96年度判字第00733號｜行政：土地增值稅｜裁判日期：96 年 04 月 30 日

最　高　行　政　法　院　判　決 96年度判字第00733號上　訴　人　甲○○○ 訴訟代理人　黃珊珊律師被上訴人　臺北市稅捐稽徵處代　表　人　乙○○ 上列當事人間因土地增值稅事件，上訴人對於中華民國94年9月 22日臺北高等行政法院92年度訴字第4254號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由本件上訴人在原審起訴主張：上訴人於民國90年3月間在報紙刊登房屋租售廣告，遂有自稱永信房屋仲介公司經理鄭振生向上訴人表示可仲介他人購買云云，旋即表示有買主陸孝順欲購屋，三方於同年3月19日簽訂買賣契約，並委由代書張玉梅代辦相關手續，約明總價新臺幣（下同）720萬元，當日付款50萬元（上訴人另付仲介佣金10萬元），並要求上訴人繳交權狀正本、印鑑證明等辦理查定稅額及移轉所有權相關文件。不料，原訂4月10日應給付第2次款270萬元及辦理銀行貸款400萬元等作業，卻遲遲未見代書連絡確認。再向稅捐及地政單位查詢，始知該夥係詐騙集團，早於3月20日向稅捐機關申請核定增值稅及契稅，並偽造完稅資料，於3月28日辦妥所有權移轉登記並於翌日辦妥台北銀行之抵押權設定登記，詐領貸款470萬元。本件臺北市古亭地政事務所漏未審查土地增值稅根本未繳納，即率而受理詐騙集團申請移轉及抵押權登記，今被上訴人又要上訴人補繳土地增值稅，顯不合理。經上訴人向被上訴人所屬中正分處申請註銷上開土地增值稅及契稅繳款書，未獲准許。上訴人提起訴願，經臺北市政府訴願決定將原處分撤銷，嗣中正分處重核審認，以92年1月24 日北市稽中正甲字第09260086000號函否准所請。惟依土地稅法施行細則第60條明定，土地增值稅未繳納者，主管機關應逕行註銷申報案及查定稅額。上訴人於91年2月間收到補繳增值稅通知，始知悉系爭土地之增值稅未經繳納竟然辦妥過戶，才開始懷疑系爭土地之過戶審查作業顯有疏失。若相關行政人員於受理詐騙集團過戶申請時，確實作好審查責任，本案根本不會發生未經完稅即辦妥過戶之情形等情，爰請判決將訴願決定及原處分均撤銷；被上訴人所屬中正分處應將90年3月20日收件第600505至600508號申報土地移轉之增值稅申報案及其查定稅額註銷。被上訴人則以：上訴人與訴外人陸孝順於90年3月20日向中正分處共同申報移轉系爭臺北市○○區○○段6小段599地號等土地，經核定應納土地增值稅額計625,835元，同年3月28日向古亭地政事務所辦理土地所有權移轉登記完竣，依法即生絕對效力；且依土地稅法第28條規定，既有土地所有權移轉，自應徵收土地增值稅。而土地稅法施行細則第60條之規定，限於土地所有權尚未完成移轉登記前，始有適用。原處分否准上訴人之申請，自屬適法等語，資為抗辯。原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以上訴人於90年3月19 日與訴外人陸孝順簽訂買賣所有權移轉契約書，出售臺北市○○區○○段6小段599、599之1、599之2、599之3地號持分土地及其地上997建號房屋，並交付土地及建物所有權狀原本、上訴人國民身分證影本等所有權移轉登記所需文件，及持其印鑑章在土地登記申請書及土地建築改良物買賣所有權移轉契約書等房地移轉登記所需文件上用印，並委由陸孝順為代理人，於90年3月20日向被上訴人所屬中正分處申報系爭土地增值稅，經中正分處以90年3月22日北市稽中正增字第90600505號書函通知上訴人（義務人）及陸孝順（權利人兼代理人），核定應納土地增值稅額625,835元，繳納期限自90年4月1日至4月30日止。嗣陸孝順於同年月22日持蓋有偽造「花企台北市分行90.3.22代收國市庫稅款章」之中正分處核定土地增值稅繳款書4張及契稅繳款書，連同土地登記申請書、土地建築改良物買賣所有權移轉契約書、戶口名簿，以代理人身分持向古亭地政事務所辦理土地及房屋所有權移轉登記，並於90年3月28日移轉登記完畢，有臺灣臺北地方法院93 年度訴字第257號陸孝順偽造文書刑事確定判決書、所有權狀、上訴人國民身分證、土地登記申請書、土地建築改良物買賣所有權移轉契約書及買賣契約書在卷可稽，復經調取上開刑事案卷證為證。是上訴人就系爭土地在土地登記申請書及土地建築改良物買賣所有權移轉契約書等房地移轉登記所需文件上用印並交付他人辦理移轉登記完畢，已發生所有權移轉效果，更何況上訴人自承系爭土地亦因法院拍賣由第三人拍定，所有權亦已自陸孝順移轉予第三人，依土地稅法第28條前段規定，自應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅，上訴人並未繳納土地增值稅，因而中正分處函知上訴人繳納土地增值稅，原無不合。又查土地稅法施行細則第60條規定之「主管稽徵機關應逕行註銷申報案及其查定稅額」，係規定主管稽徵機關之職權行使，並未賦予人民有請求主管稽徵機關依職權註銷土地增值稅申報案及其查定稅額之公法上權利，上訴人之申請已非屬「依法申請之案件」。退步言之，即令該細則之規定賦予人民有請求主管稽徵機關依職權註銷土地增值稅申報案及其查定稅額之公法上權利，因土地所有權有移轉者，依法即應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅，是得註銷土地增值稅申報案及其查定稅額，限於土地所有權尚未移轉之情形；已移轉者，無從註銷土地增值稅申報案及其查定稅額。系爭土地既已移轉所有權，上訴人即無從依土地稅法施行細則第60條規定請求註銷系爭土地增值稅申報案及查定稅額。又土地稅法第51條第1項雖規定欠繳土地稅之土地，在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登記，然此規定係為確保國家稅款所為之規定，並非發生土地所有權移轉效果之要件，是關於土地所有權移轉之申請案件，如未繳納土地增值稅者，依法不得辦理登記案件，地政機關如有疏失而誤予登記，仍發生土地所有權移轉之效果，只是如因此而致原所有權人受損害，其應否負損害賠償責任之問題而已。系爭土地雖係陸孝順持偽造完納土地增值稅之證明，辦理所有權移轉，事實上並未繳納土地增值稅，然此並不影響系爭土地已自上訴人移轉予陸孝順，發生所有權移轉效果之事實，即應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅，至辦理本件土地事件之地政機關人員，如有疏失而致上訴人受損害，仍屬地政機關應否負損害賠償責任之另一問題。上訴人主張依土地稅法第51條第1項規定，不應令上訴人補繳土地增值稅云云，並不足採。從而，上訴人向被上訴人申請註銷系爭土地增值稅申報案及查定稅額，於法無據，原處分予以否准，並無不合，訴願決定予以維持，於法無違，因而將上訴人之訴駁回。上訴意旨略謂：1.上訴人於知悉受騙後已依法解除與陸孝順間之買賣契約，則依法雙方互復回復原狀之義務，即令系爭房地已移轉，陸孝順亦負有返還系爭房地所有權之義務，則雙方間既自始無移轉系爭房地所有權之合意與處分行為，依土地稅法第28條規定，上訴人即不負有繳納土地增值稅之義務。且陸孝順與第三人間之買賣行為本與上訴人無關，縱陸孝順確有出賣系爭房地之行為，亦不得執此即謂上訴人已將系爭房地出售予陸孝順，原判決對於上訴人是否已有解約之意思表示，未經調查，且對於上訴人解約後是否仍須依土地稅法第28條規定負有繳納土地增值稅之義務等，亦未說明，顯有判決不備理由之違法。2.依土地稅法施行細則第60條規定，主管稽徵機關對人民依法申報土地增值稅案件，如申請人逾期仍未繳清稅款或撤回原申報案者，即應逕行註銷申報案及其查定稅額。況土地稅法第28條規定亦未規定主管稽徵機關應逕行註銷申報案及其查定稅額之時限，即該條規定既已揭示有土地所有權移轉行為者，始有課徵土地增值稅之必要之原則，則基於子法地位之施行細則自不能逾越母法之範疇，對於未有土地所有權移轉行為者，亦課予繳納土地增值稅之義務。查系爭房地既經上訴人撤銷其移轉所有權之意思表示而無移轉土地所有權之行為，上訴人即不負有繳納土地增值稅之義務，且系爭房地所有權移轉係因陸孝順等詐騙集團偽造花蓮中小企銀台北分行之完稅辦理過戶所致，上訴人既已解除契約及撤銷移轉系爭房地所有權之意思表示，自始無土地所有權移轉行為，則系爭土地增值稅申報案及其查定稅額即應失所附麗。況上訴人已逾期未繳納該筆稅款，被上訴人應依職權予以註銷。惟原判決未審究上訴人是否已有解約及撤銷意思表示之行為，依法即無繳納土地增值稅之義務，顯有判決不備理由之違法；另原判決認土地稅法施行細則第60條規定僅限於土地所有權尚未移轉之情形，亦增加法無明文之限制，顯有判決不適用法規及適用不當之違法。3.上訴人係受陸孝順等詐騙集團之詐騙始與之簽約買賣系爭房地，上訴人嗣後亦已依法解約並撤銷意思表示，則上訴人與陸孝順間已無移轉系爭房地之讓與合意存在，惟原審未予詳察，逕以系爭房地已由陸孝順移轉予第三人之事實，認定上訴人與陸孝順間亦有移轉系爭房地所有權之行為，原判決就此漏未說明，亦有判決不備理由之違法。4.被上訴人於發現系爭房地之土地增值稅未依限繳納後，曾函知上訴人繳納，惟其漏未通知古亭地政事務所，致登記機關未能及時依土地登記規則第144條規定塗銷過戶登記，使系爭房地在未經上訴人同意、未繳納土地增值稅之情形下即過戶予陸孝順，顯有違土地稅法第51條「欠繳土地稅之土地，在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登記或設定典權。」之規定，程序顯有重大瑕疵。原判決未見及此，亦有判決不備理由之違背法令云云。本院查：土地稅法第51條第1項、第3項分別規定：「欠繳土地稅之土地，在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登記或設定典權。」「第1項所欠稅款，土地承受人得申請代繳或在買賣、典價內照數扣留完納；其屬代繳者，得向繳稅義務人求償。」上開規定，旨在確保國家之稅收，乃對於欠繳土地稅之土地，明定在未繳清稅款前，不得辦理移轉登記；而欠繳土地稅之土地，土地承受人亦得申請代繳，以免損及其辦理土地所有權移轉登記之權益。土地登記機關對於欠繳土地稅之土地，若未駁回其所有權移轉登記之申請而辦妥登記者，在權利受損害之人未提起塗銷登記之訴並得有勝訴之確定判決前，其登記仍不失其效力。至於承辦登記之人員如因故意或過失而違反上開規定，將未繳清欠稅之土地辦理所有權移轉登記，致侵害他人之權利者，則屬應否負國家賠償責任之問題。次依土地稅法施行細則第60條規定：「土地增值稅於繳納期限屆滿逾30日仍未繳清之滯欠案件，主管稽徵機關應通知當事人限期繳清或撤回原申報案，逾期仍未繳清稅款或撤回原申報案者，主管稽徵機關應逕行註銷申報案及其查定稅額。」所指「主管稽徵機關應逕行註銷申報案及其查定稅額」，係指尚未辦妥所有權移轉登記者而言，如已發生土地所有權移轉登記之效果者，依土地稅法第28條之規定，即應徵收土地增值稅，主管稽徵機關自無從逕行註銷該申報案及查定稅額之餘地。原判決以系爭土地雖係陸孝順持偽造之完納土地增值稅證明，辦理所有權移轉，事實上並未繳納土地增值稅，然此並不影響系爭土地已自上訴人移轉予陸孝順，發生所有權移轉之效果，即應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。至辦理系爭土地事件之地政機關人員，如有疏失而致上訴人受損害，則屬地政機關應否負損害賠償責任之另一問題。又因土地所有權有移轉者，依法即應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅，是得註銷土地增值稅申報案及其查定稅額，限於土地所有權尚未移轉之情形，已移轉者，無從註銷土地增值稅申報案及其查定稅額，詳如前述，經核並無不合，自無判決不備理由、判決不適用法規或適用不當等違背法令情事。另上訴人主張其於知悉受騙後已依法解除與陸孝順間之買賣契約；依法雙方互復回復原狀之義務，則雙方間既自始無移轉系爭房地所有權之合意與處分行為，依土地稅法第28條規定，上訴人即不負有繳納土地增值稅之義務云云，涉及上訴人與陸孝順間買賣契約之效力問題，上訴人所指受陸孝順等詐騙集團之詐騙始與之簽約買賣系爭房地，雖經刑事判決確定，該買賣契約尚非當然無效。且上訴人解除買賣契約，雙方固應互負回復原狀之義務，惟並非上訴人解除買賣契約或撤銷其移轉所有權之意思表示，系爭原已移轉之土地登記即當然失效或已回復原狀。是本件在雙方為回復原狀前，原已移轉之登記仍不失其效力，出賣人自仍負有繳納土地增值稅之義務。遑論此部分涉及民事上之爭執，不屬於行政法院之權限，原審未調查審究上訴人是否有解約及撤銷意思表示，及買賣雙方是否無移轉系爭土地之行為，並無違法可言。另土地登記規則第144條第1項規定之塗銷登記，有其法規之要件及程序，且屬土地登記機關之職權，尚與本件被上訴人否准上訴人註銷增值稅申報案及查定稅額無涉。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　96　　年　　4　　月　　30　　日第四庭審判長法官　鍾　耀　光法官姜　仁　脩法官　王　德　麟法官　黃　清　光法官　吳　慧　娟以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　96　　年　　5　　月　　1　　日書記官　蘇　金　全

最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第00733號

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