99年度判字第322號｜行政：所得稅法｜裁判日期：99 年 03 月 31 日

最　高　行　政　法　院　判　決 99年度判字第322號再審原告　甲○○ 訴訟代理人　蔡朝安　律師許文彬　律師再審被告　財政部臺北市國稅局代　表　人　乙○○ 上列當事人間所得稅法事件，再審原告對於中華民國97年4月24 日本院97年度判字第335號判決，提起再審之訴，關於本於行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由部分，本院判決如下：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。理由一、再審原告為中環股份有限公司（下稱中環公司）之負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司涉嫌於民國87年間給付國外權利金所得新臺幣（下同）263,264,448元，未依同法第88條規定，於給付時扣取稅款，經法務部調查局臺北市調查處（下稱市調處）據檢舉查獲並通報再審被告審理，再審被告原核定乃依同法第114條第1款前段規定，限期責令再審原告補繳上開應扣未扣之稅款52,652,890元。再審原告不服，申經復查結果，核減應扣繳稅款1,500,109元，變更核定應扣繳稅款為51,152,781元。再審原告仍不服，提起訴願，經財政部92年5月5日台財訴字第09105236號訴願決定將原處分（復查決定）撤銷，囑由再審被告另為處分。嗣再審被告重為復查決定，核減應扣繳稅款22,140,206元，變更核定應扣繳稅款為29,012,575元。再審原告仍未甘服，循序提起行政訴訟，經臺北高等行政法院94年度訴字第1921號判決（下稱原審判決）駁回，再審原告提起上訴，經本院97年度判字第335號判決（下稱原確定判決）駁回。再審原告不服，主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款規定之再審事由，對之提起再審之訴。二、再審原告起訴主張：（一）依所得稅法第89條第1項第4款規定，國外影片事業所得稅款扣繳義務人，為營業代理人或給付人，準此，本件之扣繳義務人為中環公司，而非再審原告。原確定判決認中環公司負責人為扣繳義務人，其適用法規顯有錯誤。（二）財政部68年7月6日台財稅第34585號函釋（下稱財政部68年函釋）：「營利事業進口國外電影片，經約定不得重製，僅供一定期限放映之用者，其所支付之費用，尚不屬權利金性質，國外營利事業取得該款項，免予課徵所得稅。」是依原確定判決卷附美國新線電影公司（下稱美國新線公司）發票可知，中環公司需另行付費始能取得複製影片之權利，足徵其支付系爭最低保證金僅係作為在一定期間放映的預付費用，而不及於影片的複製。原確定判決漏未斟酌前開證據且未置一詞，顯有不依證據認定事實及理由不備之適用法規錯誤之違法。再者，所得稅法第8條第6款所定之「特許權利」應限於「已完成且可使用」之無體（智慧）財產權。系爭最低保證金支出時，因尚未有可使用之權利存在，且係基於對未來不確定事項之投資關係所為，依財政部92年5月5日台財訴字第09105236號訴願決定意旨，應認定為投資支出，而非權利金。（三）原確定判決既認中環公司給付之最低保證金，係「進口可以電影形式播放之載體」及「進口可供複製之影片母帶」之對價，則依前開財政部68年函釋意旨，再審原告應僅就「進口可供複製之影片母帶」對價部分有扣繳義務，原確定判決未依其認定作區分，將系爭最低保證金全部視為應扣繳之所得，其適用法規顯有錯誤。況原審判決並未認定系爭最低保證金係「進口可以電影形式播放之載體」及「進口可供複製之影片母帶」之對價，原確定判決未以高等行政法院判決所確定之事實為判決基礎，適用法規顯有錯誤。（四）再審原告與中環公司所信賴者為財政部68年函釋及稅捐稽徵機關依該函釋反覆施行達20餘年之慣行，所舉北市影片商業同業公會91年10月24日(91)影13業字第037號函（下稱91年函）僅為證明稅捐稽徵機關之慣行，原確定判決誤指再審原告等信賴前開北市影片商業同業公會91年函而有違信賴保護原則，其適用法規顯有違誤等語，請求廢棄原確定判決及原審判決，並撤銷訴願決定及原處分。三、再審被告則以：（一）艷星企業有限公司（下稱艷星公司）自86年7月18日與美國新線公司訂約，取得在臺獨家電影放映權、家用及商用錄影帶出租及直銷權以及免付費電視公播權等多項權利，嗣後艷星公司於87年2月25日移轉其權利予中環公司，該公司於87年度給付美國新線公司權利金，應屬扣繳範圍。又美國新線公司在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人，依所得稅法第89條第1項第2款規定，其扣繳義務人為事業負責人，原確定判決適用法規並無違誤。（二）從中環公司與美國新線公司所締結之民事契約觀之，中環公司並未承擔影片創作失敗之風險，而其給付最低保證金之約定，也確保美國新線公司之最低交易對價，是系爭最低保證金乃其取得影片著作權在臺使用權能之對價，核其屬性為權利金性質。原確定判決就再審原告所提事證業已斟酌，並記明不採之理由，並無判決不備理由之違法。（三）本案中環公司就同一部影片，分別進口「可以電影形式播放之載體」及「可供複製之影片母帶」，與財政部68年函釋不完全相同，本案不予援用，無違平等原則等語，資為抗辯，求為判決駁回再審原告之訴。四、本院查：（一）按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。（二）又按「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：…6、專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，因在中華民國境內供他人使用所取得之權利金。」、「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之︰…2、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金…，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人…如左︰2 、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬…，及在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員，事業負責人…。」、分別為行為時所得稅法第8條第6款、第88條第1項第2款、第89條第1項第2款所明定。再按「納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按左列規定扣繳：…6、權利金按給付額扣取百分之20。」復為行為時各類所得扣繳率標準第3條第6款所明定。原審判決依美國新線公司與艷星公司所簽訂國際性複合式權利放映之許可合約（下稱新線合約）第Ⅲ節之第A3點所載，美國新線公司確定影片無法完成，則經銷商有權要求同額退還其原先所支付最低保證金、第C及D點所載，經銷商開發特許權利之總收款分成予美國新線公司、超出費用之補償及最低保證金之補償，核與投資之情形不同；投資之損失乃無法退還，且投資之報酬應由被投資者即美國新線公司計算影片製作、拍攝、經銷、廣告等過程之損益後來分配，尚無由投資者即經銷商單以在臺之收益來分配之理。再依上揭新線合約，其合約之本質乃艷星公司（後轉讓予中環公司承受）為獲得使用美國新線公司所許可條件及許可之權利，而以最低保證金為代價給付，與權利金係指因任何科學作品之版權、任何專利權、商標權、設計或模型、計畫、祕密公式或方法之使用權，所收到任何方式之代價給付相符，是系爭最低保證金，應屬權利金性質；而合約中所訂最低保證金之金額按各選擇影片定案製片預算之2%或2.5%計算，乃係權利金代價金額之計算而已，並無礙於系爭款項性質之認定。再參諸中環公司開立予豔星公司之統一發票，品名欄係記載為「版權費」，中環公司轉帳傳票之會計科目亦記載「預付貨款－版權」，摘要欄記載「支付NEW LINE片款」，及臺北區中小企業銀行之匯出匯款賣匯水單之匯款分類名稱欄記載「視聽支出」，有統一發票、中環公司轉帳傳票、臺北區中小企業銀行之匯出匯款賣匯水單等附原處分卷可稽，益足徵系爭款項確為權利金支出之性質，並非共同投資之成本。末依新線合約內容及再審原告於87年2月25日與艷星公司所簽訂之契約書第二章第一節約定內容，中環公司支付予美國新線公司之款項，其許可權利，亦涵蓋電影片之放映、錄影帶、VCD、DVD之租售、電視播放等權利，尚與財政部68年函釋意旨：「營利事業進口國外電影片，經約定不得重製，僅供一定期限放映之用者，其所支付之費用，尚不屬權利金性質，國外營利事業取得該款項，免予課徵所得稅。」意旨不符，自無上揭函釋之適用。原審判決因之維持原處分及訴願決定，駁回再審原告之第一審之訴，原確定判決以原審判決駁回再審原告之訴，尚無違誤，駁回上訴，經核並無所適用之法規與應適用之現行法規相違背，或與解釋判例相牴觸及違反信賴保護原則情形。再審意旨主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之適用法規顯有錯誤之再審理由，無非係就事實之認定及法律見解為爭執，揆諸首揭說明，自不得據為再審理由。其再審之訴為無理由，應予駁回。另再審原告本於行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由部分，本院無管轄權，另裁定移送原審法院（臺北高等行政法院）審理。五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　99　　年　　3　　月　　31　　日最高行政法院第二庭審判長法官　鍾　耀　光法官　鄭忠仁法官　吳東都法官　陳鴻斌法官　黃　淑　玲以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　99　　年　　3　　月　　31　　日書記官　王　史　民

最高行政法院(含改制前行政法院)99年度判字第322號

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