最高行政法院(含改制前行政法院)98年度判字第150號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 98年度判字第150號上　訴　人　永盛利國際貿易有限公司代　表　人　甲○○ 被上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　凌忠嫄上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國95年12月20日臺北高等行政法院95年度訴字第402號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、被上訴人之代表人原為許虞哲，民國（下同）96年8月10日改由凌忠嫄擔任，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。二、上訴人於90年9月、10月間進貨，金額共計新臺幣（下同） 1,772,500元（不含稅），取得涉嫌虛設行號之宏田企業股份有限公司（下稱宏田公司）開立之統一發票3紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經法務部調查局南部地區機動工作組（下稱南機組）查獲後通報被上訴人所屬大同稽徵所，經審查認上訴人有持不得扣抵之進項憑證扣抵銷項稅額之違章情事，乃核定上訴人逃漏營業稅88,625元，除依法補徵所漏稅額88,625元外，並按所漏稅額處5倍罰鍰計443,100元（計至百元止，下同）。上訴人不服，申請復查，經被上訴人於94年6月22日以財北國稅法字第0940234125號復查決定書（下稱原處分）駁回，上訴人猶有未服，提起訴願亦遭駁回，遂提起行政訴訟。三、上訴人於原審起訴主張略以：上訴人係經由宏田公司之業務員劉順添介紹而向該公司購買紗料，宏田公司於收到上訴人之貨款後，即通知台菱紡織股份有限公司（下稱台菱公司）及南寶纖維股份有限公司（下稱南寶公司）出貨至上訴人所指定之豪廣針織有限公司（下稱豪廣公司），上訴人不知宏田公司為虛設行號，被上訴人認上訴人故意取得非交易對象之宏田公司所開立之發票，實屬臆測。且被上訴人未能證明宏田公司虛開發票之對象是否包括上訴人，自不得單憑宏田公司有虛開發票之事實，認定上訴人與宏田公司間無實際交易行為。又本件系爭進貨事實發生在90年間，依法律不溯及既往之原則，被上訴人以財政部94年6月2日台財稅字第09404539890號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」之規定，作為本件科處所漏稅額5倍之罰鍰之依據，有違「法律不溯及既往」原則，難謂適法等語，求為撤銷訴願決定及原處分之判決。四、被上訴人則以：宏田公司實際負責人薛佳慧（登記負責人為吳宏毅）於本件系爭違章期間涉嫌虛設行號，因無進銷貨事實開立統一發票幫助他人逃漏稅，業經檢察官提起公訴，是宏田公司係以虛進虛銷、買賣無實際交易事實統一發票牟利之虛設行號，上訴人與宏田公司間自無真實交易之情事；又宏田公司90年度綜合所得稅給付清單中並無劉順添之扣繳資料，且案關貨款之支票領款人皆為劉順添，尚難證明上訴人確有支付進項稅額與實際交易人；從而，上訴人有以非實際交易對象之虛設行號宏田公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，即有持不得扣抵之進項憑證扣抵銷項稅額之違章情事，被上訴人據以核定上訴人補徵所漏營業稅額88,625元外，並按所漏稅額處5倍罰鍰443,100元，並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。五、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠上訴人於90年9月、10月間進貨1,772,500元（不含稅），取得宏田公司開立之統一發票3紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額一節，為兩造所不爭執，且有財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單、上訴人93年9月23日說明書、支票影本、統一發票、南寶公司送貨單、支出證明單、被上訴人所屬大同稽徵所查緝案件稽查報告等件附原處分卷可稽，洵堪認定。次查，上訴人違章期間，宏田公司實際負責人薛佳慧（登記負責人為吳宏毅）涉嫌虛設行號（宏田公司等）無進銷貨事實而開立統一發票幫助他人逃漏稅一節，則經南機組以92年1 月2日調南機肅字第09276100021號函送高雄市稅捐稽徵處依法處理，並經臺灣高雄地方法院檢察署起訴在案，有南機組93年3月27日調南機肅字第09276106231號函、財政部高雄市國稅局92年7月8日財高國稅審三字第0920044621號（暨臺灣高雄地方法院檢察署檢察官91年度偵字第23337號（原判決第8頁第2行誤為臺灣高雄地方法院）、91年度偵字第23338 號、92年度偵字第5921號起訴書）、財政部高雄市國稅局92年7月15日財高國稅審三字第0920052602號函（暨調查筆錄）等件附原處分卷、宏田公司徵銷明細、進項來源明細、下游進項來源明細等件附卷第83頁至111頁足憑，從而，宏田公司係以虛進虛銷、買賣無實際交易事實統一發票牟利之虛設行號，上訴人與宏田公司間無從為真實交易等情，即足認定。上訴人訴稱被上訴人未能證明宏田公司為虛設行號，宏田公司為其實際交易對象云云，顯不足採。㈡南寶公司副理李榮泰雖到庭證稱：「（買賣紗，可否由個人以個人名義，以自然人身分向公司購買？）不行的，向我們公司買紗，一定要用公司名義買賣。」等語，惟其亦證稱：「（你們公司的業務員有無用公司的名義來買紗再用個人名義賣紗來賺取差價？）我不會這樣做，但是別人有無這麼作我就不清楚了…」、「我只有管出貨事宜，到底買賣交易的經過如何，我並不清楚，我只是看公司出貨單的指示而出貨…」、「宏田公司的業務係我們公司當時有一位新的業務人員（他姓蔡）招攬來的…，其他詳情我就不知道…。宏田公司簽約、業務接洽的詳情，我並不清楚，…我們公司現在已經解散、清算完畢了。」等語，是負責南寶公司出貨事宜之李榮泰就系爭買賣詳情既不知悉，自難執其證詞以為對上訴人有利之認定。㈢上訴人雖提出支票、支出證明單，惟支出證明單為上訴人製作之私文書，所載內容是否真實尚非無疑；而上訴人開立支付貨款之支票，並未記載受款人，係由訴外人劉順添提示付款（支票正反面影本記載附原處分卷參照），惟劉順添並非宏田公司員工（劉順添勞工保險投保資料附卷第131頁、宏田公司90年綜合所得稅給付清單附原處分卷參照），此外，上訴人於93年9月23日亦以說明書自陳伊係向劉順添進貨（或給付勞務報酬）而取得非實際交易對象宏田公司所開之統一發票作為進項憑證一事屬實（說明書附原處分參照），是本件上訴人之交易對象為劉順添，應堪認定。上訴人主張伊透過劉順添向宏田公司進貨云云，應無可採。是上訴人於90年9月、10月間進貨（金額1,772,500元，不含稅），取得非實際交易對象之宏田公司開立之統一發票3紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，原處分核定上訴人逃漏營業稅88,625元，洵無違誤。至於上訴人聲請訊問證人徐會標欲證明台菱公司出貨至上訴人所指定之豪廣公司之經過，惟兩造就上訴人確有進貨之事既無爭執，而上開待證事實復與本件所爭執上訴人進貨對象為何無涉，自無調查之必要。㈣稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關「加值型與非加值型營業稅稅目第51條第5款虛報進項稅額者」部分：「…一、有進貨事實者：…但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（記）錄中承認違章之事實者，處5倍之罰鍰…」上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（記）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。本件上訴人於90年11月26日至12月17日間持不得扣抵之進項憑證扣抵銷項稅額，已如前述，從而，原處分核定上訴人應補徵營業稅88,625元，並衡量違章情節及前揭裁罰金額或倍數參考表按所漏稅額處以5倍罰鍰共計443,100元，洵屬有據。又稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之性質僅為協助下級機關行使裁量權而訂頒之裁量基準，並非稅捐稽徵法第1條之1所稱「解釋函令」，亦非法律（本院95年度判字第1314號判決意旨參照），且本件原處分係依營業稅法第51條第1項第5款規定就上訴人違章行為予以裁罰，而非以上開裁罰金額或倍數參考表為裁罰依據，且本件違章當時之裁罰倍數為7倍，原處分就此部分顯有利於上訴人，因將訴願決定及原處分予以維持，駁回上訴人在原審之訴。六、本院查：㈠按，「（第1項）營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額…（第1項）進項稅額，指營業人購進貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。…」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」加值型及非加值型營業稅法(下稱營業稅法)第15條第1項、第3項及第19條第1項第1款、第51條第1項第5款分別定有明文。次按，「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票，…。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項所明定。又，「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」業經本院87年7月份第1次庭長法官聯席會議決議。再，「…營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則…說明：二、為符合司法院釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：…2.有進貨事實者：…⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。…」財政部亦以 83年7月9日台財稅第831601371號函釋在案，而上開函釋係財政部基於職權，就營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則為釋示，未逾越法律規定，自得援用。㈡本件上訴人於90年9月、10月間進貨1,772,500元（不含稅），取得非交易對象之虛設行號宏田公司開立之統一發票3紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，為原審審酌財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單、上訴人93年9月23日說明書、支票影本、統一發票、南寶公司送貨單、支出證明單、被上訴人所屬大同稽徵所查緝案件稽查報告、財政部高雄市國稅局92年7月8日財高國稅審三字第0920044621號函、臺灣高雄地方法院檢察署檢察官91年度偵字第23337號、91年度偵字第23338號、92年度偵字第5921號起訴書、財政部高雄市國稅局92年7月15日財高國稅審三字第0920052602號函（暨調查筆錄）、宏田公司徵銷明細、進項來源明細、下游進項來源明細等證據（見原處分卷附件4-10、15-18及原審卷第83頁-111頁）及證人李榮泰之證言（見原審卷第126-129頁）後認定之事實；從而，原審依前開規定據以審認原處分之補稅及裁罰處分無誤而予維持，經核其認事用法並無違誤。㈢上訴人雖指摘原判決未傳訊徐會標，有應調查證據而未予調查之違背法令；另原審既已傳訊李榮泰，自是認為上訴人所要證明之事確有傳訊李榮泰之必要，卻又認為徐會標無調查之必要，實有判決理由矛盾之違背法令；再劉順添是本件訴訟之關鍵人物，上訴人於原審已聲請傳訊，惟原審就此部分是否需予調查皆未表示意見，似有判決不備理由之違法。此外，上訴人並不知宏田公司為虛設行號之公司，無逃漏稅之故意，原審認斷上訴人與宏田公司無買賣成立，有違論理法則云云。惟，依上訴人於原審之起訴狀所載，證人徐會標之待證事項為上訴人有進貨之事實，被上訴人並不否認此事實，上訴人曾於原審審理時表明是否再傳訊證人徐會標，由原審斟酌（見原審卷第129頁），則兩造對上訴人有進貨之事實既無爭議，原審認定無傳訊之必要，且於判決理由為說明，自無上訴人所稱有應調查證據而未予調查及判決理由矛盾等違背法令情事；再，上訴人主張係經由劉順添而與宏田公司交易，然原判決依卷內上訴人所開立支付貨款之支票係由劉順添提示付款、劉順添並非宏田公司員工及上訴人於93年9月23日提出予被上訴人之說明書中自陳伊係向劉順添進貨而取得非實際交易對象宏田公司所開之統一發票作為進項憑證一事屬實等證據，認定上訴人之交易對象為劉順添，而非宏田公司。原審並依上訴人之請求調取劉順添於兌現支票時所載之電話查得登記名義人（見原審卷第138頁），經傳訊未果，上訴人亦於原審審理時表明是否再傳訊證人劉順添，由原審斟酌（見原審卷第147頁），上訴人仍執詞爭議。核非有據。至上訴人其餘上訴意旨，無非就原審取捨證據、認定事實等職權之行使為指摘，難認為合法之上訴理由。綜上所述，上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　98　　年　　2　　月　　19　　日最高行政法院第七庭審判長法官　藍　獻　林法官　廖　宏　明法官　張　瓊　文法官　姜　素　娥法官　林　文　舟以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　98　　年　　2　　月　　20　　日書記官　賀　瑞　鸞

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