臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)100年度簡字第638號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 101 年 07 月 23 日
• 當事人: 馮玉玲

臺北高等行政法院判決
100年度簡字第638號原 告　馮玉玲
錢炳村
被 告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　李慶華（局長）住同上
送達代收人　黃麗鈴
訴訟代理人 杜思思
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國100年7月21日台財訴字第10000193170 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
㈠本件關於稅捐課徵事件涉訟，其標的金額在新臺幣（下同）40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應適用簡易程序，另依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論逕行判決。
㈡被告代表人原為吳自心，訴訟進行中變更為李慶華，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
㈢按原告於判決確定前得撤回訴之全部或一部，行政訴訟法第113 條第1 項前段定有明文。本件原告錢炳村原訴請撤銷被告所屬新竹分局加計之行政救濟利息與請求依憲法平等原則命被告重計稅額等，嗣於訴訟進行中到庭並具狀撤回上開聲明，依前開規定，應予准許。至原告馮玉玲對於上開撤回部分未到庭，亦未具狀表示撤回，本院仍予以審酌。
二、事實概要：原告民國（下同）96年度綜合所得稅結算申報，經被告初查依所得稅法等規定審理結果，核定綜合所得總額1,865,449元，綜合所得淨額417,447元，補徵稅額4,142 元；原告不服，就薪資所得、利息所得、序號33及36租賃所得及所得淨額等項目申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部99年9 月13日台財訴字第09900338740 號訴願決定駁回在案，嗣財政部臺灣省中區國稅局南投縣分局（下稱中區國稅局南投縣分局）以原告之受扶養親屬錢金鐘及錢鄒品於89年間將渠等共有之南投縣南投市○○○段1 之602 及1 之603
地號土地（持分各2 分之1 ）出租予承租人洪秀幸開設富士小吃部，雙方簽訂土地租賃契約，約定租賃期間10年，除每月給付租金10,000元，由洪秀幸出資興建房屋（下稱系爭房屋），並約定房屋所有權登記為出租人所有（嗣原告之配偶錢炳村分別於89至93年度間受贈取得上開房屋及土地之全部持分），依財政部96年3 月16日台財稅字第09604517910 號令釋（下稱財政部96年函釋）意旨，核定租賃所得203,697
元，通報被告歸課核定原告96年度綜合所得總額2,069,146
元，補徵稅額24,941元，原告不服，就薪資所得、利息所得、序號33、36及37租賃所得及扣除額等項申請復查，經被告以100 年2 月22日北區國稅法二字第1000010842號復查決定（下稱原處分），除將序號37租賃所得駁回外，其餘項目則併予指明非本案審理範疇；原告就薪資所得、利息所得、序號33、36及37租賃所得、扣除額等項仍表不服，提起訴願，經訴願決定以：「關於薪資所得、利息所得、序號33及36租賃所得及扣除額部分，原處分機關應於收到本訴願決定書之翌日起2 個月內作成復查決定。其餘訴願駁回。」，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴主張略以：
㈠本件係96年度綜合所得稅事件，早已申請復查及訴願，惟被告所屬分局又於99年8 月2 日以北區國稅竹市二字第0990006307號書函再為課稅，以同年度之綜所稅不但增列所得，且增加稅額，致原告受不公平之對待，與正當法律程序有違。㈡序號37之租賃所得部分，富士小吃店未給付租金予原告，且該店於土地租賃期間，原告不能使用系爭房屋，又同一地點竟係重複多筆租金。退萬步言，若認定原告有系爭租賃所得，亦應自土地之10年租賃期間屆滿，富士小吃店返還房屋後，以當時殘值核計。被告依據之財政部96年函釋核定上開租賃所得，然系爭房屋之租賃於89年間開始，基於法令不溯及既往原則，亦不能再為核計。
㈢被告核定系爭房屋之造價為400 萬元，但該房屋造價純係稅務人員逼迫富士小吃店，要求他們承認，否則將對其不利，而虛偽供認，依南投縣地方稅務局核定系爭房屋現值為173
萬餘元，被告認定該屋造價400 萬元顯為偏高等語。
㈣訴之聲明：⒈原告馮玉玲部分：⑴訴願決定及原處分不利於原告部分撤銷。⑵請撤銷被告所屬新竹市分局加計之行政救濟利息。⑶請命依憲法平等原則重計稅額。⒉原告錢炳村部分：訴願決定及原處分不利於原告錢炳村部分撤銷。
四、被告答辯略以：
本件序號37租賃所得部分，係原告所申報之扶養親屬錢金鐘及錢鄒品，於89年間將渠等共有之南投縣南投市○○○段1
之602 及1 之603 地號土地（持分各2 分之1 ）出租予設外人洪秀幸開設富士小吃部，雙方簽訂土地租賃契約，約定租賃期間10年，除每月給付租金1 萬元，並因承租人租地建屋部分，按該建物之營建總成本400 萬元，以租賃期間10年平均計算每年租金收入40萬元，因前開土地上興建房屋之96年房屋稅41,619元由承租人洪秀幸負擔繳納，乃將此代繳稅捐加計上開租金收入40萬元減除43% 必要損耗及費用而核定原告租賃所得203,697 元。至財政部96年函釋雖於96年3 月16日作成，依司法院釋字287 號解釋意旨，該函釋係闡明法規原意，無溯及既往之問題，原告主張係屬誤解。另稽徵機關於核課期間內發現應徵之稅捐，仍得依法補徵，本件尚未逾核課期間，被告依法補徵系爭所得，並無不合，無違反不利益變更禁止原則等語；並聲明駁回原告之訴。
五、本件事實概要欄所載事實，為兩造所不爭執，原告錢炳村於本院調查程序中，經本院闡明後，主張本件其訴請審酌者僅為序號37之租賃所得部分爭執（見本院卷第49頁），此亦為原告馮玉玲所爭執請求判決部分，歸納雙方之陳述，兩造之爭點為：被告以原告96年度綜合所得稅結算申報，未申報原告錢炳村租賃所得，補徵稅額24,941元，有無違誤？本院判斷如下：
㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：..第五類：租賃所得及權利金所得：..財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」、「納稅義務人之配偶..有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」為行為時所得稅法第14條第1 項第5 類第1 款、第15條第1 項前段所明定，其規定目的係就租賃所得明確定義，又因綜合所得稅納稅義務人與其有所得配偶及其他受扶養親屬合併申報課稅，可減少申報及稽徵件數，節省徵納雙方勞費為目的，就合併申報之程序而言，為增進公共利益所必要（司法院釋字第318 號解釋參照）。又按「稅捐之核課期間，依左列規定：依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。..在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」亦為稅捐稽徵法第21條所明定，故稅捐機關於核課期間內發現應徵稅捐，仍得依法補徵。
㈡復按「土地承租人於承租土地上自費建屋，將建物所有權登記為出租人（包含個人或營利事業）所有，並約定租賃期間由承租人使用該房屋，土地出租人應依建物之營建總成本，按租賃期間平均計算各年度租賃收入加計當年度收取之現金為其租賃收入總額，於減除必要損耗及費用後，核算各年度租賃所得。」、「..租賃兩造如約定由承租人代出租人履行某項納稅義務..或代出租人履行其他債務，則承租人因履行此項約定條件而支付之代價，實際即為租賃財產權利之代價，與支付現金租金之性質完全相同。」、「96年度財產租賃必要損耗及費用標準固定資產：必要損耗及費用減除43% 。」分別經財政部96年函釋、48年台財稅發字第01035 號令釋及財政部97年2 月22日台財稅字第09704511650 號令（下稱財政部97年函釋）所核定在案。上開函釋乃財政部本諸職權，為簡化稽徵程序，就所得稅法第14條第1 項第5 類第5 款有關之細節性及技術性事項作成行政規則，為實現該法規命令而訂定具體細節及技術事項，並未欠缺授權依據，無違反法律保留原則，自得援用。
㈢查原告96年度綜合所得稅結算申報，被告初查核定原告綜合所得總額1,865,449 元，嗣經中區國稅局南投縣分局查得南投縣南投市○○○段1 之602 及1 之603 地號土地，原為原告錢炳村受扶養親屬即其父錢金鐘、母錢鄒品所共有（持分各2 分之1 ），彼等於89年間將上開土地出租予訴外人洪秀幸開設富士小吃部，雙方簽訂土地租賃契約，約定租賃期間10年，除每月給付租金1 萬元，由承租人洪秀幸出資興建房屋，並約定房屋所有權登記為出租人錢金鐘及錢鄒品或所指定之人所有，原告錢炳村分別於92至93年度間受贈取得上開房屋及土地之全部應有部分，南投縣分局乃依財政部96年函釋意旨，就承租人租地建屋部分，按該建物營建總成本400
萬元，以租賃期間10年平均計算每年租金收入40萬元，並因前開土地上興建建物之96年房屋稅41,619元係由承租人洪秀幸君負擔繳納，將該代繳稅捐加計上開租金收入40萬元減除43% 必要損耗及費用並扣除，依當地一般租金標準核定調增所得48,025元後，核定原告錢炳村租賃所得203,697 元〔（400,000+41,619）×（1-43% ）-48,025 〕（即序號37租賃
所得），並通報被告歸課核定原告96年度綜合所得稅總額2,069,146 元（1,863,449 ＋203,697 ＝2,069,146 ），補徵稅額24,941元，有上開土地登記謄本、錢金鐘、錢鄒品與洪秀幸89年3 月3 日簽訂之土地租賃契約、洪秀幸承認系爭土地興建房屋造價為400 萬元之承諾書與免扣繳憑單申報書、中區國稅局南投縣分局綜所稅非扣繳所得資料更正註銷核定表、中區國稅局綜所稅移送傳票清冊等件可證（見處分卷第65-86 頁），被告歸課核定，而為補徵稅額處分，於法並無不合。
㈣原告主張序號37之租賃所得，訴外人洪秀幸未為給付，原告未收到該筆租賃所得，又系爭建物之造價僅173 萬餘元，被告人員逼迫洪秀幸承認造價為400 萬元，被告未合理舉證云云。惟查，系爭房屋於89年度間起造時，由原告申報之受扶養親屬錢鄒品與錢金鐘所有，該房屋興建成本為4,091,635
元，並經證人洪秀幸及材料提供者負責人柯順發、劉枝勇、曾月春、陳振昌分別於本院96年度簡字第808 號原告馮玉玲就其89年度綜合所得稅事件之96年12月6 日、11月6 日、11月27日準備程序期日結證確實，復有洪秀幸回復函、統一發票影本、南投縣政府工務局使用執照等件可證，經本院96年度簡字第808 號認定系爭房屋認定為4,091,635 元，另原告申報之扶養親屬錢金鐘、錢鄒品與中區國稅局綜合所得稅事件，經臺中高等行政法院94年度訴字第301 號判決、98年度訴字第46號判決、最高行政法院100 年度判字第100 號判決，亦均認定系爭房屋之造價為400 萬元在案，而原告於本件並未提出任何證據證明系爭房屋造價為173 萬餘元之證明，且依原告錢炳村稱係南投縣地方稅務局所核定等情（見本院卷第52頁），然房屋稅課稅現值與房屋造價並不相同，後者係為新品興建，而前者係經折舊後之現況價值，兩者相異，尚不得援引房屋現值作為興建之造價，故原告此部分主張，並不足採。系爭房屋由洪秀幸以400 萬元為建造成本，即係承租上開土地之對價，與支付租金之性質相同，被告以其為租賃所得按租期10年分攤，並無違誤。
㈤原告雖主張被告依財政部96年函釋規定核定本件於89年間簽訂之租賃契約所得，違反法律不溯及既往原則云云。惟按行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用，有司法院釋字第287 號解釋可資參照。本件上開96年函釋既係闡明所得稅法第14條第1 項第5 類租賃所得之原意，依上開解釋意旨自所得稅第14條第1 項第5 類規定生效之日起即有其適用，故原告主張該96年函釋違反法令不溯既往原則，核非可採。
㈥至原告馮玉玲另主張請求被告所屬新竹市分局給予行政救濟利息，及依憲法平等原則重計稅額等情，因其前述所主張之序號37租賃所得部分並無理由，自無從請求命被告給付行政救濟利息與重計稅額，其此部分請求無據。
六、綜上所述，原告主張，尚不可取。原處分核定原告96年度租賃所得203,697 元，歸課核定原告當年度綜合所得總額2,069,146 元，補徵24,941元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告2 人訴請撤銷訴願決定及原處分不利原告部分，及原告馮玉玲請求給付行政救濟利息及重計稅額等，均無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236 條、第233 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　101 　年　　7 　 月　　23　 日臺北高等行政法院第三庭
法 官　李維心
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中　　華　　民　　國　　101　 年　　7　　 月　　23　　日書記官　何閣梅