98年度判字第812號｜行政：關稅法｜裁判日期：98 年 07 月 23 日

最　高　行　政　法　院　判　決 98年度判字第812號上　訴　人　森田百貨有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　張廼良律師蔡亞寧律師被上訴人　財政部臺北關稅局代　表　人　乙○ 上列當事人間關稅法事件，上訴人對於中華民國96年6月7日臺北高等行政法院95年度訴字第3264號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人委由永霖報關有限公司於民國92年5月至6月間向被上訴人報運進口JELLY（ORIHIRO）130GX5/P.E BAG 10批，原申報單價FOB JPY（日幣）145/BAG，經准依行為時關稅法第14條規定，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣被上訴人以92年9月26日北普核字第0920107188號函通知上訴人實施事後稽核，上訴人於92年11月11日函送國外供應商ITOCHU CORPORATIONU公司價格幣別換算確認書影本略以「因報關時失誤弄錯成本，今特予更正，懇請通知應補足之稅額」等語，申請更正原申報單價。被上訴人於92年11月20日派員事後稽核，及參據我國台北駐日經濟文化代表處經濟組（下稱駐日代表處經濟組）93年4月9日經組財第0930488號函復查證結果：「本案供應商稱，送請查核之12張發票，僅其中2張發票號碼、數量與存檔發票相符外，其餘不是項目內容不符，就是無該等發票，另提供開票日期相對應之5張原始發票供參。經比對報關發票，簽名悉與原始發票不同，是以報關發票為偽造者，殆無疑義。」等情，將來貨改按FOB JPY477/BOX或FOB JPY491/BOX核估。並以上訴人繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅款之違章成立，審酌違章情節，依海關緝私條例第37條第1項、第44條、貿易法第21條第1項及加值型及非加值型營業稅法第51條第7款規定，除追徵所漏進口稅款外，另處上訴人所漏進口稅額2倍之罰鍰及所漏營業稅額10倍之罰鍰。上訴人不服申請復查，經復查決定駁回其申請。上訴人仍不服，提起訴願，亦遭決定駁回，復就所漏營業稅科處10倍罰鍰部分提起本件訴訟。二、上訴人於原審起訴主張略以：上訴人自日本進口「體質調整食品（NIGHT DIET）產品，因報關時之疏失，將每盒477元日幣之產品成本（即約當145元新臺幣），誤植幣別致書寫為145元日幣，而上訴人在發覺疏失後，即主動於92年11月 11日寄發更正申請書，請求准予更正並補繳稅款，按稅捐稽徵法第48條之1規定，應可免罰。又按加值型及非加值型營業稅法第51條第7款規定，納稅義務人有其他漏稅事實者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰。而課稅機關在審酌罰鍰之倍數時，應依違章程度，故意過失等情節，按比例原則予以裁處。上訴人係因疏失將幣別書寫錯誤，發現後又主動去函更正，非上訴人本意，相較一般故意逃漏營業稅之案件，上訴人之可罰性相對較低，故即使上訴人仍須受罰鍰處分，該罰鍰倍數亦應低於3倍，始符比例原則。又上訴人雖繳驗與原交易不同之發票，如上訴人未因疏失填錯貨物成本之幣別（將新臺幣145元填成日幣145元），亦不會導致逃漏營業稅之結果，故繳驗與原交易不同之發票，與逃漏營業稅間，並無必然關聯性，且依海關緝私條例第37條第1 項規定與加值型及非加值型營業稅法第51條第7款規定之構成要件不同，原處分及訴願決定，未詳細審酌上訴人是否確有逃漏營業稅之故意抑或僅是單純疏失寫錯幣別，即遽此認定上訴人係以詐術或其他不正當方法逃漏營業稅，自有未洽。再言，本案之所以產生漏稅之結果，純係因上訴人疏失寫錯幣別所致，且自行主動去函更正，益證上訴人絕無以詐術或其他不正當方法逃漏營業稅之故意。被上訴人遽以核處上訴人所漏稅額10倍罰鍰，自有不當。爰請撤銷訴願、復查決定及原處分關於該部分之罰鍰等語。三、被上訴人則略以：上訴人原申報單價FOB JPY 145/BOX，經被上訴人以92年9月26日北普核字第0920107188號函通知上訴人實施事後稽核後，上訴人始於92年11月11日函請更正原申報單價，並辦理補稅，亦即係於被上訴人通知實施事後稽核進行調查後，上訴人始函請更正貨價及申請補稅，並非主動補報、補繳。上訴人引用稅捐稽徵法第48條之1之規定，冀希免罰，核與該條規定之「未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件」自動補報並補繳所漏稅款規定不符。又海關緝私條例與營業稅法立法目的不同，規範行為有別。實務上海關對進口人違反海關緝私條例行為，科處所漏進口稅額罰鍰之額度，係依個案情況而為最適當之科罰，本案因非累犯，故未按海關緝私條例第45條規定加重處罰，而處以最低倍數2倍之罰鍰。惟上訴人繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏營業稅之行為，至為明確，屬以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之行為，故本案營業稅罰鍰部分，被上訴人依財政部訂頒之裁罰參考表，處以所漏營業稅額10倍罰鍰。本案10批進口貨物，且參據駐日代表處經濟組函復查核結果，本案之報關發票與國外供應商存檔發票「不是項目內容不符，就是無該等發票，另提供開票日期相對應之5張原始發票供參。經比對報關發票，簽名悉與原始發票不同，是以報關發票為偽造者。」而上訴人於92年11月20日事後稽核訪談紀錄中，亦坦承幣別申報錯誤等情事，則上訴人繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏進口稅款之違法事實，足堪認定。另上訴人於92年5月9日至同年6月30日間，分成 10批向被上訴人報運進口貨物，在將近2個月期間不僅日幣與新臺幣之兌換率不一，且正確之單價亦有FOB JPY477/BOX或FOB JPY 491/BOX二種，上訴人每次申報之貨物單價卻僅為單一之FOB JPY 145/BOX一種，上訴人稱其所以產生漏稅之結果，係因疏失而填錯幣別所致，顯無足採等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，略以：㈠、上訴人於92年5、6月間報運進口系爭貨物10批，原申報單價FOB JPY 145/BOX，係於被上訴人以92年9月26日北普核字第0920107188號函通知上訴人實施事後稽核後，始以92年11月11日函申請更正原申報單價並辦理補稅，有該被上訴人函及上訴人申請書影本在原處分卷可稽。上訴人係於被上訴人已發動調查權後，始為更正申請，顯非於被上訴人調查前自動補報補繳，自不得依稅捐稽徵法第48條之1之規定主張免罰。㈡、被上訴人將上訴人報關檢具之發票函請駐日代表處經濟組查證，該組以93年4月9日經組財第0930488號函復：國外供應商稱「不是項目內容不符，就是無該等發票」，另經比對報關發票與國外供應商提供開票日期相對應之5張原始發票，簽名亦不相同，是以報關發票為偽造者等語，有該函影本在原處分卷可按，是上訴人有繳驗偽造發票之事證至為明確。㈢、系爭貨物正確之單價為FOB JPY 477/BOX或FOB JPY 491/BOX，上訴人於92年5月9日至同年6月30日間分成10批向被上訴人報運進口，在將近2個月期間內，日幣與新臺幣之兌換率不一，惟上訴人均以單一之FOB JPY145/BOX為申報，所稱係因疏失而誤植幣別，顯不可採。㈣、上訴人既有繳驗偽造發票之情事，核屬以詐術或其他不正當方法逃漏營業稅者，被上訴人依財政部訂頒之裁罰參考表，處以所漏營業稅額10倍之罰鍰，自無不合，要無違反比例原則可言。又海關緝私條例與營業稅法立法目的不同，規範行為有別，被上訴人分別依海關緝私條例與營業稅法為處罰，亦未違反一事不二罰之原則。綜上所述，上訴人主張均無可採。從而被上訴人以上訴人有繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅款之違章行為，除追徵所漏進口稅款外，並處以所漏進口稅額2倍之罰鍰及所漏營業稅額10倍之罰鍰，訴願決定予以維持，均無違誤等語。因而將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。五、本院經核原判決於法尚無違誤。上訴意旨仍執前詞並主張略以：㈠、系爭「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」業經財政部以96年3月28日台財稅字第09604513740號函修正，而修正後同樣之「進口貨物逃漏營業稅者」違章情形，其裁罰金額或倍數僅有「按所漏稅額處三倍之罰鍰。」規定。即如屬進口貨物逃漏營業稅之違章情形，財政部之函釋僅有處罰3倍之罰鍰，則依稅捐稽徵法第1條之l規定「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」及「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知」第3 項「前項以外之應處罰鍰案件，其裁罰之金額或倍數，應參照本表辦理。」規定，乃依加值型及非加值型營業稅法第53條之1規定「營業人違反本法後，法律有變更者，適用裁處時之罰則規定」，本件裁罰案件既未確定，且新修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」較有利於上訴人，自應依新修正之裁罰標準即以3倍之罰鍰裁罰上訴人，原判決未適用新的裁罰標準，自有判決不適用法令之違法。㈡、上訴人為求加速通關交貨在不及取得原出口商寄送之發票之情形下，先行出示與原交易不同之發票，此部分業遭被上訴人依違反海關緝私條例規定處以罰鍰，基於一事不兩罰原則，被上訴人不應以相同理由依營業稅法第51條規定，處以最高10倍罰鍰，原判決以上訴人繳驗與原交易不同之發票為由，即當然認定上訴人係惡意逃漏稅捐，其認事用法自有違誤。㈢、被上訴人在認定上訴人逃漏營業稅部分，卻未審酌上訴人已於事後提出更正申請乙情，其裁量權之行使難謂無違誤。此為上訴人於原審所提出之攻擊方法，對此有利之主張，原判決未敘明何以不可採之理由，實有判決不備理由之違法，且上訴人係在被上訴人尚未查得上訴人是否有申報錯誤之情形下，即先行主動更正錯誤，並將貨物價值更正為正確之價格，而被上訴人即係因上訴人主動申報後，始發現繳驗發票與原出口商發票不同之情。足證上訴人絕無故意要以詐術或其他不正當方法逃漏營業稅。㈣、被上訴人所據以裁罰之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」業經財政部以96年3 月28日台財稅字第09604513740號函修正，原處分已失其附麗，原判決卻未予糾正，實有判決不適用法令之違法。且原判決遽以核處上訴人所漏稅額10倍罰鍰，亦有違反比例原則等語。然查：「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之。其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」及「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…七、其他有漏稅事實者。」行為時營業稅法第41條及第51條第7款分別定有明文。又依稅捐稽徵法第48條之1第1項「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」另依財政部84年5月23日台財關第840211738號函核示略以：「違反海關緝私條例第36條第1項、第 37條第1項、第4項處以罰鍰之案件，如在海關或其他協助查緝機關接獲檢舉或進行調查前，因違法行為人主動陳報或提供違法事證，並因而查獲或確定其違法行為者，得認定為海關緝私條例第45條之1情節輕微免罰之標準，免予處罰。」經查原判決業已詳敘本件乃係被上訴人函請驗估處複核原核定價格，嗣經該處送駐日代表處經濟組查證結果，函復以：國外供應商稱不是項目內容不符，就是無該等發票，另經比對報關發票與國外供應商提供開票日期相對應之5張原始發票，簽名亦不相同，報關發票為偽造等情。是上訴人於海關查核發現繳驗偽造發票後，始申請更正，自不符合上開免罰規定，被上訴人依法論處，於法並無違誤。另查上訴人既有前揭繳驗偽造發票之情事，核屬以詐術或其他不正當方法逃漏營業稅者，復據原判決敘明，從而被上訴人依行為時財政部訂頒之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，處以所漏營業稅額10倍罰鍰，並無不合。又財政部頒布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表並非稅法之解釋函令，而係裁罰裁量之參考依據，難謂有稅捐稽徵法第1條之1之適用餘地，且上開參考表並非法律，亦難認有適用同法第48條之3 法律從新從輕原則之可言。蓋系爭裁罰依據之行為時營業稅法第51條規定按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰並未修正，而原處分科處上訴人10倍罰鍰既在法定之行政裁量權範圍，並無不當，原判決予以維持，亦難謂有違比例原則，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；亦難謂有判決不備理由之違法，縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。至於上訴人其餘訴稱各節，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採。綜上所述，上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　98　　年　　7　　月　　23　　日最高行政法院第六庭審判長法官　吳　明　鴻法官　曹瑞卿法官　林　茂　權法官　侯　東　昇法官　黃　秋　鴻以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　98　　年　　7　　月　　24　　日書記官　王　福　瀛

最高行政法院(含改制前行政法院)98年度判字第812號

關鍵資訊