96年度判字第00544號｜行政：綜合所得稅｜裁判日期：96 年 04 月 04 日

最　高　行　政　法　院　判　決 96年度判字第00544號再審原告　甲○○ 再審被告　財政部高雄市國稅局代　表　人　乙○○ 上列當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國94年3 月3日本院94年度判字第309號判決，提起再審之訴。關於適用法規顯有錯誤部分，本院判決如下：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。理　由再審原告起訴意旨略謂：再審原告民國89年度綜合所得稅結算申報，不服再審被告核定營利所得及裁處罰鍰部分，提起行政爭訟，經本院94年度判字第309號判決（下稱原判決）駁回上訴確定，茲就原判決適用法規顯有錯誤部分臚陳理由如下：1.本稅部分：再審被告核課本事件，先以實質課稅為由，再以財政部84年3 月22日台財稅第841611446號函為依據，然實質課稅不能作為課稅之法律依據，尚須有法律明文規定為限，否則有違憲法第19條租稅法律主義。又財政部上開函係以清算者始構成課稅要件，然億記股份有限公司（下稱億記公司）目前在主管機關之登記資料仍存續中，並無解散情事，自無適用之餘地。2.罰鍰部分：按財政部歷年來發布之「稅務案件裁罰金額或倍數參考表」，違反所得稅法第110條第1項規定，短漏報所得屬已填報扣免繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，處所漏稅額0.2倍之罰鍰。然本件已據實申報，並未漏報，僅觀點之爭議，也處同樣0.2倍罰鍰，舉重明輕，有違平等原則。又本件漏稅罰之處分，並無司法院釋字第275號解釋所創設「推定過失」之適用，再審被告疏於舉證，亦未就行為人之故意或過失負舉證之責，僅以臆測作為處罰之依據，其裁罰處分自屬違法，更不符民國94年2月5日公布之行政罰法第7條第1項規定之立法理由，爰依行政訴訟法第273條第1項第1款之規定，提起再審之訴，請將原確定判決廢棄；訴願決定及原處分均撤銷等語。再審被告答辯意旨略謂：本件課稅法律依據為行為時所得稅法第14條第1項第1類第1款，再審原告既經前訴訟程序審酌全辯論意旨及調查證據之結果，確認其取有系爭營利所得，即應依法納稅，與司法院釋字第420號解釋意旨揭示之實質課稅原則相符。再審原告雖稱其已據實申報，與漏報案同處0.2倍之罰鍰，有違平等原則云云。然查，再審原告既取有系爭營利所得，竟填載為證券交易所得稅0元，再審被告依所得稅法第110條第1項規定，就漏稅額2,917,260元，參據「稅務案件裁罰金額或倍數參考表」規定裁處0.2倍罰鍰，業已衡情輕重，要無不當，符合平等原則。另億記公司增、減資之實際目的為將出售土地增益分配予股東，有別於一般正常營運之公司之增、減資情形，該公司在短期間內增資旋即減資，將鉅額出售土地產生之利得急速轉化無償以現金方式按持股比例分配予各股東受益，該公司於88年7月15日召開股東臨時會決議將資本公積轉撥充資本，另於89年6月15日召開股東臨時會決議辦理減資，復於89年9月11日召開臨時股東會決議將資本公積撥充資本，再於90年10月1日召開臨時股東會決議減資，再審原告均有參與，有億記公司股東臨時會議事錄、增減資明細表及股東臨時會出席簽到簿等附卷可稽，是再審原告對億記公司增資、減資之情形，自難諉稱並不知情，其應申報而漏報系爭營利所得，難謂無故意或過失，參照司法院釋字第275號解釋，仍應予以處罰等語，資為抗辯。本院查：按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公司股東所分配之股利總額．．．」「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第14條第1項第1類、第71條第1項及第110條第1項所明定。次依憲法第19條規定「人民有依法律納稅之義務」，係指人民有依法律所定要件負繳納稅捐之義務或享減免繳納之優惠而言。而涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之，觀之司法院釋字第420、496、500號解釋自明。公司將土地交易之增益收入，累積為資本公積，再將資本公積轉增資而無償配發股票予股東，短期間進而利用減資再以等同金額收回該資本公積轉增資無償配發之股票，因公司係以等同金額收回股票，並非退還股東之原出資額，此與公司將出售土地增益，直接分配予各股東，實無二致，實質上即屬股東之所得。且公司於增資自行配發股票後，旋即以等同現金自行收回，收回後不再轉讓，亦與股票轉讓性質有別。基於實質課稅原則及租稅公平原則，此項股東之實質所得，自應併計該股東之所得總額課稅。本件原判決業已論明，億記公司藉由資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發之股票，實質上係將出售資產增益之資本公積全數分配予各股東，使再審原告照持股比例取得現金，其所得之性質，核屬所得稅法第14條第1項第1類之營利所得。高雄高等行政法院之判決所引所得稅法第14條（第1類）第3項之修正草案及財政部86年9月13日台財稅第861916332號函僅係作為財政部84年3月22日台財稅第841611446號函釋之佐證，並非直接予以適用；該判決另敘明再審原告為億記公司股東，對於公司之重大增減資行為及取自該公司之所得，自應有探知原因及知悉相關法令之義務，依行為時公司法第277條規定，公司非經股東會決議不得變更章程，增資與減資均屬變更章程之事項，億記公司於88年7月15日召開股東臨時會決議將資本公積轉撥資本，另於89年6月15日召開股東臨時會決議辦理減資，復於89年9月11日召開臨時股東會決議將資本公積撥充資本，再於 90年10月1日召臨時股東會決議減資，再審原告均有參與，亦有億記公司股東臨時會議事錄，增減資明細表及股東臨時會出席簽到簿等附於原處分卷可稽，再審原告難辭過失之責，因而將再審原告在前訴訟程序之上訴駁回，經核原判決並無判決不適用法規或適用不當，或與司法院解釋、本院判例相觝觸等適用法規顯有錯誤之情形。又查，再審原告取得系爭營利所得，即應依法於辦理當年度所得稅結算申報，惟竟填載為證券交易所得稅0元，再審被告依所得稅法第110條第1項規定，就其漏稅額參據「稅務案件裁罰金額或倍數參考表」規定裁處0.2倍罰鍰，業已衡情輕重，要無不當，並無違反平等原則。另再審原告漏報系爭營利所得有無故意或過失，核屬事實審法院取捨證據、認定事實之職權行使事項，原判決依事實審法院即高雄高等行政法院所確定之事實為判決之基礎，自無適用法規顯有錯誤可言。再審原告仍執前詞，主張再審被告核課本稅係以實質課稅為由，再以財政部84年3 月22日台財稅第841611446號函為依據，有違憲法第19條租稅法律主義，並以其已據實申報僅觀點之爭議，並無故意或過失，再審被告處以0.2倍之罰鍰，有違平等原則，自屬違法云云，提起再審之訴，自屬顯無理由，應予駁回。據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第 2項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　96　　年　　4　　月　　4　　日第四庭審判長法官　鍾　耀　光法官姜　仁　脩法官　王　德　麟法官　黃　清　光法官　吳　慧　娟以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　96　　年　　4　　月　　9　　日書記官　蘇　金　全

最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第00544號

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