最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第01370號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 96年度判字第01370號再審原告　財政部臺灣省南區國稅局代　表　人　甲○○ 再審被告　詠璽海產國際企業有限公司代　表　人　乙○○ 上列當事人間因所得稅法事件，再審原告對於中華民國94年4月7日本院94年度判字第507號判決，提起再審之訴。本院判決如下：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。理由一、再審被告於民國（下同）89年間，給付美籍員工張海君薪資所得新台幣（下同）1,159,300元，未依規定扣繳稅款及辦理扣繳憑單申報，經再審原告所屬高雄縣分局函請限期補繳該筆薪資所得之扣繳稅款及補報扣繳憑單，再審被告已依限補繳扣繳稅款及利息。嗣再審被告主張該筆薪資所得非屬中華民國來源所得，可免扣繳我國所得稅，乃向再審原告所屬高雄縣分局申請退還該筆扣繳稅款及加計之利息。案經再審原告所屬高雄縣分局於91年10月4日以南區國稅高縣資字第 0910029190號函否准所請。再審被告不服，提起訴願，亦遭駁回，乃循序提起行政訴訟，經本院94年度判字第507號判決（下稱原確定判決）將原判決廢棄，並撤銷訴願決定及原處分，其理由略以：依行為時所得稅法第2條及第8條第1項第3款規定，即揭櫫我國所得稅法就勞務報酬所得稅之課徵，係採「屬地主義」為原則，亦即勞務報酬是否課徵綜合所得稅，係以勞務提供地是否在中華民國境內為憑；非中華民國境內居住之個人，於中華民國境外為中華民國僱主提供勞務，所獲之報酬，即非中華民國來源之所得，僱主就其支付之金額，即無扣繳義務。本件再審被告於89年間聘僱美籍人士張海君為駐派美國之業務代表，負責美加地區交貨、客戶維繫聯絡及處理索賠等業務，並於該年度支付其薪資所得 1,159,300元。再審被告未扣繳所得稅，於91年5月28日依再審原告函限期補繳扣繳稅款231,860元，並另加計利息14, 691元。嗣再審被告於91年6月27日以所得稅法第8條第1項第3款規定，申請再審原告退還溢繳之扣繳稅款及加計之利息。再審原告所屬高雄縣分局於同年10月4日以南區國稅高縣資字第0910029190號函，否准再審被告之申請。經查，上開否准申請之原處分係以再審被告未檢具89年已向主管機關辦理登記經核准之國外分公司或辦事處登記證明文件，依所得稅法第88條及第92條規定為由，而否准再審被告之申請。再審原告於訴願及第一審行政訴訟期間，增列財政部63年10月3日台財稅第37273號函、69年10月15日台財稅第38556號函及84年6月21日台財稅第841629949號函釋意旨為其論據。惟查，本件再審被告聘僱之美籍人士張海君，係在我國境外之美國為再審被告提供勞務，再審被告89年對其支付之勞務報酬，非屬中華民國來源所得之事實，堪予認定。惟行為時所得稅法第88條第1項第2款、第92條第2項規定，僅規範納稅義務人扣繳範圍與申報程序，但納稅義務人是否有扣繳之法律義務，仍應以勞務報酬所得人之所得是否屬中華民國來源之所得為限，單純依上開兩法條意旨，尚難認定再審被告有扣繳義務。此外，原審雖以財政部63年10月3日台財稅第37273號及69年10月15日台財稅第38556號函釋未逾越法律規定為由，援引為本件判決之依據，惟上開函釋在於闡明我國公司派到該公司國外分支機構服務所得薪資，可免扣繳所得稅，與本件勞務均在國外提供情形相同，再審原告如據此兩函，亦不得認定本件再審被告有扣繳義務。惟再審原告卻依上開兩函釋意旨，自行衍生以公司在外國設有國外分公司及辦事處，其受僱人勞務報酬始屬非中華民國來源所得，顯係增加行為時所得稅法第8條第1項第3款所無之要件，違反法律保留原則，訴願決定及原審判決遞予維持，於法有違。至於財政部84年6月21日台財稅第841629949號函釋意旨，係指公司國內受僱人出差境外提供勞務之情形，與本件再審被告之受僱人張海君純為國外受僱人在我國國境外提供勞務情節相異，上開函釋意旨，自不得適用於本件。從而，再審原告命再審被告補繳扣繳稅款231,860元及加計利息14,691元，於法有違。再審原告依行為時所得稅法第88條第1項第2款、第92條第2項及上開財政部三函釋意旨否准上訴人退還上開扣繳稅款及加計利息之處分、訴願決定，亦於法有違，爰將原審判決廢棄，並撤銷訴願決定及原處分。二、再審原告提起再審之訴，意旨略以：本件再審被告89年度給付駐美員工張君薪資，其扣繳義務人應係行為時之負責人，依稅捐稽徵法第50條規定，應由扣繳義務人依同法第28條規定申請退還溢繳扣繳稅額，故本件由再審被告提起訴訟，訴訟主體顯不適格。再者，依所得稅法第2條第1項規定及前揭財政部63年與69年之函釋意旨，所謂「在中華民國境外提供勞務之報酬」應係指勞務提供之行為及結果地（含使用效益地）均在國外者而言，以及「所得基於市場交易取得，所得應負有社會義務」之可稅性法理，故原確定判決認定再審被告給付其所雇用之美籍員工之薪資所得非中華民國所得，亦有違論理法則云云。三、本院查：（一）按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。（二）依稅捐稽徵法第50條規定，固應由扣繳義務人依同法第28條規定申請退還溢繳扣繳稅額，而依所得稅法第89條第1項第2款規定，薪資所得之扣繳義務人為機關團體之責應扣繳單位主管或事業負責人，是本件申請退稅之人本應為再審被告之負責人乙○○；惟查本件再審原告自始即以再審被告（即公司）為補繳應扣未扣稅款之通知對象，而再審被告亦依據再審原告之通知補繳應扣未扣稅款，有再審原告所屬高雄縣分局91年5 月21日南區國稅高縣資字第0910023152號函、及以再審被告為扣繳單位之薪資所得扣繳稅額繳款書各一紙在卷可稽，是該應扣未扣稅款既為再審被告所繳納，則申請退稅之人自仍應為再審被告，否則繳款人與退稅申請人不符，必無法獲得退稅之許可，是再審理由主張本件退稅申請人應係公司負責人而非公司，理論上固屬正確，惟本件再審原告既以錯誤之對象（公司）通知補繳在先，再審被告復以錯誤之主體補繳在後，則再審被告以實際補繳人之名義（公司）申請退稅，自難謂有何不當，是再審原告尚難以再審被告並非扣繳義務人即主張本件再審被告提起行政訴訟為當事人不適格，至於再審被告之申請有無理由，是否應先退還後再命扣繳義務人補繳，則屬另一問題。是原確定判決未以再審被告為當事人不適格予以駁回，並無適用法規顯有錯誤之情形。（三）再審原告另主張：所謂「在中華民國境外提供勞務之報酬」應係指勞務提供之行為及結果地（含使用效益地）均在國外者而言，以及「所得基於市場交易取得，所得應負有社會義務」之可稅性法理，故原確定判決認定再審被告給付其所雇用之美籍員工之薪資所得非中華民國所得，亦有違論理法則云云，查上開理論乃再審原告之見解，並無明確之法律規定或法理之依據，原判決未予採納，尚難謂即係違反論理法則，再審原告上開見解核屬法律見解之歧異，要難認係適用法規顯有錯誤，自不得執為再審理由。四、據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278 條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　96　　年　　8　　月　　2　　日第一庭審判長法官　高　啟　燦法官黃　璽　君法官　廖　宏　明法官　楊　惠　欽法官　林　樹　埔以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　96　　年　　8　　月　　2　　日書記官　吳　玫　瑩

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