臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)100年度再字第153號

• 裁判案由: 贈與稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 11 月 04 日
• 當事人: 柯盛英

臺北高等行政法院判決
100年度再字第153號再審原告 　柯盛英
訴訟代理人　劉士昇　律師
再審被告 　財政部臺北市國稅局
代　表　人　陳金鑑（局長）住同上
上列當事人間贈與稅事件，再審原告對最高行政法院中華民國100 年4 月7 日100 年度判字第481 號判決等，提起再審之訴，經最高行政法院以100 年8 月11日100 年度裁字第1941號裁定移送本院，本院判決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
再審原告於民國79年間提供其所有坐落臺北市○○區○○段○ ○段643 （應有部分1/2 ）、658 地號（應有部分全部）
土地，與鄰近同小段637 地號等19筆土地之地主共同合建，推出「華園大廈」建案。嗣於合建進行中，將其所有之658
地號土地應有部分1/2 於83年6 月30日（登記日期為同年10月13日）移轉登記予其夫謝安鑫擔任負責人之泰康紙業股份有限公司（以下簡稱泰康公司）。嗣該建案完工並取得臺北市政府工務局87年8 月14日87使字第308 號使用執照，分配所得之建物也於88年2 月3 日辦理第1 次登記後，泰康公司再於88年10月30日將自包括前開2 筆土地大部分在內之建物基地合併登記之莒光段3 小段637 地號（下稱系爭土地）之應有部分11810/100000，以買賣為原因移轉登記予再審原告之子女謝正德、謝正隆、謝嫣紅及謝嫣珠等4 人（另有移轉登記予次女謝嫣淑部分，未經核定為贈與）。再審被告認核有三角移轉之贈與情事，乃以88年10月30日為贈與日期，核定贈與總額新臺幣（下同）22,069,316元，應納稅額5,198,567 元，並處1 倍之罰鍰5,198,567 元。再審原告不服，申請復查，惟再審被告未於2 個月法定期間內作成復查決定，再審原告乃依稅捐稽徵法第35條第5 項規定，逕向財政部提起訴願，嗣經再審被告以96年8 月28日財北國稅法二字第0960229295號復查決定：「追減罰鍰67元，其餘復查駁回。」（下稱原處分）。再審原告仍表不服，一併提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟，經本院以98年5 月21日97年度訴字第223 號判決（下稱本院前判決）駁回，再審原告仍表不服，提起上訴，經最高行政法院以100 年4 月7 日100 年度判字第481 號判決：「原判決關於罰鍰及該訴訟費用部分均廢棄。廢棄部分訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。其餘上訴駁回。廢棄部分第一審及上訴審訴訟費用由被上訴人負擔，駁回部分上訴審訴訟費用由上訴人負擔。」（下稱原確定判決），再審原告不服，以原確定判決有行政訴訟法第273 條第1 項第14款再審事由，提起再審之訴，經最高行政法院以100 年8 月11日100 年度裁字第1941號裁定移送本院審理。
二、本件再審原告主張：
㈠再審原告所持有系爭637 地號土地，自86年間因合併取得持分14,820/100,000，迄至再審被告認定有三角移轉贈與時（即88年間），均未有所變動，亦未有減少，此有本院前判決內之原證15- 土地合併持分協議書及本院前判決內之原證16再審原告於92年3 月27日（即本件調查基準日之前）申請之土地登記謄本可證（查該土地登記謄本載，登記日期：86年10月15日；原因發生日期：86年10月13日；登記原因：合併；權利範圍：1,482/10,000可按。由此可顯見再審原告土地之持分面積，與系爭637 地號土地於86年合併後所取得之部分完全相同，並未減少（如前述及再審原告於本院前判決中97年7 月29日所呈準備書（二）狀第1 頁所載）。再查，再審原告於86年10月間所取得合併後系爭637 地號土地持分為1,482/10,000（亦即14,820/100,000），又自86年10月為合併登記後，迄至92年間，登記持分均未變動，亦有前述土地合併協議書以及92年3 月27日申請之土地登記謄本記載明確可憑。關於此點原確定判決謂：「況上訴人所有之系爭土地歷經與其配偶謝安鑫之土地合併分割後，其土地持分已有變更，自不能單以上訴人有土地持分之增減，作為計算贈與土地持分之標準……」，然核前所述，依據本院前判決中所呈原證15、16（茲將檢附件2 ）之重要證物，均可清楚知悉此與再審原告之配偶謝安鑫間之合併分割無涉（查再審原告與謝安鑫之土地變動情況系於前述92年3 月27日之後，再審原告於本院前判決中所呈原證53至56）。因此本件華園大廈建築基地土地部分，再審原告83年移轉658 地號土地1/ 2給泰康公司後，再審原告土地持分即未再變動過，至少迄再審被告認定本件於88年贈與時，再審原告就637 地號土地持分仍係1,482/10,000（即14,820/100,000），並非本院前判決所認定僅剩下2,780/100,000 （本院前判決中附表5 ），據此本院前判決有重要證據即再審原告於前程序中所呈原證15、16、以及原證53、54、55、56漏未審酌，而此乃足以影響判決之重要證據，據此，本院前判決有行政訴訟法第273 條第1 項第14款之情況。
㈡綜上所述，原確定判決及本院前判決有行政訴訟法第273 條第1 項第14款之情事，為此，再審原告提起本件再審之訴，並聲明求為判決：原確定判決及本院前判決關於不利再審原告之部分均廢棄。廢棄部分，訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。廢棄部分再審前歷審及再審訴訟費用均由再審被告負擔。
三、再審被告則以：
㈠按「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定」、「稅捐之核課期間，依左列規定：……三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為7 年。」、「前條第1 項核課期間之起算，依左列規定：……二、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報繳納者，自規定申報期間屆滿之翌日起算。」為稅捐稽徵法第1 條、第21條第1 項第3
款及第22條第2 款所明定。次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「遺產及贈與財產價值之計算，以……贈與人贈與時之時價為準；……第1 項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；……」為遺產及贈與稅法第3
條第1 項、第4 條第1 項、第2 項及第10條所規定。又「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」為司法院釋字第420 號闡明在案。
㈡經查本件事實如事實欄所述，乃肇於再審原告提供其所有坐落莒光段3 小段643 、658 地號土地，與鄰近土地之地主共同合建，推出「華園大廈」建案，於合建進行中，將658 地號土地其所有之部分1/2 於83年6 月30日（登記日期為同年10月13日）移轉登記予泰康公司，嗣該建案完工後，並取得臺北市政府工務局87年8 月14日87使字第308 號使用執照，分配所得之建物於88年2 月3 日辦理第1 次登記後，泰康公司再於88年10月30日將自包括前開2 筆土地大部分在內之建物基地合併登記之系爭637 地號土地之應有部分11810/100000，以買賣為原因移轉登記予再審原告之子女謝正德、謝正隆、謝嫣紅及謝嫣珠等4 人（謝正德持分2786/100000 、謝正隆持分3128/100000 、謝嫣紅持分3100/100000 、謝嫣珠持分2796/100000 ，合計11810/100000），涉及三角移轉之贈與情事，核定贈與總額22,069,316元，應納稅額5,198,567 元，證諸首揭規定，俱屬有據，審其確定之事實及適用之法律見解，並經大院及最高行政法院論證綦詳，核先陳明。㈢查本件再審原告既未能證明泰康公司實際出資購置658 地號土地參與合建，泰康公司即無由享有獲配建物、基地之利益，此項合建所得之經濟利益應屬再審原告基於合建契約所應享有方是。況再審原告又未能證明謝正德等4 人與伊或泰康公司有何買賣建物基地系爭637 地號土地之應有部分11810/100000之對價關係，而該部分土地最終移轉登記於謝正德等人名下，再審被告認定係再審原告以迂迴之方法達到將系爭土地贈與其子女之目的，屬實務上之三角移轉關係，為實質上之贈與行為，乃以88年10月30日為贈與日期，核定贈與總額22,069,316元（88年土地公告現值143,415 元×宗地面積
1,303 ㎡×持分11810/100000）等由，駁回再審原告之訴。
而再審原告所稱漏未斟酌土地合併協議書及92年3 月27日申請之土地登記謄本，審酌所提事證，為再審原告提起行政訴訟理由之一，再審原告主張之上開再審事由，業據本院前判決詳予論斷，此觀該判決理由欄已詳載：「是本件贈與標的之全貌實為原告合建後所獲配之建物及其坐落基地，而建物部分先經原告於87年2 月6 日（尚未取得使照）以變更起造人為謝正德等人之方式達到贈與之結果，此部分經被告接獲檢舉於94年9 月2 日通知原告申報，原告已於當日申報（見同前外放卷被告證14、15）；至基地部分即係本件核課之贈與標的，則原告原有之原始658 地號土地已無涉本件贈與事實。故原告執著於658 地號土地之沿革，而以658 地號土地與637 地號土地面積、位置、地號均有不同，及原告名下持有之637 地號土地應有部分並未減少及其間之異動，且泰康公司名下637 地號土地另移轉登記部分應有部分予其他起造人等節，指摘被告將658 、637 地號土地混為一談；及以合建後原告及其一家人名下增加19戶建物，財產反倒增加，又其中17戶建物已經申報贈與稅等節，指摘被告重複核課，違反量能課稅原則云云，均係疏漏合建之過程所必要之土地合併、分割程序及合建結果所創設之利益之推論，核不足採。」（本院前判決書第79頁）。是再審原告在前訴訟程序所提出之上開證物文件資料（即系爭土地合併協議書及92年3 月27日申請之土地登記謄本），既經原審法院依其主張予以判決，難認其審核有何違法之處，此純屬證據取捨問題，自非漏未斟酌甚明。再審原告猶執該件前程序所為主張並為原判決所不採之事由，謂原判決顯有漏未斟酌足以影響於判決之重要證物之再審原因，要無足取。從而再審原告所提上開土地合併協議書及92年3 月27日申請之土地登記謄本，自難謂有行政訴訟法第273 條第1 項第14款所規定足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者，而得以之為再審之事由。
㈣綜上論述，原確定判決並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回再審原告之訴、訴訟費用由再審原告負擔。
四、按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之」、「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：……十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」行政訴訟法第278 條第2 項、第273 條第1 項但書及第14款分別定有明文。準此，再審程序旨在補上訴制度之窮，是其具有補充性，如當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，即不得提起再審之訴。再按所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」係指當事人在前訴訟程序已經提出，而原確定判決漏未於判決理由中斟酌者而言；申言之，該項證物如經斟酌，原判決將不致為如此之論斷，若縱經斟酌亦不足影響原判決之內容，或原判決曾於理由中說明其為不必要之證據者，均與本條規定得提起再審之要件不符。
五、再審原告主張本件有行政訴訟法第273 條第1 項第14款之再審事由，其理由無非係以：再審原告於83年移轉658 地號土地其所有之部分1/2 予泰康公司後，於86年10月間取得合併後637 地號土地（宗地面積1,303 ㎡）之應有部分14820/100000，迄至再審被告認定有三角移轉贈與時（即88年間）登記持分均未變動，此有本院前判決之原證15及16土地合併協議書及92年3 月27日申請之土地登記謄本可證。再審原告與謝安鑫之土地變動情況係於前述92年3 月27日之後（再審原告於本院前判決中所呈原證53至56) 。再審原告於前程序中所呈原證15、16、53、54、55、56漏未審酌，而此乃足以影響判決之重要證據，本件有行政訴訟法第273 條第1 項第14款之再審事由等語。
六、經查，此已經再審原告依上訴而為主張，有再審原告行政訴訟補提上訴理由狀可參( 見最高行政法院100 年度判字第481 號卷第61 -67頁) 。揆諸前揭規定及說明，再審原告已依上訴主張其事由，不得提起再審之訴。況再審原告上開主張，已經最高行政法院判決略以: 「……㈣原判決認定本件上訴人贈與系爭637 地號土地之應有部分為11810/100000，係根據上訴人所分得19戶房屋中登記給謝正德等四人之11戶房屋所占基地之持分比率計算而得（如原判決附表五），並非如上訴人主張係以上訴人系爭土地原始持分減去上訴人目前所剩下持分而得，況上訴人所有之系爭土地歷經與其配偶謝安鑫之土地合併分割後，其土地持分已有變更，自不能單以上訴人所有土地持分之增減，作為計算贈與土地持分之標準。」等語在卷，故再審原告主張原確定判決有足以影響於判決之重要證據漏未審酌之違法云云，尚非可採。
七、況查，本院前判決已於理由欄詳載：「是本件贈與標的之全貌實為原告合建後所獲配之建物及其坐落基地，而建物部分先經原告於87年2 月6 日（尚未取得使照）以變更起造人為謝正德等人之方式達到贈與之結果，此部分經被告接獲檢舉於94年9 月2 日通知原告申報，原告已於當日申報（見同前外放卷被告證14、15）；至基地部分即係本件核課之贈與標的，則原告原有之原始658 地號土地已無涉本件贈與事實。故原告執著於658 地號土地之沿革，而以658 地號土地與637 地號土地面積、位置、地號均有不同，及原告名下持有之637 地號土地應有部分並未減少及其間之異動，且泰康公司名下637 地號土地另移轉登記部分應有部分予其他起造人等節，指摘被告將658 、637 地號土地混為一談；及以合建後原告及其一家人名下增加19戶建物，財產反倒增加，又其中17戶建物已經申報贈與稅等節，指摘被告重複核課，違反量能課稅原則云云，均係疏漏合建之過程所必要之土地合併、分割程序及合建結果所創設之利益之推論，核不足採。」等語在卷（見本院前判決書第79頁），已於判決理由中詳為論斷斟酌。再審原告猶執該件前程序所為主張並為原判決所不採之事由，謂原判決顯有漏未斟酌足以影響於判決之重要證物之再審原因，要無足取。揆諸前揭規定及說明，核與行政訴訟法第273 條第1 項第14款規定得提起再審之要件，顯有未合。
八、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。
據上論結，本件再審原告之訴為顯無理由，爰依行政訴訟法第278 條第2 項、第98條第1 項前段、第104 條，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　100 　年 11 月 4 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 黃秋鴻
法 官 陳心弘
法 官　林惠瑜
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　100 　年 11 月 4 日
書記官 劉道文