99年度判字第321號｜行政：營業稅｜裁判日期：99 年 03 月 25 日

最　高　行　政　法　院　判　決 99年度判字第321號上　訴　人　南傑實業股份有限公司代　表　人　甲○○ 被上訴人　財政部臺灣省南區國稅局代　表　人　乙○○ 上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國97年5月21日高雄高等行政法院96年度訴字第1045號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人於民國91年10月至92年4月間進貨砂石等，未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象且涉嫌虛設行號之正軒工程有限公司（下稱正軒公司）、鉅珅有限公司（下稱鉅珅公司）及鑫偉企業行所開立之統一發票計16紙，銷售額合計新臺幣（下同）5,202,500元，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額260,125元，經法務部調查局南部地區機動工作組（下稱南機組）及財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）查獲，檢附刑事案件移送書影本等相關事證，移由被上訴人審理核定補徵上訴人營業稅260,125元，並按所漏稅額 259,875元（減除取得鑫偉企業行之進項稅額250元）處以5 倍罰鍰計1,299,300元（計至百元止）。上訴人不服，申經復查結果，獲變更原核定補徵稅額為259,875元，罰鍰部分則變更為按所漏稅額259,875元裁處3倍罰鍰計779,600元（計至百元止），其餘部分駁回。上訴人仍不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、上訴人於原審起訴意旨略謂：上訴人因製造瀝青混凝土，須以砂石為原料，而所有購進之砂石，均取得正軒公司、鉅珅公司所開立之統一發票為合法憑證，且該2家公司均已依法申報營業稅，故上訴人以系爭統一發票作為進項之憑證，並依法申報扣抵稅額，絕無虛報進項稅額，而逃漏稅款之違法情事；又上開2家公司既已領有營利事業登記證及統一發票，是上訴人交易過程已善盡注意義務，並無過失。況上訴人所製造之瀝青混凝土產品業已售出，其有進貨事實當無疑義，且上訴人所取得之統一發票，業經開立者依法申報營業稅，此筆營業稅款業已依法報繳而未使公庫有短、漏收營業稅之情事，不生漏稅之結果，即不得再據以補徵稅款及處罰。另按財政部97年1月17日台財稅字第09704507110號令修正「稅務違章案件減免處罰標準」第2條，依新修訂之標準第5款營利事業取得非實際交易對象所開立憑證之免罰標準以觀，正軒公司與鉅珅公司均已由臺灣高雄地方法院檢察署偵查終結，提起公訴在案，該實際銷貨之營利事業已依法處罰，本件上訴人確符上開「稅務違章案件減免處罰標準」第2條第5款規定，故應將訴願決定及原處分核定補繳稅款259,875元及罰鍰779,600元，均予以撤銷。為此請判決將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷等語。三、被上訴人則以：訴外人饒玉麟取得已停業、將停業或虛設之正軒公司等65家公司，並為上開虛設公司、行號之負責人，明知無實際進、銷貨之事實，為協助新中央股份有限公司（下稱新中央公司）等240家公司辦理貸款、逃避稅捐、牟取不法利益，上開305家公司（含正軒及鉅珅公司）間並無實際進貨事實，卻以循環開立不實統一發票等憑證方式，充作彼此進項憑證，虛增公司營業額、美化公司財務結構，使買受公司取得貸款、協助逃漏稅捐，足生損害稅捐稽徵之正確性，有臺灣高雄地方法院檢察署92年度偵字第23434號及93 年度偵字第11983號檢察官起訴書影本及北區國稅局95年11 月24日北區國稅審4字第0950024186號刑事案件移送書可稽。又正軒及鉅珅公司於91年10月至92年4月間雖按期申報銷項資料，但同期間亦虛填進項金額及稅額以虛減應納稅額，且滯欠鉅額稅款，復未提示相關交易證明文件及帳證資料供核，致無法認定上開2家公司已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納。況依訴外人饒玉麟及林礽海之證述、桃園縣政府與臺南市政府並無正軒及鉅珅公司砂石開採案件之相關登記資料與該2家公司91、92年度營利事業所得稅結算申報資料以觀，上開公司既無礦源又無系爭砂石進貨來源，尚難認定上開公司有銷貨與上訴人及支付貨款之事實。至於上訴人與鑫偉企業行交易5,000元部分，因該企業行於系爭期間有固定資產－運輸設備，並已提列折舊費用，有資產負債表及損益表影本可稽，在無證據顯示渠無為上訴人運輸系爭貨物下，原核定補徵稅額260,125元，乃予以減除取得鑫偉企業行之進項稅額250元，被上訴人復查決定變更核定補徵營業稅259,875元，並無不合。又上訴人未依規定取得憑證，卻取得涉嫌虛設行號之正軒公司及鉅珅公司所開立之統一發票15張充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，其縱非直接故意，惟其發生並不違背其本意，仍屬間接故意，自應受罰等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，略以：㈠正軒公司及鉅珅公司91年度營利事業所得稅結算申報之資產負債表，並無記載礦源及運輸設備等固定資產，且上開2家公司91年度營利事業所得稅結算申報之損益表均無申報運費科目；另其91年度營利事業所得稅結算申報之營業成本明細表亦無申報本期進貨、進料或期末存貨、存料等資料；準此可知，正軒公司及鉅珅公司於91年度營利事業所得稅結算申報既未申報本期進貨、進料或期末存貨、存料，且當年度該2公司又無礦源及運輸設備等固定資產，亦未申報運費科目，則正軒公司與鉅珅公司於91年間自無銷售予上訴人之事實，已灼然甚明。又被上訴人於96年6月7日向臺南市政府、桃園縣政府及經濟部礦務局，查詢正軒公司及鉅珅公司是否取得土石採取許可證及土石採取場登記證之情形，經濟部礦務局以96年6 月12日礦局石1字第09600104280號函復略以：「函囑提供正軒公司及鉅珅公司之土石採取許可證及土石採取場登記證與歷年來開採數量等資料一案，經查本局並無該2家公司之相關資料，請逕洽各縣（市）政府提供……。」而臺南縣政府乃以96年6月15日南市工水字第09600549620號函復略以：「……2.旨揭正軒工程有限公司是否取得土石採取許可證及土石採取場登記證，又歷年來開採數量等相關資料以憑辦理乙節，經查本市轄內河川部分均位於河川下游段及陸上屬都市計畫範圍內，均屬禁採區並無核發土石採取許可證及土石採取場登記證，故無事項資料可提供。」另桃園縣政府則以96年6月12日府商公字第0960189027號函復略以：「……2.經查旨揭正軒公司及鉅珅公司並未領有本府核發之土石採取許可證及土石採取場登記證。」等語，足證正軒公司與鉅珅公司並未取得臺南縣政府及桃園縣政府所核發之土石採取許可證及土石採取場登記證，自無實際從事砂石採取及銷售買賣之事實，亦堪認定。㈡次查，訴外人饒玉麟等人為圖不法利益，竟共同基於偽造文書及幫助納稅義務人逃漏稅捐、填製不實會計憑證統一發票而違反商業會計法之概括犯意，先以購買取得已停業、即將停業或自行虛設之65家公司（含正軒公司在內），並為該65家虛設公司、行號之實際負責人，明知上開虛設公司、行號均無實際進、銷貨之事實，為協助新中央股份有限公司等240家公司（含鉅珅公司）向金融機構辦理貸款、逃避稅捐、牟取自身不法利益，竟連續以其控制含正軒公司在內等65家公司，以統一發票金額8%至10%不等之代價，虛偽開立不實統一發票販售予含鉅珅公司在內240 家應報稅之廠商、公司，幫助逃漏營業稅；另其避免稅捐機關察覺，同時偽造買受統一發票公司之印章、製作不實之合約書、出貨單據及銀行存提款、支票付款等往來證明資料，更利用上開虛設之65家公司及新中央公司等240家公司買受統一發票公司，合計305家公司之間，以循環開立方式，虛增公司營業額，美化公司財務結構，讓買受公司取得金融機構之貸款，幫助買受公司逃漏稅捐等，相互開立不實之會計憑證統一發票，充作彼此之進項憑證，以應付稅捐機關之查核，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，案經南機組以93年2月24日調南機防字第09376202351號刑事案件移送書移送臺灣高雄地方法院檢察署偵查終結，提起公訴在案。再參佐該起訴書附件一即「饒玉麟、黃位山及其仲介人設立、仲介虛設行號及虛開發票公司一覽表」編號53所載，正軒公司為其中65家營利事業之一；且依該起訴書附件二即「饒玉麟詐欺集團涉嫌虛設行號及虛開發票公司統計一覽表」編號183所載，鉅珅公司為其中240家營利事業之一，亦足佐證正軒公司及鉅珅公司於91、92年間應無實際進貨、銷貨而為虛開發票之虛設行號，本件上訴人於系爭期間之上開交易自無可能由正軒公司及鉅珅公司提供。又參酌原處分卷所附正軒公司及鉅珅公司營業人進銷項交易對象彙加明細表之記載，正軒公司及鉅珅公司系爭期間分別取得涉嫌虛設行號之德法國際有限公司、晨一企業有限公司，禾口味實業股份有限公司、巨晟工程有限公司、德益興業有限公司及擎宇企業有限公司所開立之進項憑證，異常進項比例分別為99.8% 及100%等情，有營業人進銷項交易對象彙加明細表附原處分卷可稽。準此足見，上開期間與正軒公司及鉅珅公司交易之公司亦屬虛設行號，益證正軒公司及鉅珅公司並無進貨來源可供銷售，是被上訴人認定正軒公司及鉅珅公司於91年10月至92年4月間，與上訴人間並無實際交易事實，而非上訴人之實際交易對象，即非無據。㈢依據訴外人饒玉麟於92年11月17日在南機組調查筆錄中陳述及於93年1月6日調查筆錄供詞，再佐以訴外人林礽海於92年11月20日在南機組調查筆錄陳述，核與上開正軒公司及鉅珅公司所取得發票之公司均係饒玉麟、黃位山及其仲介人設立、仲介虛設行號及虛開發票之公司相符合。再者，縱上訴人主張正軒公司及鉅珅公司於系爭期間均有按期申報營業稅乙節屬實，但依前揭營業人進銷項交易對象彙加明細表顯示，正軒公司及鉅珅公司均為虛設行號，實際上並無進貨來源可供銷售，故該2公司同期間自有虛填進項金額及稅額以虛減應納稅額，且該2公司亦未按其應納稅額繳納而滯欠鉅額稅款等情，由此亦難認定上開2家公司有銷貨與上訴人之事實，應堪認定。是上訴人所稱正軒及鉅珅公司已領有營利事業登記證及統一發票，亦已報繳營業稅，則上訴人依法取得前揭公司開立之合法憑證，依法並無過失云云，顯有誤解，不足採取。㈣上訴人於91年10月至92年4月間進貨，未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象且涉嫌虛設行號之正軒公司、鉅珅公司及鑫偉企業行所開立之統一發票計16紙，銷售額合計5,202,500元，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額260,125元，致逃漏營業稅額259,875元（減除取得鑫偉企業行之進項稅額250元），違反營業稅法第15條第1項及第3項規定，故上訴人有營業稅法第51條第5款規定之違章行為。且上訴人於行為時未查對實際交易人身分，致取得非實際交易對象所開立之統一發票，縱非故意，亦有應注意、能注意而不注意之過失，故其行為構成稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第5款規定之違章，自堪認定。故被上訴人從一重依營業稅法第51條第5款之規定處罰，自屬有據等由，乃駁回上訴人在原審之訴。五、本院經核原判決並無違誤，再論斷如下：（一）按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。」分別為行為時營業稅法第19條第1項第1款及第51條第5款所明定。次按「為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．2、有進貨事實者：(1)進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。(2)因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」為財政部83年7月9日台財稅第831601371號函意旨。查上開函釋係財政部基於主管機關對執行營業稅法、稅捐稽徵法之疑義所為之解釋，且符合營業稅法等立法之目的，本院自得予以援用。（二）查原判決已就正軒公司及鉅珅公司91年度營利事業所得稅結算申報之資產負債表，並無記載礦源及運輸設備等固定資產，另其損益表均無申報運費科目，其營業成本明細表亦無申報本期進貨、進料或期末存貨、存料等資料，詳已論述；且被上訴人於96年6月7日向臺南市政府、桃園縣政府及經濟部礦務局，查詢正軒公司及鉅珅公司是否取得土石採取許可證及土石採取場登記證之情形，均函覆正軒公司與鉅珅公司並未取得臺南縣政府及桃園縣政府所核發之土石採取許可證及土石採取場登記證等語；另審酌臺灣高雄地方法院檢察署92年度偵字第23434號及93年度偵字第 11983號檢察官起訴書附件一即「饒玉麟、黃位山及其仲介人設立、仲介虛設行號及虛開發票公司一覽表」編號53所載，正軒公司為其中65家營利事業之一；依該起訴書附件二即「饒玉麟詐欺集團涉嫌虛設行號及虛開發票公司統計一覽表」編號183所載，鉅珅公司為其中240家營利事業之一等情，及而認定正軒公司及鉅珅公司屬虛設行號，正軒公司及鉅珅公司於91年10月至92年4月間，與上訴人間並無實際交易事實，而非上訴人之實際交易對象及上訴人於行為時未查對實際交易人身分，致取得非實際交易對象所開立之統一發票，縱非故意，亦有應注意、能注意而不注意之過失等情，亦已詳予論述；經核原審判決尚無違證據法則、論理法則及經驗法則，依法自無不合；上訴人泛指原判決僅以上開2家公司並無營業登記事項、土石採取許可證及土石採取場登記證為由，率認上訴人與其並無砂石買賣之情事，且上訴人合法購進砂石並取得上開2家公司之統一發票憑證，並詳查2家公司之營業登記資料，已善盡注意義務，並無故意、過失可言，原審法院卻仍以此為據而為判決，自有判決不備理由之違法云云，殊無足採。從而，原處分機關依裁罰時營業稅法第51條第5款之規定予以處罰，並無不合。（三）綜上所述，原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，認事用法均為妥適，並無所謂原判決有違背法令之情形；上訴人復對於業經原判決論述不採之事由再予爭執，核屬事實認定問題或法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。上訴意旨仍執前詞，主張原判決有適用法規不當及理由不備之違誤，求予廢棄，經核並無理由，上訴應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　99　　年　　3　　月　　25　　日最高行政法院第六庭審判長法官　吳　明　鴻法官　林　茂　權法官　侯　東　昇法官　劉　介　中法官　黃　秋　鴻以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　99　　年　　3　　月　　25　　日書記官　吳　玫　瑩

最高行政法院(含改制前行政法院)99年度判字第321號

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