最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第00131號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 97年度判字第00131號上　訴　人　財政部臺北市國稅局代　表　人　凌忠嫄被上訴人　亞太投資股份有限公司代　表　人　甲○○ 上列當事人間營業稅及稅捐稽徵法事件，上訴人對於中華民國95年5月11日臺北高等行政法院94年度訴字第2016號判決，提起上訴，本院判決如下：主文原判決廢棄。被上訴人在第一審之訴駁回。第一審及上訴審訴訟費用均由被上訴人負擔。理由一、本件被上訴人經人檢舉逃漏稅，案經原處分機關臺北市稅捐稽徵處(嗣由上訴人承受營業稅業務)審理核定被上訴人於民國87年3月間銷售購進自訴外人港龍泰實業股份有限公司(下稱港龍泰公司)之4項專利權(下稱系爭專利權)予訴外人泛亞科技股份有限公司(下稱泛亞公司)，金額計新臺幣(下同)4,761,905元(不含稅)，漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅計238,095元，除補徵稅款238,095元(被上訴人已於91 年10月7日繳納)外，並按所漏稅額處3倍罰鍰計714,200元( 計至百元止)；另上訴人嗣於88年5月間復取得泛亞公司移轉之系爭專利權，金額計4,761,905元，未依法取得憑證，應按上訴人未依規定取得他人憑證經查明認定之總額處5％罰鍰計238,095元；因而合計處罰鍰952,295元(詳細計算式見於原處分機關91年營處字第910224號處分書，附於原處分卷附件18之次頁)。被上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經訴願決定以：原認定被上訴人88年5月間未自泛亞公司取得憑證之總額，係以被上訴人原於87年3月間視同銷售與該公司之銷售額作為未依法取得憑證之總額，而未考慮被上訴人旋於88年5月間將系爭專利權讓渡予訴外人庭好國際股份有限公司(下稱庭好公司)之金額為1,000,000元，則同期間被上訴人未依規定取得憑證之總額認定以時隔一年餘之原價核定，自非無斟酌餘地為由，乃將原處分(復查決定)關於罰鍰部分均撤銷，著由上訴人另為處分，其餘訴願駁回(被上訴人就此訴願駁回即本稅部分仍不服，循序提起行政訴訟，遞經原審法院93年度訴字第3336號、本院96年度判字第367號判決駁回，各該訴訟程序確定)。嗣經上訴人重核復查結果，於94年1月6日以財北國稅法字第0930260479號訴願決定重核復查決定書(本件原處分)將被上訴人87年3月間漏開統一發票並漏報銷售額部分，由3倍改按所漏稅額處2倍罰鍰計476,100元(計至百元為止)，另就被上訴人88年5月間未依規定取得他人憑證部分，依重新查明認定之總額1,000,000元處5％罰鍰，更正為50,000元，綜上將罰鍰處分變更為526,100元。被上訴人就本件原處分(罰鍰部分)仍不服，復提起訴願，遭財政部94年5月5日台財訴字第09400131140 號訴願決定駁回(本件訴願決定)後，遂提起本件行政訴訟。二、被上訴人起訴主張：被上訴人與訴外人泛亞公司間訂有附停止條件之螢光燈專利權登記與生產技術移轉協議書(下稱系爭協議書)，約定先將系爭專利權登記予泛亞公司，惟被上訴人保有所有權，以被上訴人取得相關生產技術後買賣契約始生效力，嗣因被上訴人不能取得該生產技術，雙方乃終止系爭協議書，又因被上訴人已將系爭專利權及其他權利，以1,000,000元讓與訴外人庭好公司，乃由泛亞公司依約負回復原狀之義務，將系爭專利權移轉登記予庭好公司；被上訴人與泛亞公司間並無銷售之行為，故被上訴人(87年間)未漏開統一發票予泛亞公司，被上訴人(88年間)亦未漏自泛亞公司取得統一發票，原處分就此2部分均處以罰鍰，顯有違誤等語，求為判決訴願決定及原處分均撤銷。三、上訴人則以：㈠被上訴人於87年3月間將其向港龍泰公司購買之系爭專利權，並取得港龍泰公司於87年3月19日開立字軌號碼為ND00000000之統一發票乙紙，金額計5,000,000元(含稅)，惟將名義登記予泛亞公司，依行為時(下同)營業稅法第3條第3項第1款規定，應視為銷售貨物，是被上訴人漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅計238,095元，因被上訴人於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者，乃處2倍之罰鍰476,100元；㈡又被上訴人於88年5 月11日具文與泛亞公司，終止系爭協議書，並請求其配合將系爭專利權辦理移轉登記手續予庭好公司，則被上訴人於88年5月18日以1,000,000元(不含稅)讓與庭好公司，而泛亞公司依被上訴人指示將該專利權讓渡與庭好公司，自應視同泛亞公司銷售該專利權予被上訴人，因專利權之時價無從評估，上訴人爰將未依法取得憑證金額更正為1,000,000元，並按此金額處5％罰鍰併予更正為50,000元。原處分並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回被上訴人之訴。四、原審為上訴人敗訴之判決，係以：㈠本件原處分認被上訴人與泛亞公司間就系爭專利權之移轉有視為銷售貨物，被上訴人與泛亞公司均各應開立統一發票交付他方之情事，是本件之爭執，其實在於被上訴人有無將系爭專利權無償移轉泛亞公司所有之情事？嗣後，泛亞公司有無將系爭專利權無償移轉被上訴人所有之情事？本件之「無償」之債權契約何時成立生效？本件「移轉」之物權契約又何時成立生效？㈡查上訴人未就以上之各時點明確說明，惟其提出系爭協議書、專利權讓與登記申請書、專利權轉讓契約書等為證，然查：⒈依專利法專利法第108條準用同法第59條及第119條前段規定，專利權讓與登記，在法律上僅生對抗第三人之效力，至登記之讓與人與登記之受讓人間有無發生移轉專利權之效力，仍須視其債權契約及物權契約而定。此觀之上訴人雖提出專利權讓與登記申請書為證，且其登記之讓與人係泛亞公司，登記之受讓人係庭好公司，上訴人亦不認為泛亞公司有將系爭專利權移轉庭好公司之情事，益證上訴人逕認系爭專利權前次登記受讓人為泛亞公司，即等於被上訴人移轉系爭專利權予泛亞公司，尚嫌速斷。⒉.反觀被上訴人就以上專利權之讓與登記原因，提出其與泛亞公司間與87年3月31日簽訂系爭協議書，依該協議書第2條有約定乙方擬向甲方「購買」前述專利權及生產技術，第4條並約定以甲方為取得螢光燈專利權與生產技術所有之支出並加計利息「作為價金」等情以觀，被上訴人與泛亞公司間就系爭專利權之債權契約，並非無償。⒊又依系爭協議書第2條約定在買賣契約生效前，甲方同意將前開專利權先行登記在乙方名下，「但乙方不得對此專利權主張任何權利，專利權之所有權與其他任何權利仍屬甲方所有，不因專利權登記於乙方而變更」。第3條約定乙方購得此螢光燈專利權與生產技術後，即「不再受本合約第2條但書之限制」(即取得專利權之所有權與其他權利)。第5條更約定「乙方並應配合甲方辦理第1條所列專利權讓渡手續，不得異議。」等情以觀，被上訴人並無在買賣契約生效前移轉系爭專利權予泛亞公司之意思，而泛亞公司在買賣契約生效前辦理專利權之讓與登記，亦無移轉系爭專利權予被上訴人(或庭好公司)之意思，是被上訴人與泛亞公司間就系爭專利權根本未成立物權契約，遑論「移轉」。⒋系爭協議書第2條及第4條雖分別已就買賣契約之必要之點即標的物及價金意思表示合致而成立，然而系爭協議書尚附有停止條件即被上訴人須取得系爭生產技術，易言之，系爭協議書於被上訴人取得系爭生產技術之前，尚不生效力，公法上之營業稅債務自無由「成立」。⒌按我國民法採取契約自由原則，當事人間私法關係，盡量尊重其形成空間，系爭協議書第5條約定：「在甲方無法取得或提供具商品化之螢光燈生產技術予乙方製造生產之前，甲、乙方均得以書面或電話通知對方，終止此協議」，是被上訴人於88年5月11日以其無法取得系爭生產技術為由，發函泛亞公司「終止」該已成立但未生效之系爭協議書，使雙方法律關係趨於明確，於法並無不合。上訴人抗辯「終止」係使生效之契約，嗣後之失其效力而言，執以主張系爭協議書確已生效云云，有違前揭契約自由原則，亦與民法第98條規定意旨相違，無足採信等詞，為其判斷之基礎。五、本院查：㈠原審本於職權調查認定被上訴人與泛亞公司間就系爭專利權之債權契約並非無償，而無「視為銷售」行為，固非無據；且按買賣附有停止條件者，於條件已成就時始生效力，若條件已屬不能成就，該契約固無法律上之效力可言；而專利權之讓與雖不以登記為生效要件，僅係非經登記不得對抗第三人。惟在正常情況下，訂定條件無法成就之買賣契約或未讓與專利權卻先行移轉登記情形終屬例外，本件被上訴人主張因條件無法成就，致系爭協議書所為之買賣系爭專利權契約不生效，自應由被上訴人提出切確有力之證據加予證明，合先敘明。㈡本件上訴人與泛亞公司所定之系爭協議書雖屬附有停止條件之買賣契約書，該協議書並以取得生產技術為生效要件，惟查生產技術係營業秘密法第2條所稱營業秘密，與專利權讓與明顯不同，更不可能於專利權讓與時，以取得生產技術作為生效要件，蓋專利權人係銷售其創作、發明之物，尚無需保證應達生產量化階段，以之為停止條件自屬與常情有悖。且依原處分卷附件17所附被上訴人91年10月8日向上訴人出具之說明書載明：「本公司(即上訴人)於87年3月19日起至87年3月19日止『銷售』專利權共計新台幣伍佰萬元(已含營業稅)，未依法開立統一發票(漏開)交付買受人及(漏報)銷售額違反營業稅法第31條、35條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定屬實……」，復參以被上訴人自承於87年3月19日向港隆泰公司買受系爭專利權，旋即於同月31日與泛亞公司簽立系爭協議書，直接依該協議書第2條約定先登記與泛亞公司，目的是若系爭協議書生效時可以節省一次專利權移轉登記規費及手續，且被上訴人可依第4條約定計算並向泛亞公司收取價金等情，有檢舉函、系爭協議書、專利公報檢索結果、統一發票及談話筆錄等資料附原處分卷或另案(本院96年度判字第367號判決)之原處分卷可稽。是本件應認被上訴人與泛亞公司間就系爭專利權存有「銷售」行為，則原處分將被上訴人87年3月間對泛亞公司漏開統一發票並漏報銷售額部分，由3倍改按所漏稅額處2倍罰鍰計476,100元(計至百元為止)，另就被上訴人88年5月間未依規定取得泛亞公司憑證部分，依重新查明認定之總額1,000,000元處5％罰鍰，更正為50,000元，並將罰鍰處分變更為526,100元，並無不合。況查，原處分機關91年營處字第910224號處分書(原處被上訴人罰鍰合計952,295元)就本件所載「違章事實」原係主張被上訴人87年3月有「銷售」貨物(勞務)行為，而非主張「視為銷售」，上訴人於原審雖主張「視為銷售」，惟被上訴人有「視為銷售」或「銷售」行為，並不影響本件違章應予處罰及處罰幾倍之效果，是原審將本件審理要點限於被上訴人有無將系爭專利權「無償移轉」(視為銷售)泛亞公司所有之情事，且一方面認被上訴人與泛亞公司間就系爭專利權之債權契約，並非無償而為有償，另一方面卻未依職權闡明上訴人究竟要維持原處分機關91年營處字第910224號處分書所為「銷售」之認定，抑或要更易採原處分(訴願決定重核復查決定書)所為「視為銷售」之認定，亦有可議。上訴意旨略謂：回歸營業稅法第3條銷售貨物勞務之定義，包括營業人將貨物之所有權移轉與他人、提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用，本件被上訴人將系爭專利權移轉登記與泛亞公司，即屬銷售貨物勞務之行為；如原判決見解為可採，營業人今後是否均可另行協議「買賣契約附停止條件」為由，而不依營業稅法「營業人開立銷售憑證時限表」規定開立發票並報繳營業稅？果若如此，營業稅法第32條及第35條有關「銷售貨物或勞務應開立統一發票及報繳營業稅」將少有適用餘地，上開時限表亦將全盤瓦解等語，指摘原判決適用法令不當，求予廢棄，即非全無理由。又因本件被上訴人違章事實明確業如前述(本院96年度判字第367號判決亦為相同認定)，則應由本院本於上開依法得斟酌之事實，將原判決廢棄，並自行改判駁回被上訴人在第一審之訴。六、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第259條第1款、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　97　　年　　3　　月　　20　　日最高行政法院第三庭審判長法官　黃　璽　君法官　林　茂　權法官　鄭　忠　仁法官　黃　本　仁法官　吳　東　都以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　97　　年　　3　　月　　21　　日書記官　王　福　瀛

最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第00131號

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