泰國進口大包裝未經加鹽半成品冷凍毛豆，予以加工及添加食鹽作成鹽味毛豆再行出口，係屬「無損耗率」，上訴人提出沖退稅之13批業已出口毛豆數量，未超過其「用料清表」進口毛豆量，可知系爭2 批出口毛豆亦使用該進口毛豆為原料。另上訴人同時期出口並辦理沖退稅捐之13批冷凍毛豆（包括以林森企業有限公司–下稱林森公司–名義申報者），僅系爭2批及以林森公司名義申報（原審91年度訴字第950號）者，遭被上訴人科處罰鍰，另第三人禎祥食品工業股份有限公司（下稱禎祥公司）及秀才食品有限公司（下稱秀才公司）以進口冷凍毛豆加工復行申報出口，被上訴人均准放行，顯有差別待遇，違反平等原則。為此訴請判決撤銷訴願決定及原處分。三、被上訴人則以：上訴人於出口報關時，所遞送之報單自動檢附收購數量證明書，其核發日期為88年11月9日，而報單收單日期為88年11月10日，顯見上訴人於報關出口前即已取得上開收購數量證明書，無被上訴人承辦人員堅持須檢附該收購數量證明書之實。又89年7月18日以前，行政院農業委員會（下稱農委會）及經濟部國際貿易局（下稱國貿局）並未開放國產毛豆收購數量不足時得使用進口原料，亦即冷凍毛豆外銷應以國產毛豆為原料。系爭報單仍應依行為時之法令規定須檢附收購數量證明書，始得出口，不得適用行為時關稅法第36條第1項（現行關稅法第57條第1項）規定申請沖退進口原料稅。本件上訴人於出口時，既已取具收購數量證明書，其於出口報單「申請沖退原料稅」欄，仍請求沖退稅，並檢附「用料清表」供參。其意圖虛報使用進口原料，溢額沖退稅行為甚明，被上訴人依法論處，並無不合等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」「．．．沖退進口原料稅捐之加工外銷貨物，報運出口而有第1項所列各款情事之一者，處以溢額沖退稅額2倍至5倍之罰鍰，並得沒入其貨物。」「追徵或處罰之處分確定後，5年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重二分之一，犯3次以上者，得加重1倍。」海關緝私條例第37條第1項、第4項及第45條定有明文。查毛豆屬准許自大陸以外地區進口之蔬菜；出口方面自71年起即採契約產銷制度，並由農委會訂定「冷凍毛豆契約產銷實施要點」，該要點對契作價格訂有保障規定，農民在該保障制度下應依工廠品質規範「適時適量」供應工廠國產毛豆原料加工。另為避免殺價競銷影響出口品質，規定出口時應檢附冷凍蔬果公會出據之收購數量證明書。國貿局依當時之「冷凍毛豆原料契約產銷實施要點」公告冷凍毛豆外銷貨品輸出代號「454」，亦即規定冷凍毛豆出口時，應檢附冷凍蔬果公會出具之「收購數量證明書」，海關遂將該輸出代號編定於當時適用之中華民國海關進口稅則及進出口貨品分類表內，據以辦理通關查驗業務，此有87年6月修訂之上開中華民國海關進口稅則及進出口貨品分類表合訂本節影本附卷足佐，且為兩造所不爭。因當時國產原料極具市場競爭力，未自國外進口原料，故上開要點並未提及加工外銷毛豆可否使用進口原料各情，亦為兩造所不爭，且有兩造各自提出之冷凍毛豆契約產銷實施要點、農委會89年5月12日（89）農合字第890122657號函附卷可稽。又國貿局就加工外銷毛豆公告輸出代號為「454」，其目的在促進冷凍毛豆產業之長期發展，穩定加工原料之供應秩序，增進農工利益，依該輸出規定原內容以觀，應不適用於進口之冷凍毛豆原料，亦即出口之「冷凍毛豆」等3項號列貨品依當時國貿局公告之內容，限以國產且契作之毛豆為原料；該「454」代號，於本件行為後之89年7月18日，始由國貿局以貿（89）二發字第8900012308號公告，修正為應檢附冷凍蔬果公會出具之「外銷冷凍毛豆契約原料收購數量證明書」或「外銷冷凍毛豆契約原料收購不足數量用進口冷凍毛豆加工出口證明書」。國貿局公告自79年3月1日起冷凍毛豆之「454」輸出規定，原授權由輸出人持冷凍蔬果公會出具之收購數量證明書至銀行辦理簽證核發輸出許可證，持向海關辦理通關事宜，嗣86年9月15日起，取消銀行簽證業務後，即由海關直接審核收購數量證明書。惟近年因天候及轉作其他種作物之影響，國產毛豆產量由82年之79,180公噸大幅降為87年、88年之67,501及60,882公噸，外銷加工廠自85年起，遂有以進口冷凍毛豆為原料加工再出口情形。如上所述，可否以自大陸以外地區進口冷凍毛豆為原料加工再出口，依上開「冷凍毛豆原料契約產銷實施要點」規範並不明確，而經濟部工業局（下稱工業局）早於85年間即以85年8月15日工證 (85)四字第027624號函就冷凍毛豆訂定外銷品原料核退通案標準，致上開「454」代號修正前，加工外銷毛豆可否使用進口原料，即生若依修正前「454」代號規定，此類加工毛豆外銷應檢附「收購數量證明書」，參諸卷附國貿局函復原審之92年8月7日貿服字第0920009460–0 號函稱限以國產且契作之毛豆為原料，則加工外銷毛豆似不得使用進口原料。但如依工業局85年8月15日工證 (85)四字第027624號函，似可使用進口原料，且得於出口後申請沖退稅捐之衝突。按「廠商輸出未列入限制輸出貨品表之貨品，免證。」「未列入限制輸出貨品表之貨品中，其他法令另有管理規定者，貿易局得就海關能予配合辦理部分之相關貨品名稱及其輸出規定，彙編委託查核輸出貨品表，公告辦理之。」「輸出前項委託查核輸出貨品表內之貨品，於報關時，應依該表所列規定辦理。」行為時貨品輸出管理辦法第6條第1項、第3項、第4項定有明文。本件既經國貿局函復「454」代號修正前，出口商如欲輸出冷凍毛豆，限以國產且契作之毛豆為原料，並應於報運出口時檢附冷凍蔬果公會出具之「收購數量證明書」，依上揭規定，上訴人於本件報關時及被上訴人於執行出口查驗時，均應依當時國貿局公告之「454」代號為之。被上訴人自85年起迄本件行為時，容或因工業局未能注意冷凍毛豆輸出應受「454」代號規定拘束，而以85年8月15日工證 (85)四字第027624號函，就進口冷凍毛豆原料加工後復行出口訂定沖退稅通案用料標準，遂就實際上以進口毛豆原料加工出口之個案，從寬處理准予辦理沖退稅捐。系爭2批上訴人報運出口日期為88年11月10日及同年月9日，自應適用行為時即修正前「454」代號規定。次查系爭2件出口報單上訴人檢附之「收購數量證明書」，其取得日期均係88年11月9日，然申報出口日期則為88年11月10日及同年月9日，且系爭報單之通關流程，首先由報關行至被上訴人所屬前鎮分局正式遞送報單等報關資料，由處理關員收單經與報關行電腦傳輸資料建檔完成後至分估完成放行時間依序為：第BC /88/WH85/0254號報單88年11月10日14時56秒投單，同日14時17分55秒分估完成放行，計17分鐘；第BC/88/WH81/0017號報單88年11月10日9時45分10秒投單，同日10時9分14秒分估完成放行，計24分鐘，已經被上訴人陳明，並提出作業流程電腦處理單附卷可佐，核並無上訴人主張之申請報運出口後，經被上訴人要求始提出「收購數量證明書」情形。至上訴人所舉被上訴人官員魏紹雄、曾聰斌，第三人黃建國、李文宏（上訴人委任報關行職員）在調查機關或刑事偵審程序所為供證，均係彼等就除系爭2件及以林森公司名義申報出口以外，其他10批經被上訴人查驗以進口毛豆為原料加工再行出口，卻使用不實之收購數量證明書報關，是否涉有偽造文書、貪瀆等刑責之供證，經核各該筆錄，均無一與系爭2件申報事實有關，有各該筆錄及兩造所不爭之高雄地院90年度訴字第1086號刑事判決書影本在卷足參。此外上訴人並未舉證證明，於系爭2件申報之初，並未檢附「收購數量證明書」，乃被上訴人要求始行提出，是上訴人此項主張，委無可採。再查上訴人報運系爭2批貨物出口時，雖於出口報單申請沖退原料稅欄填載「Ｙ」且檢附有「用料清表」，然亦同時檢附冷凍蔬果公會出具之「收購數量證明書」，且於出口報單載稱「G5國貨出口」，則被上訴人驗貨關員因此認定該2批外銷冷凍毛豆所使用之原枓為國產原料，且符合「454」代號規定准予放行，並於上訴人向關稅總局保稅退稅處申請沖退進口原料稅，經該總局以90年6月 14日台總局保字第90103615號函請被上訴人前鎮分局查核各該批貨物是否使用進口毛豆製成時，由被上訴人前鎮分局複核結果，確認系爭2批貨物係使用國產毛豆製成後出口，尚非無據。上訴人雖主張系爭2批輸出冷凍毛豆，皆非使用國產原料，乃以泰國進口冷凍毛豆加工復出口，並以出口報單申請沖退原料稅欄係填載「Ｙ」，且檢附「用料清表」為證；惟按當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任，行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條定有明文，有舉證責任之當事人，如已盡其舉證責任，若他造當事人主張有不同之事實存在者，即應由主張有不同事實存在之他造負舉證責任。本件上訴人出口報單同時檢附「收購數量證明書」、「用料清表」兩種互為矛盾之貨品原料證明，既經被上訴人查驗出口貨品並採信冷凍蔬果公會出具「收購數量證明書」之內容後，認定系爭2批出口貨品符合「454」代號等相關規定，始予放行；且依被上訴人於本件審理中再向冷凍蔬果公會總幹事施福源訪談所為之訪談紀錄內容，施福源亦稱系爭報單（含林森企業案）檢附之台冷蔬會證字第881537、881529、881520、881519號等收購數量證明書係在規定之額度內核發，而所謂額度係行為時農政單位依前開「冷凍毛豆原料契約產銷實施要點」分配給冷凍蔬果公會各會員工廠之配額，有該訪談紀錄在卷足考，核與「冷凍毛豆原料契約產銷實施要點」規定相符，自有其證據力；況就該「收購證明書」之證明力，基於「禁反言」原則，既為上訴人申報出口時自行檢附資為出口貨物係以國產契作毛豆為原料之證明，本不容上訴人事後予以否認。又上訴人於本件行為時，營業項目除毛豆加工外，尚有荷蘭豆、洋菇、竹筍加工出口，冷凍加工毛豆除了外銷外，還有內銷，所用毛豆原料除了進口外，也有收購國內契作毛豆等情，業據上訴人訴訟代理人於原審92年3月26日準備程序中陳明。足見上訴人於行為時，其冷凍毛豆加工品所使用原料除進口冷凍毛豆外，尚有國產契作毛豆；成品除外銷，亦兼內銷；而上訴人出口報單所附「用料清表」乃其製作之私文書，於上訴人加工原料國產、進口並用情形下，除能證明其確有自泰國進口冷凍毛豆外，尚難執為系爭2批出口加工冷凍毛豆即係使用該進口冷凍毛豆。又以國產契作毛豆為原料加工之冷凍毛豆輸出，向來在日本市場所獲優勢，及自泰國進口毛豆為原料僅具補充國產契作數量不足性質以觀，泰國進口毛豆品質，應較國產毛豆為劣，乃眾所週知；且以內銷及外銷日本對上訴人之重要性、利潤等因素，上訴人空言同時期收購之國產契作毛豆加工後，全作為國內市場銷售，顯非實在。另上訴人用料清表所載第BC/8 8/WH809/1001號進口報單之泰國進口冷凍毛豆，依中華民國海關進口稅則分類，屬第7章生鮮未經加工調製之010．29．00．10–6稅號，復為兩造不爭之事實。則依上訴人提出之加工流程圖所示，其加工流程：⒈鹽味毛豆一次凍結工藝流程圖：原料入場→機械選別→風力選別→水力清洗→冷卻→ＩＱＦ急速凍結→假包裝；⒉成品包裝：半成品進料→人工選別→自動包裝機秤重與包裝→成品包裝完成等情以觀，加工過程既有機器或人工選別程序，理當有所損耗發生。再者，上訴人主張其係自泰國進口大包裝未經加鹽半成品冷凍毛豆，予以加工及添加食鹽作成鹽味毛豆再行出口，則「原料」經加工調製製成「半成品」或「成品」後，其特徵、性質、甚至重量亦理應與原來不同，核與上訴人所引據上開工業局核發之外銷品原料核退標準「無損耗率」情形有別，上訴人以其提出沖退稅之13批業已出口毛豆數量，未超過其「用料清表」進口毛豆量，資為系爭2批出口毛豆亦使用進口毛豆為原料，亦堪質疑。上訴人於其加工毛豆產品兼用國產契作及進口毛豆原料，且成品內外兼銷事實下，既未能進一步舉證證明系爭2批提出沖退稅之冷凍毛豆確係以進口毛豆為原料，揆諸上述證據法則，所為主張自無法認屬實在。復按所謂平等原則，係指行政機關於行政處分時，對於不同事物應做不同處理，相同事物應做相同處理，行政機關應受行政規則、行政慣例之自我拘束，禁止恣意。查上訴人所述另案各申報出口及退稅之外銷冷凍加工毛豆，是否與系爭2件進口貨物相同，並未見上訴人舉證，況沖退進口原料稅捐之加工外銷貨物出口，其原料產地之認定，應依個案認定。本批貨物出口時，通關方式為C3（船邊驗放），惟嗣經驗貨關員確認所使用之原枓為國產原料，而被上訴人就上訴人所主張之各該申請案亦係逐案個別認定，揆諸上述說明，仍不得主張有平等原則之適用。承上，依行為時經濟部公告之「454」代號內容，出口商如欲輸出冷凍毛豆，既限以國產且契作之毛豆為原料，並應於報運出口時檢附冷凍蔬果公會出具之「收購數量證明書」；則被上訴人依該「454 」代號規定，採認上訴人自行檢附之「收購數量證明書」並依C3程序予以查驗貨物後，認定系爭2件輸出之冷凍毛豆原料為國產契作毛豆，要屬有據。縱認修正前「454」代號，僅規範以國產契作毛豆為原料加工後輸出應檢附「收購數量證明書」，就進口毛豆原料加工復行出口情形，僅漏未規範，並未禁止；然上訴人於生產原料係國產契作與進口毛豆兼用，及成品亦內外兼銷情形下，既未能進一步舉證證明系爭2件輸出冷凍毛豆確係使用如其檢附「用料清表」所示之進口毛豆為原料，則其主張出口報單所附「收購數量證明書」乃應被上訴人要求始檢附，且與事實不符，系爭申請沖退稅捐之貨品確係使用進口毛豆原料云云，殊無可採。本件既以國產毛豆為原料，已無適用行為時關稅法第36條第1項（即現行關稅法第57條第1項）規定申請沖退進口原料稅之要件。況上訴人向關稅總局保稅退稅處申請沖退系爭2批出口毛豆原料稅部分，亦經該保稅退稅處予以否准，嗣財政部臺北關稅局並向上訴人追繳結欠進口原料記帳稅捐，上訴人於完納該欠繳稅捐後，以關稅總局否准沖退稅處分及財政部臺北關稅局追繳處分均屬違法為由，循序所提行政訴訟，業遭臺北高等行政法院以90年度訴字第7052號判決駁回其訴在案，亦可認上訴人確有虛報用料，溢額沖退稅之違章行為。綜上所述，上訴人主張既皆無可採。則被上訴人以系爭2批貨物經所屬前鎮分局複核結果，確認係使用國產毛豆製成，上訴人申報沖退原料稅，同時檢附「用料清表」及冷凍蔬果公會發給之「收購數量證明書」，依行為時之外銷冷凍毛豆輸出規定（代號454），出口冷凍毛豆所檢附之收購數量證明書，是由國貿局委託冷凍蔬果公會針對國內契約供應商之原料而發給，並不包括自國外進口之原料毛豆在內，核認上訴人於該2批貨物放行出口後，向關稅總局以其係使用進口毛豆原料，提出申請沖退原料稅，顯有虛報用料，溢額沖退稅之行為。又上訴人前另涉被上訴人前鎮分局89前鎮字第0448號緝案，業經依海關緝私條例處罰鍰處分確定，其於5年內再犯該條例同1規定之行為，乃依海關緝私條例第37條第4項及第45條規定，各就上訴人上開虛報用料，溢額沖退稅之違章行為，各處上訴人溢額沖退稅額3倍罰鍰計：原審91年度訴字第951號事件為447,543元。原審91年度訴字第952號為406,848 元，即無違誤。訴願決定遞予以維持，亦無不合。本件上訴人起訴求為撤銷原處分（復查決定）及訴願決定之判決，為無理由等為其判斷之基礎，並說明未採兩造其餘攻防方法之理由，而駁回上訴人之訴。五、原判決經核於法無違。上訴意旨仍執陳詞指摘原判決有不適用法規、不備理由以及理由矛盾之違法，聲明廢棄改判。惟查原判決業敘明其認定事實之證據及論斷之依據暨上訴人其餘所述各節，與判決結果無影響而不予贅述，核無違反經驗法則、論理法則，或理由矛盾情形，與本院32年判字第16號、39年判字第2號、60年判字第374號判例無何牴觸，亦無判決不備理由之違法或違背不當連結禁止原則可言。被上訴人以上訴人出口報關時，遞送之報單自動檢附收購數量證明書，而認系爭出口貨物係以國產毛豆加工出口，已盡相當舉證責任。且系爭出口貨物早已出口，被上訴人無從就實物進行檢驗等調查，上訴人主張被上訴人未盡調查之責，違反行政程序法第36條所定依職權調查責任及原判決違反舉證責任規定，未依行政訴訟法第132條規定依職權調查云云，洵無可採。又國貿局就加工外銷毛豆公告輸出代號為「454」，依該輸出規定原內容以觀，該出口之「冷凍毛豆」等3項號列貨品依當時國貿局公告之內容，限以國產且契作之毛豆為原料，故規定冷凍毛豆出口時，應檢附冷凍蔬果公會出具之「收購數量證明書」。本件被上訴人以上訴人出口時出具有收購數量證明書認係以國產毛豆加工出口，難謂違反行政自我拘束原則。至他筆冷凍毛豆之出口，縱情形相同而獲准退稅在案，亦係他案處理是否妥適問題，尚難以此認本件處理有差別待遇或違反平等原則。上訴人復執陳詞，就原審取捨證據，認定事實之職權行使，指摘原判決未當，聲明廢棄，非有理由，應予駁回。六、依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　95　　年　　6　　月　　8　　日第四庭審判長法官　高　啟　燦法官黃　璽　君法官　廖　宏　明法官　楊　惠　欽法官　林　樹　埔以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　95　　年　　6　　月　　8　　日書記官　邱　彰　德

最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第00823號

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