98年度判字第266號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：98 年 03 月 19 日

最　高　行　政　法　院　判　決 98年度判字第266號上　訴　人　磐亞股份有限公司代　表　人　甲○○ 被上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　凌忠嫄上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國96年2 月6日臺北高等行政法院95年度訴字第2325號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人民國（下同）90年度未分配盈餘申報，原申報項次2 「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」為新臺幣（下同）47,680,625元，依所得稅法第66條之9第1項規定計算之未分配盈餘為60,023,847元，嗣上訴人以原申報項次2之金額，誤以短期投資轉列長期投資之已實現跌價損失107,892,098元，及短期投資市價回升利益155,572,723元之淨額47,680,625元申報，申請以總額法更正項次2為155,572,723元、未分配盈餘為167,915,945元，並繳納更正後之應補稅款，經被上訴人初查依其申請更正後之金額核定；另因本件派案日期為93年3月15日，而上訴人申請更正未分配盈餘申報書日期為同年4月1日，且補繳系爭稅款之日期亦為同日，均在被上訴人調查基準日93年3月15日之後，不符稅捐稽徵法第48條之1之免罰規定，乃就所漏稅額10,789, 209元處0.5倍之罰鍰5,394,600元（計至百元止）。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回，遂提起本件上訴。二、本件上訴人在原審起訴主張：短期投資所認列之跌價損失，與短期投資轉列為長期投資承認之已實現跌價損失，就稅務觀點同屬未實現之跌價損失。另依所得稅法第4條之1規定，不論短期投資因依成本與市價孰低之估價所認列之跌價損失，短期投資轉列為長期投資所承認已實現跌價損失，均因證券交易所得之停徵已屬永久性之差異，而不只是財務會計與稅務會計之時間性差異。再依實質課稅原則，有所得方課徵所得稅，短期投資轉列為長期投資所承認已實現跌價損失，就財務所得而言，該項損失已由所得中減除，就稅務所得而言，同屬證券交易損失，若依財政部91年12月11日臺財稅第0910457205號函釋，因該函令之限縮解釋，將導致營利事業之稅務所得大於財務所得，亦即帳上無盈餘可供分配，卻有未分配盈餘應加徵10%所得稅之不合理現象。短期投資轉列長期投資後，期末依成本市價孰低法提列之長期股權投資未實現跌價損失，因證期會第100116號公告之適用，應提列等額之特別盈餘公積而列為未分配盈餘之減除項目。而短期投資轉列長期投資時，市價下跌之損失則不得列為未分配盈餘之減除項目，兩者皆因成本市價孰低之差異，後者為轉列長期投資時之市價，前者為期末之市價，依據均為市價，但在稅務處理上大不相同，效果亦迥異，因此財政部91年12月11日臺財稅第0910457205號函釋有不妥之處。又依營利事業所得稅查核準則第2條第2項之規定，帳載財務所得與稅法規定不符者，於申報書內自行調整即可，應無疑義。準此，申報未分配減項時，特別盈餘公積可減除金額可自行調整為8,000,000元。被上訴人並無函查、調卷、調閱相關資料作為，本件派案日期被上訴人自稱係93年3月15日，調舊案日期為 93年3月10日，派案尚且在調卷之後，而目前所謂「調舊案」應為派查前之「前置作業」，與解釋函令之經辦人員應於交查簽收當日立即進行「調卷、調閱相關資料」之意涵有別，尚難認其為進行調查之作為。又派案並非調查基準日之認定標準，蓋基準日之認定原則規定，「進行調查之作為」應係指進行函查、調卷、調閱相關資料或其他相同作為，為調查基準日之認定標準，而「派案日」僅係稅務機關之「前置作業」，正如「派案日」前之「電腦選案」，應不能認定為調查基準日。因此，被上訴人經辦人員93年3月15日僅為查核之前置作業「派案」，並無「立即進行函查、調卷、調閱相關資料或其他相同作為」等調查之作為，充其量也只能以93年4月8日視為調查基準日。上訴人係於93年4月1日更正申報90年度未分配盈餘加徵10%所得稅，更正內容係屬90年度未分配盈餘加減項目亦即盈餘之部，係屬於第一階段審查項目且該部分已於92年6月9日核定，且當作核定之未分配盈餘加減項金額與上訴人更正申報前之金額相符，足資證明上訴人係自行更正；而被上訴人承辦員所稱調案查核應係指查核91年度營利事業所得稅及90年度未分配盈餘於91年決議分配之項目（亦即分配之部），被上訴人所稱調舊案參考查核，應係指調閱90年未分配盈餘加減項資料，俾便核定未分配盈餘之金額。本件上訴人係自行更正被上訴人已核定之金額，誠實自動更正補納，非但未予以勉勵，反而加以處罰，實有違立法意旨云云，求為撤銷原處分及訴願決定之判決。三、被上訴人在原審答辯則以：首揭財政部88年8月13日臺財稅第000000000號函釋，係規範營利事業短期投資有價證券，於期末按成本與時價孰低之估價規定所認列之跌價損失，可於計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘時列為減除項目。該函釋說明三，更進一步明釋「營利事業之長期股權投資，依現行所得稅法規定，並無成本與時價孰低之估價規定，尚無說明二所敘相關事項之適用。」是以營利事業將帳列短期投資轉列為長期投資，或將長期投資轉列為短期投資，於轉換當時，若市價低於成本，雖在財務上依財務會計準則公報第5號「長期股權投資會計處理準則」第27段規定，立即承認之已實現跌價損失，惟因該證券尚未出售，並無實際交易事項發生，在稅務處理上係屬未實現損失，應於出售時方始予認列，此差異屬時間性差異，於該證券出售時即行消除，不得列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除項目。而財政部91年12月11日臺財稅第0910457205號函釋意旨，亦再明釋屬時間性差異，於該證券出售時即行消除，不得列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除項目。是上訴人以原申報項次2之金額，誤以短期投資轉列長期投資之已實現跌價損失107,892,098元與90年度短期投資市價回升利益155,572,723元之淨額47,680,625元申報，申請以總額法更正項次2為155,572,723元，尚屬正確，而被上訴人按上訴人更正內容核定，亦無不合。又依上訴人提供87、88及89年度會計師簽證報告，上訴人短期投資採用成本市價孰低法評價，於87及89年度分別於帳上及營利事業所得稅結算申報書提列及申報短期投資未實現跌價損失58,042,964元及171,829,300元，另於88年度提列及申報短期投資回升利益34,538,227元，截至89年12月31日止上訴人帳列短期投資備抵跌價損失為195,334,037元，為上訴人所不爭。上訴人既「已於帳上」提列各該年度短期投資未實現跌價損失，依前揭財政部93年7月22日臺財稅第00000000000號函釋規定，各該年度短期投資未實現跌價損失，應於上訴人87及89年度未分配盈餘申報時，全數列為減除項目。至事後產生之回升利益，自應配合上開跌價損失認定，作一致性之處理，於回升年度計算未分配盈餘時，全數列為加計項目。依上訴人簽證會計師更正申報之未配盈餘查核說明，上訴人90年度短期投資依成本與市價孰低法評價計算之備抵跌價損失為39,761,314元，則其短期投資之時價於本期回升應為155,572,723 元，自應秉持一致處理原則，列為上訴人90年度未分配盈餘之加計項目，尚無不合。本件上訴人申請退還原自動申報補繳稅款部分一節，經核尚無申報錯誤情事，原核定依上訴人更正金額核定，自無不合。至上訴人主張將「短期投資轉列長期投資之已實現跌價損失」准依所得稅法第66條之9第2項第7款規定更正提列特別盈餘公積，作為計算未分配盈餘之減項乙節，因「短期投資轉列長期投資之已實現跌價損失」非屬股東權益之減項科目，核與首揭財政部89年3月9日臺財稅第0000000000號函釋：「…就當年度發生之帳列股東權益減項金額，自當年度稅後盈餘提列之特別盈餘公積部分」規定不合，上訴人所訴實難謂有理由。另本件上訴人本期未分配盈餘申報案，係屬列選案件，被上訴人於93年3月15日派案查核，依前揭財政部80年8月16日臺財稅第801253598號函釋意旨，本件調查基準日即為93年3月15日，而上訴人於93 年4月1日始繳清應補稅款，並於同日（被上訴人收文日）向被上訴人申請更正本期未分配盈餘申報書，均在被上訴人調查基準日93年3月15日之後，依前揭函釋意旨，自不適用稅捐稽徵法第48條之1規定自動補報加計利息免罰，遂核認上訴人本期申報未分配盈餘案件，漏未加計依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額107,892,098元，違章事證明確。原核定按漏稅額10,789,209元處以0.5倍罰鍰5,394,600元，亦無不合等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、…七、依證券交易法第41條之規定，由主管機關命令自當年度盈餘已提列之特別盈餘公積。…前項第3款至第8款，應以截至各該所得年度之次一會計年度結束前，已實際發生者為限。…」行為時所得稅法第66條之9 定有明文。另按財政部88年8月13日臺財稅第000000000號有關有價證券投資損失得否列為計算當年度課稅所得額或未分配盈餘之減除項目之函令，係中央財稅主管機關財政部基於職權，依上開規定之立法意旨所作成之解釋，既未於法律規定之外另行創設新的權利義務，增加人民之負擔，亦未牴觸憲法及法律，自應於所解釋法律生效之日起，適用於與此有關之未確定案件。又上開解釋函令係規範營利事業短期投資有價證券，於財務會計處理上，採用成本與市價孰低－總成本與總市價比較方式評價者，其跌價損失，准列為未分配盈餘減除項目，至於長期股權投資，依現行所得稅法規定，並無成本與時價孰低之估價規定，故尚無前開相關事項之適用。而營利事業之會計事項，應參照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，惟營利事業所得稅之調查、審核，則應依所得稅法及查核準則之規定辦理，為營利事業所得稅查核準則第2條所明定。依財務會計準則公報第5號「長期股權投資會計處理準則」第27條規定，持有公開市場交易之股票，由長期投資轉列為短期投資，或由短期投資轉為長期投資時，應比較當時之帳列成本與市價，若市價低於成本時，應即承認跌價損失，並以市價作為新成本。然該已實現跌價損失，與上開財政部88年8月13日臺財稅第000000000號有關「營利事業短期投資有價證券，按成本與市價孰低之估價規定所認列之跌價損失」之函釋，僅在規範短期投資有價證券有所不同。是以，營利事業將帳列短期投資轉列為長期投資，或將長期投資轉列為短期投資時，若市價低於成本，帳上應認列短期投資（或長期投資）已實現跌價損失，而非短期投資未實現跌價損失，亦即財務上立即承認跌價損失，與在稅務處理上於出售時認列，係屬時間性之差異，於出售有價證券時消除，且其評價非依所得稅法第46條或期末之市價，不宜列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除項目。準此說明，財政部89年3月9日臺財稅第0000000000號、89年8月1日臺財稅第0000000000號、91年12月11日臺財稅第0000000000號及93年7月22日臺財稅第00000000000號等函令，均無違上開說明之意旨，可作為本件計算未分配盈餘之參考。（二）本件上訴人90年度未分配盈餘申報，原申報項次2「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」為47,680,625元（短期投資市價回升利益155,572,723元－短期投資轉列長期投資之已實現跌價損失107,892,098元＝47,680,625元），依所得稅法第66條之9第1項規定計算之未分配盈餘為60,023,847元。但查，依首開說明意旨，營利事業將帳列短期投資轉列為長期投資，或將長期投資轉列為短期投資，於轉換當時，若市價低於成本，雖在財務上依財務會計準則公報第5號「長期股權投資會計處理準則」第27段規定，立即承認之已實現跌價損失，惟因該證券尚未出售，並無實際交易事項發生，在稅務處理上係屬未實現損失，應於出售時方始予認列，此差異屬時間性差異，於該證券出售時即行消除，不得列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除項目。因此，上訴人嗣以原申報項次2之金額，誤以短期投資轉列長期投資之已實現跌價損失107,892,098元，及短期投資市價回升利益155,572,723元之淨額47,680,625元（155,572,723元－107,892,098元）申報，申請以總額法更正項次2為155,572,723元、未分配盈餘為167,915,945 元（計算式：原申報未分配盈餘60,023,847元＋更正項次2 之差額107,892,098元），核無不合，應予准許。（三）再查，本件上訴人之短期投資採用成本市價孰低法評價，其87及89年度分別於帳上及營利事業所得稅結算申報書提列及申報短期投資未實現跌價損失58,042,964元、171,829,300元，另於88年度提列及申報短期投資回升利益34,538,227元，截至89年12月31日止，上訴人帳列短期投資備抵跌價損失為195,334,037元，分別有上訴人所提示之87、88及89年度會計師查核簽證報告資料附原處分卷可稽。上訴人既已於「帳上」提列各該年度短期投資未實現跌價損失，依前揭財政部93年7月22日臺財稅第00000000000號函釋規定，各該年度短期投資未實現跌價損失，應於上訴人87及89年度未分配盈餘申報時，全數列為減除項目。至事後產生之回升利益，自應配合上開跌價損失認定，作一致性之處理，於回升年度計算未分配盈餘時，全數列為加計項目。本件依上訴人簽證會計師更正申報之未分配盈餘查核說明，上訴人90年度短期投資依成本與市價孰低法評價計算之備抵跌價損失為39,761,314元，則其短期投資之時價於本期回升應為155,572,723元（ 195,334,037元－39,761,314元），自應參酌上開說明，秉持一致處理原則，將之列為上訴人90年度未分配盈餘之加計項目。另上訴人訴稱應將「短期投資轉列長期投資之已實現跌價損失」依所得稅法第66條之9第2項第7款規定更正提列特別盈餘公積，作為計算未分配盈餘之減項乙節，因「短期投資轉列長期投資之已實現跌價損失」非屬股東權益之減項科目，核與首揭財政部89年3月9日臺財稅第0000000000號函釋規定不合，故此部分主張亦非可採。（四）按「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第110條之2第1項分別定有明文。本件上訴人90年度未分配盈餘申報，原申報項次2「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」47,680,625元，既經認定係155,572,723 元之誤，而短報未分配盈餘，已如前述，則上訴人顯有違反上開所得稅法第110條之2第1項之客觀行為，至為明顯。又上訴人上開就未分配盈餘減除事項之申報，法律已明定其構成要件，縱或有適用上之疑義，亦經主管機關財政部證券管理委員會作成相關具有解釋性質之函釋在案，亦如前述。上訴人於申報90年度未分配盈餘時，對應如何申報，理應參照相關法令規定辦理；若對法令之適用及解釋產生疑義時，上訴人亦非不可向相關專業機構及人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報，況本件已經會計師為查核簽證，理當不致誤報；且上訴人因適用法令錯誤或計算錯誤而有溢繳稅款之情形，亦可依稅捐稽徵法第28條規定，自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還，然上訴人捨此不由，猶虛列減除項目及金額致有短報未分配盈餘之情形，自難謂其主觀上無違反上開所得稅法第110條之2第1項規定之過失責任。從而，被上訴人初查依上訴人申請更正後之金額核定，並就所漏稅額10,789,209元處0.5倍之罰鍰5,394,600元（計至百元止），經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂不法。況本件被上訴人既認本案為列選案件，且於93年3月10日即已完成調案、派案及承辦人員簽收等作為，並於93年3月15日登錄於機關內之電腦，自已符合稅捐稽徵法第48條之1第1項所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件」之要件；且依財政部80年8 月16日臺財稅第801253598號函所作成之稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則，上開調案之作為亦符合該原則所定「進行調查」之要件，況本件派案後，承辦人員亦隨即有「陳核」之動作，有被上訴人營所稅審查案件流向查詢表附原處分卷可考，故本件之調查基準日應為93年3月10日，最遲亦應在93年3月15日之前。上訴人在93年4月1日始繳清應補稅款，並於同日向被上訴人申請更正本期未分配盈餘申報書，顯已逾上開調查基準日，依前揭函釋意旨，自不適用稅捐稽徵法第48條之1有關自動補報並補繳免罰之規定。（五）綜上所述，原處分以上訴人所列報短期投資轉列長期投資之已實現跌價損失107,892,098元，因非屬所得稅法第66條之9第2項規定之減除項目，乃維持初查之結果，其認事用法並無違誤，訴願決定就此部分遞予維持，亦無不合等情，因而為上訴人敗訴之判決。五、上訴意旨略謂：財政部91年12月11日台財稅第0910457205號函釋規定將短期投資轉列長期投資已實現跌價損失，否准列為未分配盈餘之減除項目，將導致營利事業之稅務所得大於財務所得，亦即帳上無盈餘可供分配，卻有未分配盈餘應加徵10%所得稅之不合理現象；及調查基準日應以派案之後立即進行函查、調卷、調閱相關資料或其他相同作為，以最先作為之日為調查基準日云云。六、本院按：（一）「自中華民國79年1月1日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」「依期貨交易稅條例課徵期貨交易稅之期貨交易所得，暫行停止課徵所得稅；其交易損失，亦不得自所得額中減除。」「商品、原料、物料、在製品、製成品、副產品等盤存之估價，以成本為準；成本高於時價時，納稅義務人得以時價為準；成本或時價不明時，由該管稽徵機關用鑑定或估定方法決定之。前項成本，得按資產之種類或性質，採實際成本，或用先進先出法、後進先出法、加權平均法、移動平均法、簡單平均法，或其他經主管機關規定之方法計算之。但採用後進先出法者，不適用前項成本與時價孰低之估價規定。前項各種計算方法之採用，應於每年預估本年度所得額時，申報該管稽徵機關核准；其因正當理由，須變換原採用之計算方法者亦同；其未經申請者，視為採用加權平均法；未經申請變換者，視為沿用原方法。」「稱時價者，指在決算日該項資產之當地市場價格。」「短期投資之有價證券，其估價準用本法第44條之規定辦理，在決算時之價格遇有劇烈變動，得以決算日前一個月間之平均價為決算日之時價。」所得稅法第4條之1、第4條之2、第44條、第46條、第48條分別定有明文；「依本法第4條第1項第16款第1目規定，個人或營利事業出售之財產，其交易所得免稅者，如有交易損失，亦不得扣除。」所得稅法施行細則第8條之4復規定甚明。又「主旨：營利事業短期投資有價證券，按成本與時價孰低之估價規定所認列之跌價損失，可列為計算所得稅法第66條之9 規定應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘之減除項目。說明：二、營利事業短期投資之有價證券，依所得稅法第48條規定，其估價準用同法第44條規定。營利事業按成本與時價孰低之估價規定所認列之跌價損失，因屬證券交易損失性質，依所得稅法第4條之1規定，不得列為計算當年度課稅所得額之減除項目；但於計算當年度應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘時，可依營利事業所得稅查核準則第111條之1第1款規定，自稽徵機關核定之課稅所得額中減除。營利事業嗣後處分上開有價證券時，自應按調減該跌價損失後之成本為準，計算其證券交易損益，並依所得稅法第66條之9 第2項、同法施行細則第48條之10第1項第2款及前開查核準則規定，列為計算處分年度未分配盈餘之加計或減除項目。三、至於長期股權投資，依現行所得稅法規定，並無成本與時價孰低之估價規定，尚無說明二所敘相關事項之適用。」亦經財政部88年8月13日台財稅第000000000號函所釋示，上開函釋，係財政部基於職權所為釋示，未逾越上開法律規定，自可適用。（二）次按稅務會計與財務會計之計算依據與基礎原即有異，租稅之課徵，自應以租稅法之有關規定為準據。本件上訴人爭執其所列報短期投資轉列長期投資之以實現跌價損失107,892,098元部分，該部分原為短期股權投資，依現行所得稅法規定，並無成本與時價孰低之估價規定，而營利事業之會計事項，應參照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，營利事業所得稅之調查、審核，則應依所得稅法及查核準則之規定辦理；又上訴人將帳列短期投資之股票轉列為長期投資，轉列時雖市價低於成本，惟依營利事業所得稅查核準則第63條規定，未實現之費用及損失，除存貨跌價損失等外，不予認定，故依所得稅法第4條之1、第4 條之2及其施行細則第8條之4規定及上開財政部88年函釋，屬短期投資轉列長期投資之跌價損失，在稅務處理上將於出售時認列，屬時間差異，帳列之跌價損失不得列為未分配盈餘之減除項目，自不得列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除項目。至於財政部91年12月11日台財稅第0910457205號函釋：「長期投資轉列為短期投資，或短期投資轉列長期投資，於轉換當時時價低於成本，依財務會計準則規定，帳上立即認列之已實現跌價損失，非屬短期投資備抵跌價損失，且該有價證券尚未出售，在稅務處理上屬未實現損失，於出售時始予認列，此差異屬時間性差異，於有價證券出售時即行消除，且其評價非依所得稅法第46條或期末之市價，不宜列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除項目。」已明白不將短期投資轉列長期投資之未實現跌價損失，列為所得稅法第66條之9第2項第10款之未分配盈餘之減除項目。所得稅法第66之9條第2項第10款，既係立法者明文授予財政部核准其他作為未分配盈餘減除之項目之權限，財政部應否將特定項目列入該條款之未分配盈餘減除之項目，亦非本院所能置喙。蓋依財務會計準則公報第5號「長期股權投資會計處理準則」第27條規定，持有公開市場交易之股票，由短期投資轉列為長期投資，或由長期投資轉列為短期投資時，應比較當時之帳列成本與市價，若市價低於成本時，應即承認跌價損失，並以市價作為新成本，然此已實現跌價損失，並非屬財政部88年函釋所稱「營利事業短期投資有價證券，按成本與市價孰低之估價規定之跌價損失」。再依財務會計準則公報第1號第19條規定：「短期投資應按成本與市價孰低法評價，並註明成本計算方法，跌價損失應列入當期損益計算。成本與市價比較時，其屬權益證券之投資，應按全部投資之總金額比較，並設置備抵投資跌價損失之評價科目處理之；市價回升時，應在貸方餘額之範圍內沖轉評價科目‧‧‧。」是營利事業將帳列短期投資轉列為長期投資，或將長期投資轉列為短期投資時，若市價低於成本，帳上應認列短期投資（或長期投資）已實現跌價損失，而非短期投資未實現跌價損失，此依財務會計準則規定，帳上立即認列之已實現跌價損失，非屬短期投資備抵跌價損失，且該有價證券尚未出售，在稅務處理上屬尚未實現損失，於出售時始予認列，此差異屬時間性差異，於出售有價證券時消除，再其評價非依所得稅法第46條或期末之市價，財政部未予列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除項目，並無違法之處。上訴意旨指稱財政部91年12月11日台財稅第0910457205號函釋規定將短期投資轉列長期投資以實現跌價損失，否准列為未分配盈餘之減除項目，將導致營利事業之稅務所得大於財務所得，亦即帳上無盈餘可供分配，卻有未分配盈餘應加徵10%所得稅之不合理現象，指摘原判決理由矛盾云云，自無足採。（三）次依稅捐稽徵法第48條之1第1項規定，又按財政部80年8月16日台財稅第8012535 98 號函檢發之稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則，係財政部本於稅捐稽徵中央主管機關職權，為執行稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定，所為技術性補充規定，俾所屬公務員或下級機關所屬公務員執行職權之依據，符合稅捐稽徵法之立法意旨，自可予以適用。職是，進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日。查上訴人雖於93年4月1日申請更正並補繳稅款，惟本案為列選案件，經被上訴人於93年3月10日派案調查，此有被上訴人列印「申報書歷史資料查詢作業表」附卷可稽，揆諸前揭規定及函釋意旨，其調查基準日應為93年3月10日無訛，惟上訴人遲至93年4月1日始向被上訴人申請更正，自無前揭稅捐稽徵法第48條之1規定自動補報補稅免罰之適用，上訴人訴稱調查基準日應以派案之後立即進行函查、調卷、調閱相關資料或其他相同作為，以最先作為之日為調查基準日云云，尚非有據。（四）綜上所述，上訴人以上提出之各項法律主張，於法均非可採，原審駁回上訴人之訴，其判決結論尚無違誤。上訴意旨求予廢棄，難謂有理由，應予駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　98　　年　　3　　月　　19　　日最高行政法院第三庭審判長法官　高　啟　燦法官　胡方新法官　王德麟法官　黃　合　文法官　吳　慧　娟以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　98　　年　　3　　月　　23　　日書記官　邱　彰　德

最高行政法院(含改制前行政法院)98年度判字第266號

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