臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)100年度簡字第44號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 05 月 31 日
• 當事人: 東鋼鋼結構股份有限公司

臺北高等行政法院判決
100年度簡字第44號原 告　東鋼鋼結構股份有限公司
代　表　人　侯王淑昭（董事長）
被 告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　陳金鑑（局長）住同上
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年11月22日台財訴字第 09900330500號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、事實概要：
緣原告民國（下同）90年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本新臺幣（下同）1,879,718,472 元，被告初查依其申報數核定，嗣經法務部調查局北部地區機動工作組（下稱北機組）及被告查獲原告虛列營業成本15,000,000元，重行核定營業成本1,864,718,472 元，應補稅額86,900元，並按所漏稅額86,900元處1 倍之罰鍰計86,900元。原告不服，申請復查，未獲變更。原告提起訴願，經訴願決定將原處分（含復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，其餘訴願駁回。原告仍表不服，遂向本院提起本件行政訴訟。
貳、本件原告主張：
一、原告係以承包工程為主要業務，除自行施作外，僅極小部分零星工程基於成本及效益考量，委由良華營造有限公司（下稱良華公司）承作，工程總價15,000,000元。雙方簽訂工程合約，原告依約支付工程款。除有工程合約、進項發票外，尚有詳細之公司帳冊、憑證、傳票可稽。且工程款係以「票據」支付，亦有該公司所出具之「簽收證明」，上面載明票據號碼及金額，資金流程明確。完全符合稅法規定。惟被告卻遲至94年4 月突以北機組所通報之資料，以該良華公司「涉嫌虛設行號」為由，據此認定原告「無進貨事實」未經任何實質查核即追繳營業稅並處以3 倍罰鍰。營利事業所得稅部分亦將成本剔除15,000,000元後補徵營利事業所得稅86,000元，裁處罰鍰86,000元，經原告申請復查、訴願均遭不當駁回，惟罰鍰部分經變更為43,000元。
二、原告90年度與良華公司交易時，該公司係正常營業、正常申報進、銷項及401表並依規定繳納營業稅，該公司本年度申
報銷項金額86,279,994元、進項金額66,547,508元、繳納營業稅388,513元（附件三）。原告多次提示『新證據、新資
料』供核，而被告卻不予查證，以錯誤的分析資料及不相干年度及金額辯稱：91及92年度良華公司2 年度進項金額僅227,371 元，推論原告不可能與之交易。原告除提示良華公司申報營業稅具體證據和繳稅資料外，並指出被告是以不相關及錯誤之『92』年度資料來推論並否定原告與該公司交易之事實，於法無據且兩者資料數字差異太懸殊，自應直接調閱該公司原始申報資料；以便查證以杜爭議，但被告均置之不理；未經任何審查即以「營業稅」行政救濟之判決結果己確定為藉口，作為駁回「營利事業所得稅」復查申請之依據。完全未經查證，顯然未盡查核之能事。按『營業稅』與『營利事業所得稅』為完全不同之稅目，法規條文、課稅標的、稅率均不相同如何類比？有財政部80年8 月8 日台財稅第800695600 號函（下稱80年函釋）可證（附件四），是以營業稅案判決結果僅可做為參考不得做為依據。
三、原告90年度的銷項金額高達1,965,059,555 元、進項金額包括成本及費用二項金額合計亦達1,952,595,935 元，而向良華公司之進項為15,000,000元，僅占進項金額0.76％，係於工程進行中；因安全性需要及考量而加強懸吊作業之支撐工程；又基於工程分工、成本及效益等因素，才委由良華公司所承作之週邊零星工程及加強懸吊支撐工程。如此微小金額，無需也沒有必要向虛設行號進貨。又90年度帳載虧損金額高達26,418,245元，遠遠大於15,000,000元（附件五），根本不必繳納營利事業所得稅，更無需甘冒風險取具虛設行號發票以虛列成本，其理甚明。
四、與良華公司交易期間係90年度，該公司正常申報進銷項資料、營業稅401 表並依法繳納營業稅應納稅款。雙方簽有工程合約﹔有議價單、請購單、工程驗估單、報告書等文件可稽，工程款均以票據支付，取得該公司之簽收證明，資金流程明確。綜上所述，本件有進貨事實殆無疑義。原告有權要求被告，調閱良華公司所申報之營業稅原始資料，查核比對以杜爭議，並依財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500
號令及稅捐稽徵法第12條之1 （附件六）實質課稅原則等規定等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
參、被告則以：
查本件同一違章事實營業稅部分，原告僅就罰鍰部分提起行政救濟，業經最高行政法院99年度判字第408 號判決駁回理由略以（第7 頁倒數第7 行起）：「查原審並非徒憑北機組之移送書、虛設行號相關資料分析表或進銷項憑證查詢紀錄等即認定上訴人有違章漏稅事實，而係依上訴人所提出之統一發票、工程合約書、付款紀錄……等證據資料，調查證據後，本於所得之心證，認定上訴人於90年7 月至91年10月間並無向良華公司進貨，卻持該公司所開立而不得扣抵銷項稅額之統一發票，用以扣抵銷項稅額，虛報進項稅額之違章事實，自與論理法則及經驗法則無違。縱北機組刑事移送書所載良華公司之負責人（施輝象）及其營業地址（北部地區），與上訴人簽約之良華公司負責人（鄭紹虎、施輝象）及其營業地址（彰化縣），並不全然相同（按上訴人於91年10月31日簽約之良華公司負責人為施輝象（原審卷頁64），非上訴意旨所稱鄭紹虎），或原審並未依上訴人請求，調閱90及91 年 度良華公司自行向稅捐稽徵機關申報之進銷項資料及繳納營業稅資料原本（被上訴人已提出財稅資料中心之良華公司申報書及進項來源明細，見原處分卷附件3 及原審卷頁212-222）， 均不影響原審依上訴人所提上開證據資料，調查證據後，本於所得之心證，認定上訴人於90年7 月至91年10月間並無向良華公司進貨，卻持該公司所開立而不得扣抵銷項稅額之統一發票，用以扣抵銷項稅額，虛報進項稅額之違章事實。又財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500
號令釋意旨（業經財政部以98年12月7 日台財稅字第09804577370 號令廢止），係指稽徵機關對營業人有無進貨事實必須查明，不得以其申報扣抵銷項稅額之發票係屬虛設行號所開，即認無進貨事實而言，是倘稽徵機關已查明營業人確以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，無進貨事實者，自得依營業稅法第51條第5 款規定，予以科罰，本件上訴人於90年7 月至91年10月間並無向良華公司進貨，已如前述，則被上訴人據以裁罰，自無違財政部上開令釋之意旨，……」。綜上，原告與良華公司無實際交易事實業經最高行政法院判決認定，原告復執前詞爭執其確有進貨事實，惟並未提示任何新證據以實其說，自無從認定原告確有進貨事實。綜上，被告原核定並無不合，請續予維持等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
肆、兩造不爭之事實及兩造爭點：
如事實概要欄所述之事實，業據提出90年度營利事業所得稅結算申報書影本、本院96年度訴字第1976號判決及最高行政法院99年度判字第408號判決為證，其形式真正為兩造所不
爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
一、原告所列取自良華公司之營業成本，是否虛報（有無進貨事實）？
二、原處分以原告虛列營業成本予以補稅是否適法？
伍、本院之判斷
一、本件應適用之法條與法理：
行為時所得稅法第24條第1項規定：「營利事業所得之計算
，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額」，財政部80年函釋稱：「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，……如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第35條第2項（
現行法第4項）規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅
部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考」，與前揭立法意旨相符，行政機關予以適用，自無違誤。
二、原告所列取自良華公司之營業成本，係屬虛報（無進貨事實）：
（一）原告主張取自良華公司之系爭19紙統一發票，係由於原告89 年12月2日向訴外人復興營造公司承攬「江陵禮一、二期新建工程」之「鋼構工程」，復於91年4月20日承攬同
一工程之「鋼構追加工程」，基於成本效益之考量及機具設備等原因，將上開工程中部分週邊零星工程及支撐補強等工程委託良華公司辦理，並提出工程合約書及統一發票為證，惟無法看出有進貨之事實：
１、系爭19紙發票，其內容如下：
Ⅰ、其中16紙，分別自90年7月3日至90年9月11日開立，
銷售額各為900,000元。
Ⅱ、其中2紙，分別於90年8月6日開立、銷售額200,000
元及90年9月11日開立、銷售額400,000元。
Ⅲ、上開18紙發票之品名均為「鋼構支撐工程」，合計
15,000,000元；
Ⅳ、最後1 紙發票之品名為「臨時支撐工程款」，係91
年10月31日開立，銷售額為6,500,000 元。
２、原告主張前18紙發票之開立，係原告與良華公司間訂立「工程承攬合約書」而取得，查該合約書之記載略如下：
Ⅰ、訂約日期：90年8月7日；
Ⅱ、第4條：工程內容全數由原告帶料施工；
Ⅲ、第5條：合約總價15,000,000元（未稅）；
Ⅳ、第7條付款辦法：預付款20%（現金票）簽約時付款；
構件製作完成支付40%（票期：月結60天票）；工程進度款：依吊裝進度按月請款至總工程款90%（票期：月結60天票）；保留款10%，原告於主結構體RC完工或吊裝完成後完成驗收，付款10%（票期：月結60天票）；依此合約，原告應於90年8 月7 日預付3,000,000 元
、於構件製作完成支付6,000,000 元，依吊裝進度按
月給付至總工程款90% ，保留款1,500,000 元則於完
成驗收時給付；然查，對照上開18紙發票，除了銷售
額相符外，其餘各節均不相符，其中重要者，例如上
開發票自90年7 月3 日即已陸續開立，訂約日期卻在
一個多月後之90年8 月7 日，開立日期亦完全未照時
限表規定之「依其工程合約所載每期應收價款時」；
退一步，再對照以原告主張之付款流程，即原告係將
取自復興營造公司之支票轉讓良華公司，其票載發票
日及金額，亦完全無法與上開合約書或上開18紙統一
發票相互勾稽，殊難信為真實。
３、原告雖主張系爭18紙發票所載之進貨，乃由於向訴外人
復興營造公司承攬「江陵禮一、二期新建工程」之「鋼
構工程」，部分轉包良華公司云云，並提出原告與復興
營造公司簽訂之「江陵禮一期新建工程（鋼構工程）合
約書」及「江陵禮二期新建工程（鋼構工程）合約書」
為證，惟查，上開2合約書皆係89年12月2日簽訂，對照
以原告提出之工程聯絡單及工程洽辦單，其施工日期均
早於上開原告與良華公司之簽約日期，甚至早於上開已
無法合理說明之統一發票開立日期，無足佐證系爭18紙
發票所載之進貨乃為原告與江陵禮一、二期新建工程（
鋼構工程）所需；至於原告提出之另2紙工程聯絡單，日期雖較接近簽約日期，分別在90年7月25日及8月9日，惟觀其內容，亦看不出有自良華公司進貨及其與原告所承
包工程之關連，況且工程名稱記載為「昇陵」，亦與原
告主張不符，原告主張自非可採。
４、至最後1 紙銷售額為6,500,000 元之統一發票，該紙發
票之開立日期為91年10月31日，惟原告提出之合約書簽
訂日期也在91年10月31日，該合約書之工程內容及付款
辦法與2.(2) 及(4) 所載完全相同，其不合理之處同於
前述；再者，該紙統一發票品名記載以「臨時支撐工程
款」，對照以原告提出之2 份與復興營造公司之追加工
程契約書，分別記載以「鋼構追加工程」3,000,000 元
及「鋼構主體工程（含電梯環樑）」，其內容亦不相符
，況原告亦未提出任何足資證明有良華公司進場施工之
紀錄，足證原告所提出之證據間相互矛盾，無從舉證原
告有將部分工程轉包予良華公司，由良華公司進場施工
，被告認原告「並無自良華公司進貨」，自非無據。
（四）原告雖主張其銷貨與復興營造公司既屬實在，自不能否認其「有進貨」之事實，且原告公司規模甚大，於系爭年度向良華公司所為之系爭進貨，僅占總進貨量之不足1%，實無虛報自良華公司進貨之必要云云，惟各紙進項憑證上所載進貨之多寡、價格之高低，本即應由營業人核實申報，營業人所申報之每一紙進項憑證上所載之進貨，才與銷項稅額之扣抵有關，至營業人之「營業規模」，則與「有無進貨之實」無必然關連；本件依北機組刑事案件移送書及虛設行號相關資料分析表所載，良華公司虛開統一發票期間為90年7 月至91年10月間，虛填進項金額期間為91、9
2 年間，而原告取得良華公司不實進項憑證期間為90年至91年，兩相符合，並無扞格之處，而原告主張之交易過程既不合於常情，且又未就其全年相關進銷貨作一完整說明，供被告勾稽查核，無從舉證其有進貨之實。且原告初主張系爭進貨係「帶料施工」，業據載明於其合約書內，其後，因被告稽核良華公司之進貨明細以後，始改稱所進者係勞務，不含材料，已可見原告主張不實，縱認原告所進者確僅有勞務，原告亦未提出足資證明良華公司有此勞務進項之憑證，或者良華公司有僱用大量勞工之薪資清冊，來證明原告確實係向良華公司進貨，原告主張有進貨事實云云，尚非可採。
（五）至原告主張良華公司90年及91年度均按期申報繳納營業稅（請求調閱90及91年度良華公司自行向稅捐稽徵機關申報之進銷項資料及繳納營業稅資料原本），並主張不得以「營業稅」之判決來認定「營利事業所得稅」之成本是否虛報云云，經查財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令釋意旨（業經財政部以98年12月7 日台財稅字第09804577370 號令廢止），係指稽徵機關對營業人有無進貨事實必須查明，不得以其申報扣抵銷項稅額之發票係屬虛設行號所開，即認無進貨事實而言，是倘稽徵機關已查明營業人確以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，且確無進貨事實者，自得依營業稅法第51條第5 款規定，予以科罰。本件被告已提出財稅資料中心之良華公司申報書及進項來源明細，依虛設行號相關資料分析表及進銷項憑證查詢紀錄等影本所載，良華公司91、92年進項來源銷售額僅227,371 元，卻虛填鉅額進項金額268,015,372 元，其申報金額不實，顯無進銷貨之事實，且本件原告所提出之證據間相互矛盾，不能證明原告有將部分工程轉包予良華公司，由良華公司進場施工之事實，已如前述，是原告申請調閱90及91年度良華公司自行向稅捐稽徵機關申報之進銷項資料及繳納營業稅資料原本，顯不足以推翻「無進貨事實」之認定，與本院心證無影響，尚無必要。至北機組刑事移送書所載良華公司之負責人（施輝象）及其營業地址（北部地區），與原告簽約之良華公司負責人（鄭紹虎、施輝象）及其營業地址（彰化縣），雖不全然相同（按原告於91年10月31日簽約之良華公司負責人為施輝象，非鄭紹虎），亦不足以推翻「原告無進貨事實」之認定，且前開「原告無進貨事實」之認定，業經本院96年度訴字第
1976號判決及最高行政法院99年度判字第408 號判決駁回確定，具有既判力，兩造當事人應受其拘束，原處分因認原告90年度營利事業所得稅結算申報，無進貨事實，取具良華公司開立之統一發票，虛列營業成本15,000,000元，重行核定營業成本1,864,718,472 元，應補稅額86,900
元，自無不合。
三、從而，原處分並無違法，訴願決定予以維持，核屬正確。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233 條第1
項、第236 條、第195 第1 項後段、第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　5　　 月　　31　　日臺北高等行政法院第七庭
法 官　畢乃俊
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　5　　 月　　31　　日書記官 簡若芸