96年度判字第00517號｜行政：地價稅｜裁判日期：96 年 03 月 29 日

最　高　行　政　法　院　判　決 96年度判字第00517號上　訴　人　甲○○ 被上訴人　臺北縣政府稅捐稽徵處代　表　人　乙○○　　　　送達處所同上上列當事人間因地價稅事件，上訴人對於中華民國94年8月19日臺北高等行政法院93年度訴字第3130號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由壹、本件上訴人主張：本件系爭坐落新店市○○段280、280-1、280-3、280-5、280-7、280-9、306、318、319、320、323 、327、330、342、346、358、398、455、513地號等19筆土地（下稱系爭土地）為非都市土地山坡地保育區丙種建築用地地目為「林」或「旱」，原課徵田賦。惟被上訴人逕以民國（下同）74年4月24日北工建字第1499號建造執照設計變更通知書，認定「土地已整地，未作農業使用」自75年底開始，對系爭土地改課地價稅，顯違反土地稅法施行細則第22條之規定，亦不符財政部72年9月6日台財稅第36287號函釋之規定。另上訴人係依據土地稅法施行細則第22條之規定，主張系爭土地應徵收田賦。該條規定係補充土地稅法施行細則第21條規定之不足。而依土地稅法施行細則第24條第3款之規定可知，若符合前揭細則第22條第1款之土地，無需申請，由稽徵機關依75年6月29日以前之田賦清冊辦理。此與適用同條第2款之規定者之情形不同。若係符合第2款之土地，需由「主管稽徵機關受理申請，會同有關機關勘查認定之。」此兩款為分別獨立適用，符合其中之一者即可。系爭土地縱編列為山坡地保育區丙種建築用地，惟其自始迄今均為森林，故符合土地稅法施行細則第22條第1款之規定，仍應繼續徵收田賦，此與土地使用編定無關，主要係依據自75年以前，迄今仍做農業使用之情形而適用。被上訴人雖於75年底改課地價稅，但75年6月29日系爭土地仍列於徵收田賦之清冊中，被上訴人未查明系爭土地符合土地稅法施行細則第22條第1款之規定，貿然開徵地價稅即非適法。原審忽略系爭土地符合土地稅法施行細則第22條第1款規定，無適用第22條第2款之必要。而原判決駁回上訴人之訴，對於上訴人於原審程序中所主張之各項理由不再斟酌審理，亦有判決不備理由之情事，爰請求廢棄原判決。貳、被上訴人則以：查系爭土地，為非都市土地之山坡地保育區，其使用地類別均為「丙種建築用地」，且已規定地價在案，此為上訴人所不爭執，則系爭土地非屬土地稅法施行細則第21條第1項規定所稱非都市土地依法編定之農業用地自明，是被上訴人所屬新店分處，對之課徵地價稅，並無不合。次查本案系爭土地，被上訴人所屬新店分處係依臺北縣政府工務局74年4月24日北工建字第1499號建造執照變更通知書自75年起改課地價稅。而依上訴人就系爭土地自行填載之雜項使用執照申請書，已載明上開雜項工程均已於70年4月1日竣工完成，又依當時山坡地開發建築管理辦法第24條規定，上訴人就系爭土地既已申請北工建字第1499號建造執照，足見系爭19筆山坡地均係於雜項工程完工查驗合格後，領得雜項工程使用執照，始能獲准建造執照之核發，縱然上訴人主張該建造執照並未開工，但並不能據此否認其就系爭土地雜項工程已完工之事實；又該雜項工程係供建築使用之整地，其既已施工完成，自屬變更為非農業使用。另上訴人所主張之財政部72年9月6日72台財稅第36287號函釋，經查並未列入財政部81年土地稅法令彙編，並無可採。至土地稅法施行細則第22條課徵田賦之適用，須同時具備第1款及第2款之要件，財政部88年3月4日台財稅第880099371號函已明釋。本案系爭土地使用地類別均為「丙種建築用地」，依非都市土地使用管制規則規定，並無編定為「丙種建築用地」之土地應管制作為農業用地使用之規定，是上訴人就該非合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用之建築用地，自無田賦課徵之適用，況系爭土地亦已未作農業使用，從而上訴人主張改課徵田賦，自應依土地稅法第24條第5款規定，向被上訴人申請，由被上訴人會同有關機關勘查認定可否改課田賦。末查土地稅法施行細則第22條課徵田賦之適用，依原審89年度訴字第811號判決，從立法之沿革，亦可知立法者之真意為「需兩者兼備」，即土地稅法施行細則第22條課徵田賦之適用，須同時具備第1、2款之要件。上訴人主張符合土地稅法施行細則第22條第1、2款其中之一，即得課徵田賦云云，顯誤解法令，核非可採等語，資為抗辯。參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人所有系爭土地使用分區均為「山坡地保育區」，使用地類別為「丙種建築用地」，屬非都市土地，已規定地價，有土地登記謄本1件及自臺北縣地籍地價地籍圖資料電傳資訊服務系統所檢索之地籍資料18件附於原處分卷可憑，且為兩造所不爭執，堪予認定。系爭土地之使用地類別為「丙種建築用地」，即非土地稅法施行細則第21條第1項前段所規定「非都市土地依法編定之農業用地」，自不符課徵田賦之要件，被上訴人予以課徵地價稅自無不當。又系爭土地，均植生牧草或仍為雜木林之事實，雖經原審受理另案時於93年5月7日赴現勘驗屬實，有上訴人提供之該案勘驗筆錄可稽，惟按土地稅法施行細則第24條第5款規定：「第22條第2款之土地中供農作、森林、養殖、畜牧之使用者，由主管稽徵機關受理申請，會同有關機關勘查認定之」，75年改課系爭土地之地價稅處分業已確定，上訴人如主張應改為田賦，自應向被上訴人申請，而由被上訴人會同有關機關勘查認定之；然上訴人並未向被上訴人申請改課獲准，自無以逕行主張應改課田賦。綜上所述，本件被上訴人就系爭土地課予92年度之地價稅，並無不合。訴願決定予以維持，亦無不當，乃判決駁回上訴人在原審之訴。肆、本院按： 「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅」；「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦」，分別為土地稅法第14條、第22條第1項前段所規定。次依同法施行細則第21條第1項規定「本法第 22條第1項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定為農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地之土地」。又按「非都市土地編為前條第1項以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦。一、於中華民國75年6月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用者。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者」；「徵收田賦之土地，由直轄市或縣（市）政府依左列規定辦理。．．．三、第22條第1款之土地，由主管稽徵機關按平均地權條例於中華民國75年6月29日修正公布施行前徵收田賦之清冊課徵。．．．五、第22條第2款之土地中供農作、森林、養殖、畜牧之使用者，由主管稽徵機關受理申請，會同有關機關勘查認定之」，分別為同法施行細則第22條、第24條第3、5款所明定。 經查，本件上訴人所有坐落新店市○○段280地號等31筆土地92年度地價稅經被上訴人核定為3,089,876元，上訴人不服，主張其中系爭19筆土地之地目有林地、旱地．．．等，大都非課徵地價稅之範圍，原核定未查明使用情形即發單核課地價稅，顯非適法云云，申請復查，未獲變更，提起訴願，復遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：所有系爭土地使用分區均為「山坡地保育區」，使用地類別為「丙種建築用地」，屬非都市土地，已規定地價，即非土地稅法施行細則第21條第1項前段所規定「非都市土地依法編定之農業用地」，自不符課徵田賦之要件，被上訴人予以課徵92年度地價稅自無不合，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。玆補充如下：㈠依財政部81年6月25日台財稅第810814241號函規定：「凡在民國81年3月31日前所發布未經編入本彙編之土地稅有關釋示函令，自民國81年7月15日起，一律不再援引適用」，查上訴人所舉財政部72年9月6日台財稅字第36287號函釋固有謂：「經編為都市外山坡地保育區丙種建築用地，現仍做農用之旱林地目仍准課徵田賦」，惟該72年函釋嗣後並未列入財政部81年土地稅法令彙編，且本件係81年以後之地價稅案件更不得再行適用，上訴人據財政部72年9月6日主張系爭土地仍作農用，應課徵田賦云云，並無可採。㈡再查系爭19筆土地使用分區為山坡地保護區丙種建築用地，係屬非都市土地編為農業用地以外之其他用地，前申請有69年11月7日69雜字第100號雜項執照，並整地變更為非農業使用，被上訴人乃依臺北縣政府74年4月24日北工建字第1499 號建造執照變更通知書自75年起對系爭土地改課地價稅，為原審依法認定之事實。系爭19筆土地由「田賦」改課「地價稅」已有十餘年之久，自非屬土地稅法施行細則第22條第1 款於中華民國75年6月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦而仍作農業使用之土地，被上訴人依土地稅法第14條規定課徵地價稅，並無不合。上訴意旨主張上訴人係依據土地稅法施行細則第22條之規定，主張系爭土地應徵收田賦云云，即有不合。㈢另租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。是以財政部81年7月29日臺財稅第810298049號函釋：「…所有土地，係劃定為「山坡地保育區」，尚未編定使用地類別之非都市土地，如仍作農業使用，『准自申請當期起』依土地稅法第22條規定課徵田賦。」及89年7月15日臺財稅第000000000號「…原課徵地價稅之公共設施未完竣地區土地，如經查明已恢復作農業使用並符合課徵田賦之規定，『准自申請之當年起』改課田賦。」查系爭土地於74年已變更為非農業使用，業如前述，至系爭土地於整地後如嗣後符合課徵田賦規定情形，上訴人仍應依前引土地稅法施行細則第24條第5款規定向稽徵機關申請會同有關機關實地勘查認定可否改課徵田賦。上訴意旨雖主張系爭土地均作農業使用，應課田賦云云，然上訴人並未向被上訴人申請改課獲准，自無以逕行主張應改課田賦。 上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　96　　年　　3　　月　　29　　日第三庭審判長法官　劉　鑫　楨法官陳　秀　美法官　梁　松　雄法官　劉　介　中法官　戴　見　草以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　96　　年　　3　　月　　30　　日書記官　吳　玫　瑩

最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第00517號

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