95年度裁字第02644號｜行政：綜合所得稅｜裁判日期：95 年 11 月 23 日

最　高　行　政　法　院　裁　定 95年度裁字第02644號上　訴　人　乙○○○ 訴訟代理人　黃秋火被上訴人　財政部高雄市國稅局代　表　人　甲○○ 上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年6月 27日高雄高等行政法院94年度簡字第68號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經本院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。二、上訴意旨略謂：上訴人於民國89年度出售信勝投資股份有限公司（下稱信勝公司）及明峯投資股份有限公司（下稱明峯公司）股票之行為，與證券市場交易人擇機出售股票相同，其間所發生之獲利或損失屬財產交易所得或損失，於89年度綜所稅申報時依所得稅法之規定申報。奈經被上訴人假藉實質課稅原則名目，濫用所得稅法第66條之8規定，違法課徵上訴人90年度未獲分配之股利收入。原判決採信被上訴人片面之詞，違反憲法第15條保障財產權之精神、所得稅法收付實現原則、誤用實質課稅原則及所得稅法第66條之8規定，有不適用法規或適用不當、判決不備理由等違背法令。上訴人於89年11月間出售信勝公司及明峯股權部分並未獲配有現金股利乃為事實，兩造並無爭議。上訴人既未現實獲有具體現金，不符個人所得稅收付實現原則，實質上即無被上訴人所稱將「應稅之營利所得轉換為免稅之證券交易所得」之情形。被上訴人核課方式接近誅連九族，有違憲法第15條保障財產權之精神及司法院釋字第377號解釋之收付實現原則。縱依被上訴人所言，係將「應稅之營利所得轉換為免稅之證券交易所得」，然所得稅法第66條之8係兩稅合一制度之防杜條款，並非股權移轉規範，本案股權移轉之事實，與兩稅合一制之實施，毫無關聯性，原判決將本案與所得稅法第66條之8規定相連結，據以課徵上訴人綜合所得稅，顯有法律涵攝錯誤之違法，有悖稅捐法定主義。又參照所得稅法第66條之8立法理由，原判決忽略立法理由有關避免破壞兩稅合一制度之意旨，曲解為該規定與兩稅合一制度脫鉤，顯然違反法律解釋原則云云。三、本件原判決以：上訴人為信勝公司及明峯公司之股東，經被上訴人查得上訴人及信勝公司、明峯公司其他股東於89年11月間，分別將持有信勝公司及明峯公司大部分股票，出售予循環投資有限公司（下稱循環公司），將原應歸屬該二公司股東之營利所得轉換為證券交易所得，涉有藉股權之移轉為自己規避或減少應納稅捐之情事，乃報經財政部核准按所得稅法第66條之8規定，依實質課稅原則，將信勝公司及明峯公司原分配予循環公司之現金股利分別為新台幣（下同）95,188,337元及110,316,000元，按上訴人出售信勝公司及明峯公司予循環公司之股數比例，調整核定上訴人90年度營利所得分別為340,651元及55,661元，併課上訴人當年度綜合所得稅，有財政部91年3月12日台財稅第0910451175號函及被上訴人核定通知書附於原處分卷可稽。上訴人等人利用稅法之相關規定，將所有信勝、明峯公司股份轉讓於以購買上訴人所持有之信勝、明峯公司股份為唯一目的而設立之循環公司，一方面享受投資收益免稅之優惠，一方面藉高價之股權買賣之投資成本以列報鉅額投資損失，則先設立循環公司，由循環公司向上訴人等人購買渠等對信勝、明峯公司之持股，再由兩公司配發現金股利予循環公司，再辦理減資，此等一連串之行為，明顯濫用私法上之股份轉讓自由，其目的無他，僅為規避上訴人等人個人營利所得之綜合所得稅賦，以取得租稅利益，揆諸前揭說明，此種稅捐規避行為，屬於脫法行為，在稅法上應予以否定，課以與未轉讓時相同之稅捐，亦即依其實際上存在之經濟事實予以課稅，俾符課稅公平原則，以符司法院釋字第420號解釋意旨所揭櫫之「實質課稅原則」。故本件被上訴人以上訴人上開售股交易，既有前述諸多異常情形，雖其形式上之安排符合法律規定，惟其實質之經濟意義，顯屬租稅規避行為，乃將信勝、明峯公司90年度申報之現金股利分別為95,188,337元及110,316,000 元，調整回復為上訴人該年度之股利所得，並按上訴人之售股比例，核定上訴人90年度之個人營利所得，併課上訴人當年度綜合所得稅，於法自無不合。至上訴人爭執本件並非所得稅法第66條之8規範對象，無該法條規定之適用云云。惟觀諸所得稅法第66條之8之立法理由係謂：「一、實施兩稅合一後，本國個人股東獲配股利或盈餘中所含之可扣抵稅額，依修正條文第3條之1及第71條第2項規定，除可扣抵其應納綜合所得稅額外，扣抵有餘尚可退還：公司及機關或團體獲配股利或盈餘中所含之可扣抵稅額，依修正條文第42條規定，因其股利不計入所得額課稅，故該稅額不得扣抵其應納稅額；外國股東獲配股利或盈餘中所含之可扣抵稅額，依修正條文第73條之2規定，除屬已加徵百分之十營利事業所得稅部分，得抵繳其股利之應扣繳稅款外，並不得退還。由於不同身分納稅義務人間，有關稅額扣抵與退還之規定各不相同，易滋生納稅義務人利用股權之暫時性移轉或其他虛偽之安排，不當規避或減少納稅義務之誘因。為防杜納稅義務人藉投資所得適用稅率高低之不同，將高稅率者應獲配之股利、盈餘及可扣抵稅額，移轉為低稅率者所有，或將不計入課稅之股利或盈餘，移轉為應計入課稅之股利或盈餘，俾利用可扣抵稅額扣抵應納稅額，甚或退還等，不當規避或減少納稅義務，減損政府稅收，並破壞兩稅合一制度，爰參酌紐西蘭及新加坡立法例，規定稽徵機關正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准後，依查得資料，按營利事業實際獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額，或按納稅義務人實際應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額，分別予以調整．．．。二、依紐西蘭所得稅法第99節或新加坡促進經濟發展法第33節之規定，徵稅機關首長對於所有以計畫、信託、贈與、契約、協議、處分、交易或其他方式直接或間接移轉稅負、免除、規避、減少或延遲納稅義務，並藉以獲取租稅利益之安排，均得按其認為合適之方式，否定或變更其安排，並計算納稅義務人之所得或應納稅額。」立法理由除載上訴人所述之情形外，並列「對於所有以計畫、信託、贈與、契約、協議、處分、交易或其他方式直接或間接移轉稅負、免除、規避、減少或延遲納稅義務，並藉以獲取租稅利益之安排，均得按其認為合適之方式，否定或變更其安排，並計算納稅義務人之所得或應納稅額。」此參所得稅法第66條之8係規定以藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關報經財政部核准而按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整所得或應納稅額為構成要件。上訴人指摘該規定違反明確性原則云云，亦無可採。本件上訴人係明知信勝、明峯公司有巨額之盈餘可分配，卻於89年11月間以每股170元及70元出售予剛設立之循環公司，致將其應獲配之股利移轉為循環公司獲配。信勝公司在無虧損情形下，復辦理減資，並按面額每股10元，退回股東股款，致循環公司89年度發生鉅額投資損失，可沖抵其90度獲配現金股利之投資收益。則循環公司雖自信勝、明峯公司取得巨額之股利，但在兩稅合一稅制下，卻因該投資收益不計入所得而免於課稅，嗣後之年度盈餘即可藉彌補帳載投資損失產生之巨額累積虧損，規避未分配盈餘加徵百分之十之營利事業所得稅，上訴人亦係利用兩稅合一制之實施，涉有藉股權之移轉，不當為他人或自己規避或減少納稅義務情事，上訴人之行為確已該當前揭所得稅法第66條之8利用股權之移轉或其他虛偽之安排，不當規避或減少納稅義務情形。從而被上訴人於報經財政部核准後，按信勝、明峯公司應實際分配股東90年度營利所得分別為95,188,337元及110,316,000元，依上訴人原出售股數比例，核定上訴人該當年度之營利所得，併課上訴人該年度綜合所得稅，即非無據，被上訴人之處分認事用法並無違誤；復查決定及訴願決定予以維持，均無不合，因將上訴人之訴駁回，經核於法並無違背。四、本件上訴理由與上訴人在原審所主張之理由並無不同，無非以其一己對於所得稅法第66條之8規定之歧異見解，就原判決已經詳予論駁之理由，任加爭執，上訴人泛指原判決採信被上訴人片面之詞，假借實質課稅原則，濫用所得稅法第66條之8規定，違法課徵上訴人90年度未獲分配之股利收入，違反憲法第15條保障財產權之精神、所得稅法收付實現原則及實質課稅原則，復忽略所得稅法第66條之8立法理由有關避免破壞兩稅合一制度之意旨，曲解為該規定與兩稅合一制度脫鉤，違反法律解釋原則云云，係依其個人主觀之見解指摘原判決違背法令及就原審取捨證據，認定事實之職權行使，指摘原判決不當，尚難認其訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性。依首揭規定，上訴人提起上訴，不應許可，其上訴為不合法，應予駁回。五、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第 95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　95　　年　　11　　月　　23　　日第五庭審判長法官　鄭　淑　貞法官黃　合　文法官　吳　明　鴻法官　鄭　小　康法官　帥　嘉　寶以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　95　　年　　11　　月　　24　　日書記官　蘇　金　全

最高行政法院(含改制前行政法院)95年度裁字第02644號

關鍵資訊