最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第00256號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 96年度判字第00256號再審原告　甲○○ 再審被告　財政部高雄市國稅局代　表　人　乙○○ 上列當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國93年12月30日本院93年度判字第01700號判決，提起再審之訴。本院判決如下：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。理　由一、再審原告主張：㈠本稅部分：再審被告核課本件綜合所得稅，先以實質課稅為由，再以財政部84年3月22日台財稅第841611446號函釋依據，然實質課稅不能作為課稅之法律為依據，尚須有法律明文規定為限，否則有違憲法第19條租稅法律主義。且依公司法第24條規定：「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」上開財政部函釋以清算者始構成課稅要件，然億記股份有限公司目前在主管機關之登記資料仍存續中，並無解散情事，自無適用之餘地。又所得稅法修正草案，依民國90年11月12日公司法第238條被刪除之後觀點，資本公積轉增資配發之股票股利，性質上本屬營利所得，就是為防堵類似本事件之發生，財政部才作此修正，但本事件之行為時發生在修正前，故原判決適用法規顯有錯誤。㈡罰鍰部分：按財政部歷年來發布之「稅務案件裁罰金額或倍數參考表」綜合所得稅違反所得稅法第110條第1項規定，短漏報所得屬已填報扣免繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，處所漏稅額0.2倍之罰鍰，然本事件並未漏報，已據實申報，僅觀點之爭議，也處同樣0.2倍之罰鍰，舉重明輕，有違平等原則。綜合所得稅雖無類似稅捐稽徵法第44條規定，惟其複雜性較營利事業所得稅有過之而無不及，相較之下，營利事業所得稅有所得揭露免罰之說，綜合所得稅更不應處罰漏稅。且依司法院大法官會議釋字第275號解釋，「漏稅罰」之處分並無「推定過失」制度之適用，則應由再審被告就再審原告據以受裁罰處分之違章事實及其可歸責條件負舉證責任，本件再審被告疏於舉證，則再審被告裁罰處分，自屬違法。二、再審被告答辯：㈠按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：1、適用法規顯有錯誤者。… …13、當事人發現未經斟酌之重要證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。」為行政訴訟法第273條第1項第1、13款所明定。㈡查再審原告所訴各點，業經原審判決及本院93年度判字第1700號判決理由論述綦詳駁回在案，按行政訴訟法第273 條第1項規定，再審原告須有該條項所列各款情形之一，始可以再審之訴對於確定終局判決聲明不服，本件課稅法律依據為行為時所得稅法第14條第1項第1類第1款，原審依再審被告查得再審原告取得系爭營利所得之事實，經審酌全辯論意旨及調查證據之結果判決，復經上訴審判決確定，再審原告所指摘係其個人認知差異所作論述，與首揭規定各款情形無一相符，其提起再審之訴，自非法所許。㈢再審原告所稱「實質課稅」乃綜合所得稅之基本原則，本件再審原告既經原審審酌全辯論意旨及調查證據之結果，確認再審原告取有系爭營利所得，即應依法納稅，與司法院大法官會議釋字第420號解釋意旨：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律之精神，依各法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」相符。㈣所謂「重複課稅」係指同一稅捐客體，利用相同或不同之稅目，對於同一或不同稅捐主體，同時或先後課徵兩次以上之稅捐而言，本件課稅之事實，分別為億記公司因出售土地利得所課徵之土地增值稅及再審原告營利所得之綜合所得稅，兩者非但課稅事實、稅捐主體不同，稅捐客體亦非同一，自無重複課稅可言，亦無違課稅公平原則。從而，再審原告前揭指稱，尚屬無憑，不予採據。㈤又再審原告自稱其已據實申報，與漏報案同處0.2倍之罰鍰，有違平等原則乙節，查再審原告有系爭營利所得自應依法於辦理當年度所得稅結算申報時悉數報繳，惟卻填載為證券交易所得稅0元，致短漏稅額2,397,174元，再審被告爰依所得稅法第110條第1項規定，參據「稅務案件裁罰金額或倍數參考表」規定裁處0.2倍之罰鍰，業已衡情輕重，符合平等原則。㈥末再審原告主張司法院大法官會議議決釋字第275號解釋並無「推定過失」制度之適用，本件再審被告就再審原告違章事實及可責條件疏於舉證，裁罰處分自屬違法乙節，按系爭所得課稅與否應依法認定，非可由納稅義務人自行決定。再審原告身為億記公司股東，本即應對該公司之增、減資重大行為及取自該公司所得之原因盡其探知及公法上應負之義務，雖再審原告可能誤解法令，以為此非應稅所得，但非無期待其正確認識法令規定之可能，是再審原告因其怠於作為義務致生漏稅之結果，難謂無過失。次按億記公司增、減資之實際目的為將出售土地增益分配予股東，有別於一般正常營運之公司之增、減資情形，該公司在短期間內增資旋即減資，將前述鉅額出售土地產生之利得急速轉化無償以現金方式按持股比例分配予各股東受益，本年度該公司之股東計有28名，該公司於88年7月15日召開股東臨時會決議將資本公積轉撥充資本，全體股東均出席，另於89年6月15日召開股東臨時會決議辦理減資，出席股東計31名（當時股東總人數亦為31人），以上有億記公司股東臨時會議事錄、增減資明細表、股東臨時會出席簽到簿等附卷可稽，則再審原告為該公司之股東，自應知悉上情，如謂對公司決議迴避租稅之安排不知情，其誰能信？是再審原告並非善意信賴之第三者，應無財政部69年函釋之適用，應申報而漏報系爭營利所得，難謂無故意或過失，參照司法院大法官會議議決釋字第275號解釋，仍應予以處罰。綜上，再審原告所訴各點皆非屬行政訴訟法第273條規定所列再審之事由，是請予駁回。三、本院查：㈠按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。本件再審原告為億記公司股東，該公司於88年7月間，以出售土地利得479,749,703元轉列資本公積，並於同年7月30日以資本公積轉增資180,000,000元，嗣於89年7月10日辦理減資180,000,000元，並以現金收回原資本公積轉增資所分配之股票，復於89年9月30日辦理第2次資本公積轉增資120,000,000元，且於90年11月27日再辦理減資108,000,000元。嗣再審原告89年度綜合所得稅結算申報，將其取自億記公司以現金收回資本公積轉增資配發股票之金額7,650,000元，申報為證券交易所得0元，然經再審被告核認該款項係屬營利所得，並無免稅之適用，乃併計再審原告89年度綜合所得課稅，並按所漏稅額2,983,455元裁處0.2倍之罰鍰計596,600元（計至百元止）。再審原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。經高雄高等行政法院92年度訴字第394號判決駁回其起訴，再審原告對之不服，提起上訴，經本院原判決駁回其上訴確定在案。㈡本院原判決以：核原審判決依上開規定及說明，尚無違背法令。上訴意旨仍執陳詞指摘原審判決有不適用法規及適用不當，理由不備及理由矛盾之違背法令，聲明廢棄改判。惟查，原審判決已敍明上訴人所主張之財政部65年3月25日台財稅第31899號函未編入87年度版所得稅法令彙編而不應適用，仍應適用財政部84年3月22日台財稅第841611446號函釋，至原判決所引所得稅法第14條第5項之修正草案及財政部86年9月13日台財稅第861916332號函僅係作為上開財政部84年台財稅第841611446號函釋之理論佐證，並非直接予以適用。次查，原審判決另論明本件億記公司藉由資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發股票之行為，實質上係將出售資產增益之資本公積，全數依照股東持股比例，以增資再減資之迂迴方式分配予上訴人等股東之現金，其所得性質上核屬所得稅法第14條第1 項第1類所規定之營利所得，而非上訴人所稱屬股票轉讓性質。且增資與減資均屬行為時公司法第277條之變更章程之事項，上訴人先後2次增資減資之變更章程股東會均曾參與，又上訴人繼承其被繼承人鐘穆如之系爭財產係早在73年（繳納遺產稅），上訴人上開參與股東會2次增、減資之行為分別發生於上訴人繼承上開財產後之88年7月及89年9月30日以及90年11月27日，核屬上訴人繼承遺產後所發生之營利所得，自無所得稅法第4條第17款免稅之適用，則原審判決難謂有不適用法規及適用不當，理由不備及理由矛盾之違背法令。況原審判決對上訴人所訴各節均已詳予剖析論駁。甚為詳盡，上訴意旨無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，斤斤指摘，核無足取。從而，本件上訴意旨為無理由，乃駁回再審原告之前訴訟程序之上訴。核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。再審原告提起本件再審之訴，主張原判決適用法規顯有錯誤，係屬法律上見解之歧異，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。是再審原告以原確定判決有適用法規顯有錯誤情事，提起本件再審之訴，顯無再審理由，應予駁回（至再審原告另依行政訴訟法第273 條第1項第14款規定提起再審之訴部分，本院則另為移轉管轄之裁定）。據上論結，本件再審之訴為顯無再審理由，依行政訴訟法第278 條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　96　　年　　2　　月　　9　　日第一庭審判長法官　林茂權法官廖宏明法官鄭小康法官　鄭　忠　仁法官　黃　本　仁以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　96　　年　　2　　月　　9　　日書記官　王　福　瀛

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