臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)100年度簡字第473號

• 裁判案由: 所得稅法
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 101 年 01 月 18 日
• 當事人: 劉英彰

臺北高等行政法院判決
100年度簡字第473號原 告　劉英彰
訴訟代理人　林翰榕　律師
被 告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　吳自心（局長）住同上
訴訟代理人　宋玉萍（兼送達代收人）

上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國100 年5
月6 日台財訴字第10000060310 號訴願決定（案號：第10000351號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件因屬不服行政機關所為罰鍰處分而涉訟，其標的之金額為新台幣（下同）343,013 元，係在40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應適用簡易程序，本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：原告係博計電子股份有限公司（以下簡稱博計公司）負責人，亦即所得稅法第89條所稱扣繳義務人，該公司民國（下同）95年度給付訴外人劉素英薪資及營利所得合計1,274,712 元，未依規定於給付時扣繳稅款362,713 元，經被告查獲，限期責令補繳稅款及補報扣繳憑單，因原告依限辦理，初查乃按應扣未扣稅額362,713 元分別處0.5 倍及1
倍之罰鍰計343,01 3元。原告對罰鍰處分不服，申請復查，經被告99年12月30日北區國稅法二字第0990029090號復查決定未獲變更（下稱原處分），遂提起訴願，亦遭決定駁回。原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴主張略以：
（一）訴外人劉素英應屬「中華民國境內居住之個人」：
１、按司法院釋字第198 號解釋，復稽之「住所」依民法所採主觀主義與客觀主義之精神，及民律草案謂凡人之生活必有住址，其因人與住址之關係，以定法律關係，又謂凡人以「常」住之意思，而住於一定之地域內，即於該地域內設定住址等立法理由觀之，顯見設定一定地域為住所者，非必要在某一特定期間內必須有實際居住於該處之事實；在稽徵實務上，認定「經常居住」，即按該個人實際入境後確屬居住於住所，並以之為生活、經濟中心而為法律關係等客觀事實加以觀察，尚無僅以其居住天數之多寡作為論斷經常居住之唯一事證，實應依整體生活交易之客觀事實為判定基礎較符稅制，此亦應屬通常之法理。
２、訴外人劉素英82年間即為博計公司股東，當時為中華民國境內居住之個人應屬無疑，而95年底簽立「顧問合約」之地址記載為台北市○○○路○ 段133 號3 樓，且在台置有
存款。又依博計公司股東名簿記載之股東地址及回台居住期間亦為上揭地址。故依整體生活交易之客觀事實判定，顯見訴外人劉素英有設定一定地域為住所之意，非必要在某一特定期間內必須有實際居住於該處之事實。
３、綜上所述，訴外人劉素英有以「常」住之意思，而住於一定之地域內，非必要在某一特定期間內必須有實際居住於該處之事實。故訴外人劉素英應屬「中華民國境內居住之個人」。
（二）若訴外人劉素英屬於「非中華民國境內居住之個人」，則原告未扣及短報稅額是仍不具故意或過失：
１、對於違法者之處罰，應依法為之，乃現代民主法治國家之基本原則，行政罰法第7 條規定，違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。其立法理由三謂：現代民主法治國家對於行為人違反行政法上義務欲加以處罰時，應由國家負證明行為人有故意或過失之舉證責任，方為保障人權之進步立法。可知我國之行政罰法，不採「推定過失責任」之立法。依行政罰法第7 條第1 項及財政部67年8 月5 日台財稅第35283 號函釋意旨，經查：
⑴訴外人劉素英並非博計公司之董事、監察人，博計公司除每年分配於股東之股息紅利外，曾聘伊為「顧問」職，約定由訴外人劉素英代原告蒐集競爭產品之相關資訊，直到95年底才因稅務機關要求說明劉素英薪資來源而簽立正式之顧問契約。
⑵訴外人劉素英之身分除擔任顧問外，尚為博計公司股東，且依股東名簿之記載，其住址亦為台北市○○○路○段133 號3 樓。訴外人劉素英嗣經戶政機關逕將戶籍遷出，致95年度其身分變更為非中華民國境內居住之個人，非原告所能知悉，更有甚者，訴外人劉素英本人恐怕亦不知情。再者，訴願決定謂原告與訴外人劉素英為姊弟關係，當不能以不知情為由，執為短扣繳稅額免罰之理由云云，尚屬牽強。訴外人劉素英為原告父母之養女，原告與伊本即互動不多，惟此項基於收養之法律關係所創設之二親等旁系血親關係不能推定原告有過失，甚至苛責原告有查證訴外人劉素英戶籍狀況之義務。況且，原告並未與訴外人劉素英共同居住，縱令有姊弟關係，然此項關係並非如父母或配偶、子女般親密，而兄弟姐妹甚少來往之情亦非社會罕見，況原告與訴外人劉素英並無真正血統關係，故在此情形下，實不能推論原告知情或有過失，否則即有違反我國之行政罰法不採「推定過失責任」之立法。況且劉素英婚後已搬離原告父母住所，僅於回國期間居住於原告父母住所而已，故原告根本無從知悉伊遭除籍一事，更遑論劉素英能知悉並且主動告知。
⑶原告經營之博計公司有日本株式會社計測技術研究所為董事，更有韓國籍股東林京泫等人，原告均已依法扣取20% 之扣繳稅額，故原告實無獨漏劉素英之理，顯見原告應不知訴外人劉素英屬於「非中華民國境內居住之個人」。
２、依現行稅捐稽徵實務，一般均由戶政機關通報國稅局有關「所得人」已除籍，國稅局再依此作為重點稽核，一旦發現扣繳義務人未依規定利率扣繳時，即發函限令補繳，待補繳後，又再課予扣繳義務人漏報稅額一倍之罰鍰。此一連串行政作為，所得人非但無從知悉已遭除籍，扣繳義務人更不可能知悉，在此情形下，扣繳義務人實無故意或過失可言。再者，法律並無明文規定扣繳義務人有查證所得人戶籍狀況之義務，且訴外人劉素英係遭戶政機關逕行遷出戶籍，在訴外人劉素英本人均不知情下，原告又如何會去查證伊是否有戶籍遷出之情。
３、綜上所述，被告僅以原告與訴外人劉素英為姊弟關係而遽論原告不可能不知劉素英95年全年未居留國內屬非中華民國境內居住之個人云云，實不足採。換言之，原告對於未扣或短扣之稅款之事應無故意，而原告亦無注意義務存在，更無違反注意義務而有過失可言。
（三）綜上所述，原告依法提起撤銷訴訟，並聲明求為判決：１、被告99年9 月21日之99年度財所得字第Z0000000000009號函之行政處分、99年12月30日北區國稅法二字第0990029090號復查決定（即原處分）及訴願決定（案號：第10000351號）均撤銷。２、訴訟費用由被告負擔。
四、被告抗辯則以：
（一）查原告同案情96年度扣繳稅款罰鍰案件，提起行政訴訟業經本院99年度訴字第1039號判決駁回，原告提起上訴，亦經最高行政法院100年度判字第1388號判決上訴駁回。
（二）訴外人劉素英90年12月4 日出境後，戶籍經戶政事務所於92年12月30日註記遷出國外，訴外人劉素英於94年8 月26日入境後再於94年9 月20日出境，迄98年1 月未再入境，有戶籍謄本及出入境紀錄資料可稽。按戶籍地乃多項權利義務法律關係之所繫，訴外人劉素英92年12月30日既經除戶，足認訴外人劉素英係以廢止之意思離去其住所，即為廢止其住所，且訴外人劉素英95年度並無任何入境資料，依所得稅法第7 條第2 項、第3 項規定，訴外人劉素英95年度即屬非中華民國境內居住之個人之事實。
（三）原告與訴外人劉素英既屬法律上之二親等旁系血親，依臺灣民情風俗，原告透過家族成員之連絡或訊息，不可能對劉素英之行蹤一無所悉，訴外人劉素英既極少回國，原告即有查詢其住所之義務，訴外人劉素英縱係被收養，亦不可與「無親戚關係」之博計公司其他一般股東等而論之，何況訴外人劉素英持股數不低與原告相當，博計公司95年間委託訴外人劉素英蒐集市場上與該公司競爭產品之相關資訊，並給付勞務報酬薪資合計197,000 元，雙方有業務往來，原告就其可輕易查知行蹤之二親等血親（且係與公司有往來之大股東），原告並非不能知悉訴外人劉素英為非中華民國境內居住之個人，核與財政部67年8 月5 日台財稅第35283 號函釋因股東住所異動未告知之案情有別，原告實難援引為由予以免罰。至博計公司其他「非中華民國境內居住之個人」均已依20% 之扣繳稅額扣繳，因其身分與訴外人劉素英不同，不能說明原告是否就訴外人劉素英部分有故意不申報之特殊原因，若原告係屬過失未申報，更與前揭已申報其他非中華民國境內居住之股東部分無涉。
（四）查所得稅法第114 條第1 款之立法意旨，在於掌握稅源資料，維護租稅公平，就違反此項法律上作為義務予以制裁，係為增進公共利益所必要。原告既為行為時所得稅法第89條規定之扣繳義務人，未依規定按給付額扣繳系爭稅款，即違反法律上賦予之作為義務，又因無不能注意情事，疏於注意，亦有過失之責，自應受罰，被告乃依98年5 月27日公布修正所得稅法第114 條第1 款前段規定，並參據財政部98年12月8 日台財稅字第09800584140 號令修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，關於納稅義務人未依第88條規定扣繳稅款，已於期限內補繳應扣未扣或短扣之稅款及按實補報扣繳憑單者，按應扣未扣之稅額362,713 元分別處0.5 倍及1 倍之罰鍰計343,013 元[39,400 ×
0.5 ＋323,313 ×1=343,013]。綜上，本件違章事證明確
，原處罰鍰並無違誤，請予維持。
（五）綜上，原處罰鍰、復查決定（即原處分）及訴願決定並無違誤，為此答辯聲明：１、駁回原告之訴。２、訴訟費用由原告負擔。
五、本件應適用之法律及本院見解：
（一）按「（第2 項）本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183 天者。（第3 項）本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項規定以外之個人。」、「（第1 項）非中華民國境內居住之個人……在中華民國境內有第88條規定之各項所得者，不適用第71條關於結算申報之規定，其應納所得稅應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率扣繳之；……。」、「（第1 項）納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：（第1 款）一、公司分配予非中華民國境內居住之個人及總機構在中華民國境外之營利事業之股利淨額……（第2 款）二、機關、團體、學校、事業、破產財團或執行業務者所給付之薪資。」、「（第1 項）前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如下：（第1 款）一、公司分配予非中華民國境內居住之個人及總機構在中華民國境外之營利事業之股利淨額……其扣繳義務人為公司……負責人……（第2 款）二、薪資、利息、租金……其扣繳義務人為……事業負責人。」、「（第2 項）非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵機關申報核驗。」、「扣繳義務人如有下列情事之一者，分別依各該款規定處罰：（第1 款）一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍以下之罰鍰；……。」行為時所得稅法第7 條第2 項、第3 項、第73條第1 項前段、第88條第1 項第1 款、第2 款、第89條第1 項第1 款、第2 款、第92條第2 項及98年5 月27日修正公布之所得稅法第114 條第1 款定有明文。
（二）次按「（第1 項）納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按下列規定扣繳：（第1 款）一、非中華民國境內居住之個人，如有公司分配之股利，合作社所分配之盈餘，合夥組織營利事業合夥人每年應分配之盈餘，獨資組織營利事業資本主每年所得之盈餘，按給付額、應分配額或所得數扣取30% ……（第2 款）二、薪資按給付額扣取20% 。」行為時各類所得扣繳率標準第3 條第1 項第1 款、第2 款亦定有明文。
六、兩造間對事實概要欄記載及下列事實均不爭執，並有原告提出之被告新店稽徵所99年5 月18日北區國稅新店二字第0991007888號函、被告99年度財所得字第Z0000000000000號裁處書、訴外人劉素英戶籍謄本、博計公司95年12月25日顧問合約書、訴外人劉素英上海商業儲蓄銀行SMA 聰明理財帳戶存摺影本、博計公司96年12月31日股東名冊、中華民國各類所得扣繳暨免扣繳憑單、原告各類所得扣繳稅額繳款書、原處分書、訴願決定書、原告上海商業儲蓄銀行活期儲蓄存款存摺影本；被告提出之被告99年10月復查案件協談紀錄表、被告新店稽徵所復查案件初審紀錄表、訴外人劉素英中外旅客入出境紀錄查詢作業、個人除戶資料查詢、訴外人劉素英個人基本資料查詢清單( 查內政部) 、訴外人劉素英95年度綜合所得稅各類所得資料清單、財政部臺北市國稅局中正分局99 年5月10日財北國稅中正綜所字第0990203065B 號函、訴外人劉素英股利憑單、訴外人劉素英各類所得扣繳暨免扣繳憑單、被告新店稽徵所99年5 月18日北區國稅新店二字第0991007888號函、原告99年7 月13日說明書、原告99年5 月25日補繳各類所得扣繳稅額繳繳款書及各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書、原告及訴外人劉素英身份證正反面影本、勞工保險局99年10月8 日保承簡資字第09978316530 號函、勞工保險局投保單位被保險人名冊、博計公司股份有限公司變更登記表、博計公司95年8 月18日各類所得扣繳稅額繳款書及各類所得扣繳暨免扣繳憑單、博計公司95年8 月22日各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書、博計公司95年7 月12日薪資所得扣繳稅額繳款書及各類所得扣繳暨免扣繳憑單、原告99年10月20日復查函、被告復查案件移案清單、申請復查案件通報單、被告法務二科行政救濟案件派查通知單、被告99年度財所得字第Z0000000000000號裁處書、被告違章案件罰鍰繳款書、原處分書、審查結果增減金額變更比較表、被告復查案件審查表、被告99年12月30日北區國稅法二字第099002
9090號函、被告訴願案件原處分重新審查表、原告100 年1
月20日訴願書、訴願決定書（均為影本）附本院卷及原處分卷可查，自足認為真實。
（一）原告係博計公司負責人，即所得稅法第89條所規定之扣繳義務人，該公司民國96年度給付訴外人劉素英薪資及營利所得合計1,505,494 元，未依規定於給付時扣繳稅款433,448 元，經被告查獲，限期責令補繳稅款及補報扣繳憑單，因原告依限辦理，被告初查乃按應扣未扣稅額433,448
元處1 倍之罰鍰433,448元。原告對罰鍰處分不服，申經
復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，提起行政訴訟後，先經本院99年度訴字第1039號判決駁回原告之訴；原告不服提起上訴，亦經最高行政法院於100 年8 月11日以100 年度判字第1138號判決駁回原告上訴而確定（詳本院卷第56頁以下、72頁以下判決書）。本件原告乃爭執博計公司95年度給付予訴外人劉素英薪資及營利所得合計1,274,712
元。
（二）原告與訴外人劉素英係姊弟關係，有兩人身份證正反面影本可憑（詳原處分卷第19頁）。訴外人劉素英於90年12月4 日出境後，其戶籍經戶政事務所於92年12月30日註記遷出國外，嗣劉素英雖於94年8 月26日入境，但旋再於94年9 月20日出境，迄98年1 月均未再入境，有戶籍謄本及出入境紀錄資料可稽（詳原處分卷第5 、6 頁）。
（三）劉素英為博計公司之股東，持股成數4.843%（詳本院卷第24頁）。且原告自承博計公司95年間委託訴外人劉素英蒐集市場上與該公司競爭產品之相關資訊（詳原處分卷第40頁），並於99年7 月13日說明書中自承給付訴外人劉素英勞務報酬薪資合計197,000 元（詳原處分卷第14頁）。
七、經查本件訴外人劉素英於95年度全年戶籍既遷出國外，自屬「非中華民國境內居住之個人」：
（一）按民法第20條第1 項規定：「依一定事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地。」即兼採主觀主義及客觀主義之精神，其中所謂「以久住之意思」一語，本應依據客觀事實認定，非當事人可任意主張；參見上開民法第20條第1 項之立法意旨即明。查本件訴外人劉素英自94年9 月20日出境後迄98年1 月止，期間均未入境之事實，為兩造所不爭執，從而依上開客觀事實足以認定，劉素英於系爭95年度並無以久住之意思居住在我國國內，難謂劉素英在中華民國境內設有住所，且其95年年度在中華民國境內未有居住之事實（未符合居住滿183
天要件），核自所得稅法第7 條第2 項規定之「中華民國境內居住之個人」（最高行政法院88年度判字第88號判決意旨亦採相同見解）；原告主張劉素英為「中華民國境內居住之個人」云云，核不足採。
（二）原告雖主張劉素英82年間即為博計公司股東，當時為中華民國境內居住之個人應屬無疑，而95年底簽立「顧問合約」時所載地址為台北市○○○路○ 段133 號3 樓，且在台
灣有存款，另依博計公司股東名簿記載之股東地址及回台居住期間亦為上揭地址，因此依上開客觀事實，劉素英有以「常」住之意思，而住於一定之地域內，屬「中華民國境內居住之個人」云云；然查劉素英95年度全年在國外，未曾入境，95年度全年未曾居住於中華民國境內，參照前開所得稅法第7 條第2 項明文定義「中華民國境內居住之個人」之立法規定；原告上開主張顯與法律規定不符，不能採據。
八、原告就劉素英（「即非中華民國境內居住之個人」）之所得未按非居住者身分之扣繳率扣繳，縱無故意亦有過失：
（一）按財政部67年8 月5 日台財稅第35283 號函釋，係以扣繳義務人於「不知情且無過失」之情形下，始允以補繳免罰。本件劉素英與原告係姊弟關係，劉素英持股658,601 股，與原告相若（原告持股665,710 股），劉素英並非無足輕重之小股東。次查博計公司95年間委託訴外人劉素英蒐集市場上與該公司競爭產品之相關資訊，並於99年7 月13日說明書中自承給付訴外人劉素英勞務報酬薪資合計197,000 元（博計公司已經申報但未扣繳）。再查，博計公司再於95年12月25日與劉素英簽訂顧問合約書，約定自96年1 月1 日起至96年12月31日止，為該公司蒐集市場上與該公司競爭產品之相關資訊，並給付勞務報酬薪資合計182,000 元（原告提出之顧問合約書詳本院卷第22頁）；因此綜合上開證據，博計公司與劉素英間長期有密切業務往來，劉素英復為博計公司重要股東，復為負責人即原告之姊，博計公司復申報劉素英95年度薪資所得；從而原告主張不知劉素英95年全年未居留國內屬非中華民國境內居住之個人云云，顯有違一般經驗法則，核不足採；同理亦無財政部67年8 月5 日台財稅第35283 號函釋之適用。
（二）原告雖主張劉素英為原告父親收養，原告與劉素英非親姊弟，劉素英婚後便未同住，劉素英於出國期間遭戶政單位除籍，恐怕連劉素英自己都不知道，遑論原告，原告並不知劉素英住所異動情形，且博計公司尚有日本株式會社計測技術研究所為董事，更有韓國籍股東林京泫等人，原告均已依法扣取20% 之扣繳稅額，原告實無獨漏劉素英之理云云。惟查：原告與劉素英既屬法律上之二親等旁系血親，依台灣民情風俗，原告透過家族成員之連絡或訊息，不可能對劉素英之行蹤一無所悉，劉素英如本院認定事實所述，既然長時間不在國內，且其間極少回國，原告即有查詢其住所之義務，劉素英縱係被收養，亦與「無親戚關係」之博計公司其他一般股東不可同日而語，何況劉素英持股數不低，博計公司於95年間委託劉素英為公司蒐集市場上與該公司競爭產品之相關資訊，並給付「勞務報酬」薪資合計197,000 元；且依原告提出之顧問合約書約定自96年1 月1 日起至96年12月31日止，劉素英為該博計公司蒐集市場上與該公司競爭產品之相關資訊，博計公司則並給付勞務報酬薪資合計182,000 元等事實綜合觀之，原告可以輕易查知行蹤之二親等血親（且係與公司有往來之大股東），若謂不知其非中華民國境內居住之個人，縱無故意亦核有過失。至博計公司其他「非中華民國境內居住之個人」均已依20% 之扣繳稅額扣繳，因其身分與劉素英不同，即不能證明原告是否就劉素英部分有故意不申報之特殊原因，且原告如前述若屬過失未申報，更與前揭已申報其他非中華民國境內居住之股東部分無涉。因此原告此部分主張亦不足採。
九、再查依財政部98年12月8 日台財稅字第09800584140 號令發布修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，本件應扣未扣之稅額為初查乃按應扣未扣稅額362,713 元，因此原告審酌行政罰法第18條第1 項規定之事項，分別前開本件應適用之法律，核處0.5 倍及1 倍之罰鍰計343,013 元；未逾越98年5 月27日修正公布之所得稅法第114 條第1 款前段規定之裁量範圍，亦合於前揭裁罰金額倍數參考表，核無處罰過重或違反比例原則情事，應併敘明。綜上，原處分（含復查決定）以原告係博計公司負責人，即所得稅法第89條所規定之扣繳義務人，於95年度給付非中華民國境內居住之個人劉素英薪資及營利所得合計1,274,712 元，未依規定於給付時扣繳稅款362,713 元｛197,000 ×20% ＋（165,667 ＋912,04
5 ）×30﹪｝，計算核處0.5 倍及1 倍之罰鍰計343, 013元
，並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233 條第1
項、第236 條、第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　101　 年　　1　　 月　　18　　日臺北高等行政法院第三庭
法 官　 洪遠亮
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中　　華　　民　　國　　101　 年　　1　　 月　　18　　日書記官 陳德銘