臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)101年度訴字第1920號

• 裁判案由: 進口貨物核定稅則號別
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 102 年 04 月 18 日

臺北高等行政法院判決
101年度訴字第1920號102年3月28日辯論終結原 告　智林企業股份有限公司
代　表　人　林文卿（董事長）
訴訟代理人　吳小燕　律師
李榮唐　律師
蘇傳清　律師
被 告　財政部關務署臺北關
代　表　人　陳錫霖（關務長）
訴訟代理人　張鎮炘
被 告　財政部關務署基隆關
代　表　人　馬幼竹（關務長）
訴訟代理人　吳典城
上列當事人間進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中華民國101 年10月3 日臺財訴字第10100057920 號（案號：第10100355號）、第10100062730 號（案號：第10100574號）、101 年10月5 日臺財訴字第10100044520 號（案號：第10100415號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件起訴時被告原名為財政部臺北關稅局與財政部基隆關稅局，嗣於本件訴訟程序進行中，因配合行政院組織改造，分別更名為被告財政部關務署臺北關（下稱「臺北關」）與被告財政部關務署基隆關（下稱「基隆關」），並自民國102年1 月1 日起生效，合先敘明。
二、按「二人以上於下列各款情形，得為共同訴訟人，一同起訴或一同被訴：一、為訴訟標的之行政處分係二以上機關共同為之者。二、為訴訟標的之權利、義務或法律上利益，為其所共同者。三、為訴訟標的之權利、義務或法律上利益，於事實上或法律上有同一或同種類之原因者。依前項第三款同種類之事實上或法律上原因行共同訴訟者，以被告之住居所、公務所、機關、主事務所或主營業所所在地在同一行政法院管轄區域內者為限。」行政訴訟法第37條定有明文。本件原告分別針對被告臺北關與基隆關所為之下述原處分一、二、三提起訴訟，其訴訟標的之權利、義務，係本於同種類之法律上原因，依諸上揭規定，本院自得合併管轄，亦先此敘明。
三、事實概要：
㈠、緣原告於100 年6 月至7 月間委由鴻天運通股份有限公司基隆分公司（下稱「鴻天公司」）向被告基隆關報運進口日本產製LASER DIODE CAP 計3 批（進口報單號碼：第AW/00/2323/0100 號、第AW/00/2514/0019 號及第AW/00/2796/0032
號），原申報稅則號別為第8541.90.90號「其他第8541節所屬貨品之零件」，稅率FREE，業按C1（免審免驗）方式通關放行，經被告基隆關事後審核結果，改列稅則號別第9002.90.90號「其他已裝配光學元件」，稅率5 ﹪，以100 年8 月11日基普五補字第0100010678號函、100 年8 月11日基普五補字第0100010676號函及100 年8 月12日基普五補字第0100010677號函（下合稱「原處分一」）分別補徵進口稅費新臺幣（下同）112,666 元、90,661元及158,293 元，總計共361,620 元（詳如附件一）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部101 年10月3 日臺財訴字第10100057920 號（案號：第10100355號，下稱「訴願決定一」）訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
㈡、緣原告於100 年6 月至11月間及同年2 月至7 月間委由鴻天公司及洋基通運股份有限公司（下稱「洋基公司」）陸續向被告臺北關報運進口日本產製LASER DIODE CAP 及BALL LENS CAP 計27批（進口報單號碼：第CA/00/522/02325 號等27份）及LASER DIODE CAP 及BALL LENS CAP 計63批（進口報單號碼：第CA/00/522/03093 號等63份），原申報稅則號別第8541.90.90號「其他第8541節所屬貨品之零件」，稅率FREE，業按C1（免審免驗）方式通關放行，嗣被告臺北關事後審核結果，改列稅則號別第9002.90.90號「其他已裝配光學元件」，稅率5 ﹪，以被告臺北關100 年12月6 日北普進補徵字第1000002427號函、100 年12月6 日北普棧補徵三字第1004210 號函、100 年12月15日北普棧補徵三字第1004277
號函、100 年12月16日北普進補徵字第1000002493號函（下合稱「原處分二」），補徵進口稅費金額總計共1,241,707
元（詳如附件二）；以被告臺北關100 年8 月4 日北普進補徵字第1000001470號函、100 年8 月4 日北普棧補徵三字第1003732 號函、100 年9 月1 日北普進補徵字第1000001747號函（下合稱「原處分三」），補徵進口稅費金額總計共3,573,399 元（詳如附件三）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部101 年10月3 日臺財訴字第10100062730 號（案號：第10100574號，下稱「訴願決定二」）及101 年10月5 日臺財訴字第10100044520 號（案號：第10100415號，下稱「訴願決定三」）訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
四、本件原告主張：㈠依行政訴訟法第115 條準用民事訴訟法第248 條規定，本件原處分二及原處分三之處分機關為臺北關，故以其為本件被告亦屬適法。又行政訴訟法第37條第1 項第3 款及第37條第2 項規定，原處分一之處分機關為基隆關，其與臺北關均在本院所屬管轄區域內。且訴願決定，均因進口貨物稅則號別違法改列而起，法律上及事實上均有相同之原因事實及爭點，屬其基礎事實同一。爰以基隆關為本件共同訴訟人，以符訴訟經濟原則，應屬有據。㈡系爭貨物統稱「雷射二極體帽蓋」（Laser Diode Cap ），屬於雷射二極體（Laser Diode ）之必要部分，原歸列於海關進口稅則號別第8541.90.90之內，於法並無違誤：⒈查系爭貨物僅是雷射二極體產品之部分（part of LD），並非光學元件（device），帽蓋為雷射二極體之必要部分，乃目前半導體業界之認知。依被告所提示之100 年7 月15日（100 ）北關第0023號進口稅則分類疑問及解答（下稱「分類問答」），「按『Ball Lens Cap 』係構成雷射二極體之必要組件，即雷射二極體缺乏帽蓋（Lens Cap）不能運作，為徵納雙方所不爭。……」，顯見被告就系爭貨物此部分特性亦不爭執。另被告參閱原告日本供應商網站資料後，率然解讀為「形成儀器之一部分，應屬已裝配為儀器零配件之光學元件……」，顯然一知半解，不足參採。⒉系爭貨物為「雷射二極體零件」，依「國際商品統一分類制度註解」（下稱「H.S.註解」），自應直接核定為稅則號別8541.90.90。依2002年版H.S.註解第85章章註5 、第90章章註2 （a ），並參諸關稅總局歸列二極體零件之案例所揭露之物品，極類似於雷射二極體之基座，意即該銅質CUP 既然屬於二極體零件，而二極體零件有其專屬之稅則號別，依其前開稅則當隨同歸列於二極體稅則號別之下，邏輯方屬合理，自無就該項物品獨立割裂判定之理，故被告擅作別解，遽稱系爭貨物應單獨看待，於法不合。⒊被告所陳雷射二極體帽蓋之稅則號別歸列標準，與相關規定扞格，不足採信。被告已自認「雷射二極體帽蓋為雷射二極體之一部分零件」；而「雷射二極體之零件」復為8541.90 目所明列。且查財政部關稅總局過去判定屬於「雷射二極體零件」之標準，凡性質上被認定為「雷射二極體零件」者，其稅則號別即歸列為8541.90.90。被告雖辯系爭貨物屬於第90章之物品，故不列入第16類之零件，繼稱因不列入第16類之零件，故屬於第90章之物品云云，亦顯屬循環論證之詞。再者，被告所辯稅則號別9002係「已裝配之光學元件」所應歸列者，而系爭貨物應具有光學特性且裝配於其他產品上，故應歸列之，亦不足採。準此，被告認定之標準忽略立法目的解釋；蓋解釋原則中有所謂「優先性原則」，亦即第8541節之稅則號別中既然以（c ）規定另行將雷射二極體單獨歸列，則優先適用該規定方符合鼓勵該產業之原意，此亦符合海關進口稅則解釋原則準則一、二（乙）及三（甲）之規定。㈢系爭貨物為雷射二極體之必要部分，原處分一、原處分二、原處分三（含復查決定）及訴願決定一、訴願決定二、訴願決定三不查，貿然改定系爭貨物之號則稅別，認事用法均屬違誤：⒈被告雖認系爭貨物為雷射二極體之必要部分，又認為系爭貨物具有「光學特性」即認定應歸列於稅則第9002節之下，有理由矛盾之違法。蓋稅則第8541節與第9002節所規定之內容雖均屬「光學元件」，然其差異性係以「光學特性之性質」區分，並非以「有無光學特性」區分，此有各章所列舉之貨物內容可參。準此，原處分、復查決定及訴願決定認為原告所提供之他國報關貨物之名稱不同，故不應採，查系爭貨物屬於雷射二極體之一部分，而雷射二極體等半導體產品屬於各國產業扶持重點，故以減免稅賦作為扶持方法之一，故凡得以說明屬於雷射二極體之半導體產品者，如「Parts of Semiconductor」、「Parts for Semiconductor 」等，均歸列於稅則第8541節以下，無庸細分究為雷射二極體之何等部分。而從報關品名填寫之內容，正可反應各國對於系爭貨物之關稅政策。茲被告認為以「Kappen」說明，並無從知悉與系爭貨物是否相同一節，不足採信。因查Kappen為「帽蓋」之德文，該報單所載「Kappen,PLATTFORMEN MITPINS」，係指「帽蓋，具接腳之基座」）。且各該報關單均為各國所核准之內容，於出口發票上均有貨物明細可稽，被告不查，率謂原告所提供之他國報關貨物之名稱不同，即不採納，所持理由過於遷強。⒉系爭貨物應歸列何種稅則，有相關規定可據。原處分及訴願決定不查，顯然違法。依海關進口稅則解釋準則一、二（乙）、三（甲）之規定，為海關進口稅則貨品之分類認定之辦理原則，倘有產品特性同時涉及可能之稅則號別兩則，則應完整瞭解各稅則號別之規定後，以能完整呈現貨物性質者具有具體明確性，作為歸列之依據。而是否具有具體明確性，可從分類品目之名稱及分類名稱說明詳盡與否加以判斷；原則上，對貨品「名稱」之說明較對貨品「種類」之說明為詳盡者應優先適用。依H.S.註解中文版第10頁倒數第7 行詮釋：「對貨品分類說明較詳盡之節，優於相對不完整說明之節」，該註解並列舉汽車用地毯為例，說明其不應分類於第87.08 節汽車裝飾品，而應分類於第57.03 節之地毯內即明。茲查稅則號別8541與9002均涉及「光學元件」，而稅則8541則明確指出「雷射二極體」等「主動式光學元件」歸列其中，與稅則9002所列之傳統「被動式光學元件」迥異，此應屬立法者鼓勵二極體產業活動之有意區分。退步言，即便雷射二極體部分零件與稅則9002所列貨物或有類似性質，然所有雷射二極體零件仍應歸列於稅則8541，始合乎前開解釋準則與立法意旨。且查稅則8541對貨品分類說明已明確指出「雷射二極體」，然稅則9002僅說明「已裝配之光學元件」；益明後者對於雷射二極體之光學特性顯然無法完整說明。是以，系爭貨物既為雷射二極體之必要部分，將其歸列於稅則號別8541，自屬適法允當，並無錯誤。準此，被告未審酌海關進口貨物解釋準則等相關規定，在系爭貨物為雷射二極體之必要部分之認知下，仍稱系爭貨物具有「光學特性」故改歸列於稅則號別第9002節之下，顯然違法。㈣原告十數年來頻繁地遵循財政部相關法令進行報關作業，而原處分未依照財政部已公布之相關函令所載程序辦理進口貨品之稅則改列與核課稅款，已侵害原告之信賴利益並造成損失，而訴願決定復查決定等均未予以指摘，有理由不備與理由矛盾之違法：⒈為保障納稅義務人程序及實體權益，有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，海關擬變更其稅則號別且影響進口人之權益者，依財政部75年4 月19日臺財關字第7505338 號函及77年3 月23日臺財關字第770027306 號函，程序上應由關稅總局報部核定，即有關擬變更稅則號別之進口貨品，在海關發現後至本部報部核定發布前，基於稅率變動不溯及既往，在稅率之適用方面，由海關依進口貨物之原稅則稅率辦理，以符法律安定性，此有財政部91年3 月8 日臺財關字第0910550152號函可稽。準此，被告等若欲變更原告沿用已久之稅則號別將會透過關稅總局報財政部核定後，再依照行政程序法第159
條第2 項第2 款及第160 條第2 項規定以令刊載於財政部公報後發布之。倘若被告等遵循前開過程，則原告可依照即將更動之稅則號別預先因應，可發生如同過渡條款降低衝擊之效果，確保原告程序利益，否則行之有年之稅則若即刻發生5 ﹪之變動而未能事先因應，將造成廠商無法預為因應反應成本之龐大損害。⒉被告等堅稱原告過往十數年間高達數千筆以「發光二極體零件」進行報關之行為，均屬於個別單一案件，彼此間並無相互援引之必要。如被告欲否認原告十數年間之報關行為不具有整體性及延續性，被告應加以說明以實其說。是以，系爭原處分及系爭訴願決定均未說明變更稅則號別之程序無須依照系爭財政部函示之程序進行，有理由不備之違法。⒊被告以有其他廠商申報為由，遽認不符合財政部91年3 月8 日臺財關字第0910550152號函釋；且就原告多年來對於同一貨物以同一稅則號別報關之行為，未經報部核定，翻然更改，殊屬違法。揆諸上開函釋第4 點「為有利業者進口成本估算並確保稅收，海關於發現進口貨物所歸列之稅則號別不適當，擬變更其稅則號別時，儘速函報本部核定」，業者並對於此一程序亦有信賴主管機關將職權進行。換言之，在第一次要改變長久適用之稅則號別前，在人民符合前開要求時，主管機關應主動職權進行前開程序。蓋被告在以不同稅則號別認定其他業者之相同貨物時，原告無從知悉，故原告應於認定之初依職權進行報部核定，以避免相同貨物發生歧異結果。職是，如業者長期以同一貨物於同一關區以相同稅則號別報關時，縱於多年後於其他業者進行報關時認為相同貨物應歸列於不同稅則號別，仍有報部核定確認有無更改稅則之必要，而非先核定其他業者後認為已有不同稅則號別存在，據此為由認為不必適用系爭函釋，否則業者間將永遠受到主管機關以其他業者已被核定更改為由而直接被更改稅則號別，系爭函釋將可不受適用。⒋又被告主張係以「原告爭執時」為認定時點，即原告爭執前縱僅有一人遭認定為不同稅則號別，倘日後他人將無法符合整體性之要件，無法透過報部核定之程序保障。是以，原告主張上開函釋所謂「整體性」之「均核定為同一稅則號別者」之要件，應指「海關發現多年歸列之則號別不適當之前，同一關區或不同關區均核定為同一稅則號別」，即被告發現相同貨物多年以相同稅則號別申報時，「首次」發現不適當時，即應報部核定，而非以「原告爭執」時為準。㈤被告等係以100 年2
月22日（100 ）北預字第0014號進口貨物稅則預先審核答覆函（下稱「預審答覆函」）及分類問答為依據，認定改列原告所列之稅則程序為合法，然查：⒈稅則號別共計為8 碼，而前6 碼之制訂，均依H.S.之分類為據，無論是美國或日本等會員國其6 碼制訂依據皆同。且預審答覆函所解釋之對象，係為「非球面帽蓋」，而系爭分類問答所解釋之對象，則為「球面帽蓋」。然原告歷年通關貨品，包括「Ball Lens
Cap 」（即「球面帽蓋」）、「上大下小球面」（即「非球面帽蓋」）或「平玻璃」（即「平面帽蓋」）等三種「雷射二極體帽蓋」產品，上開預審答覆函及分類問答完全不及於「平玻璃」之類型，顯見被告等擴張前開解釋之效力，彰彰明甚。從而，預審答覆函及分類問答效力並未及於原告進口之三種進關產品，被告可否擴張解釋之，已屬可疑。而被告曾去函東京海關請求協助釐清原告貨物於日本出口時之稅則號別，對於日本海關函覆內容顯然對於原告較為有利，被告非但無視，更未見原處分與訴願決定針對有利於原告之意見提出取捨之理由。是被告於裁量時確實已生應斟酌而未斟酌之裁量誤用及濫用裁量，違反行政訴訟法第4 條第2 項之規定，益見系爭處分及系爭訴願決定均有不當違法之處，應予撤銷。⒉又預審答覆函及分類問答所解釋之內容，並非包括系爭貨物進口之全部類型，預審答覆函及分類問答僅針對球面帽蓋及非球面帽蓋之類型進行理解與解釋，無法完整說明且涵蓋所有「雷射二極體帽蓋」之類型，顯有以偏蓋全之誤解。然被告卻據以認定原告進口之系爭貨物所有的雷射二極體帽蓋類型均具有「Ball Lens Cap 」之特性，認定事實顯然錯誤等情。並聲明：原處分一、原處分二、原處分三（均含復查決定）及訴願決定一、訴願決定二、訴願決定三均撤銷。
五、被告基隆關則以：㈠依據H.S.註解對海關進口稅則第9002節之詮釋「本節所包含之物品當在永久安裝時（裝配在支架或框等），恰當的配合器具或儀器。……本節之物品主要設計乃與其他零件配合時能形成專門儀器或儀器之一部分。」查系爭貨物名稱為LASER DIODE CAP ，據原告前向被告提供之產品說明及訴願書所附產品圖解，系爭貨物係將經過光學鍍膜之玻璃鏡片以金屬帽密封而成，其功能乃供雷射二極體真空封裝之用，另據日本供應商山村フォトニクス株式會社（Yamamura Photonics Co., Ltd.）官方網站資料，系爭貨物之產品規格包括球面鏡頭蓋及非球面鏡頭蓋兩類，是以，系爭貨物係由經光學加工之玻璃透鏡與金屬帽筒組合而成，與雷射二極體裝配時，得作為雷射聚光並保護雷射二極體之用，形成儀器之一部分，符合前揭H.S.註解對海關進口稅則第9002節詮釋之定義，屬已裝配光學元件，洵堪認定。㈡原告訴稱系爭貨物無光學功能乙節，參據日本供應商子公司（NEC/SCHOTT）網站資料，將系類貨物稱為晶體管外殼（TO），由管座（header）及管帽（CAP ）組成，具有光學傳輸之功能特性。另按H.S.註解第9002節之詮釋「……參看第90.01
節註解（B ）、（C ）、（D ）。……」，並參照H.S.註解第9001節（C ）對已光學加工玻璃製光學元件之詮釋，係以有無經光學加工來區別第70章和第9001節之玻璃光學元件，該節並包括為達光學特性而經拋光之光學元件，倘LASER DIODE CAP 採用「未光學加工平面玻璃」（核屬第70章貨品者）組成者，宜歸稅則號別第8541.90.90號，如LASER DIODE
CAP 採用稅則號別第9001節所屬之光學玻璃元件組成者，則宜歸稅則號別第9002.90.90號，本案日本供應商子公司（NEC/SCHOTT）網站資料亦載明，管帽（CAP ）所使用之玻璃或鏡片必須具備高度之光學素質，經審核系爭貨物係由經光學加工之玻璃鏡片與金屬帽筒組合而成，配合雷射二極體之功能，得作為雷射聚光並有保護作用，具備光學特性，其屬光學元件並無疑義，因可形成儀器之一部分，符合前揭H.S.註解第9002節之詮釋，故其性質實屬已裝配光學元件，被告基隆關爰據以認定系爭貨物應歸列稅則號別第9002.90.90號，洵屬妥適。原告前於訴願階段以系爭貨物乃由平面玻璃與金屬罐組合而成，並無光學功能云云爭執貨物性質，復於本件行政訴訟理由中先稱雷射二極體屬主動式光學元件，又稱稅則第8541及9002節係以光學特性之性質區分，並非以有無光學特性區分，其論證說理明顯前後矛盾，查H.S.註解並無主動或被動光學元件之分類名稱，被告係根據海關進口稅則總則、海關進口稅則解釋準則及H.S.註解之內容核定系爭貨物之正確稅則號別，原告執相異之貨物名詞分類，混淆稅則歸列之相關分類規定，實係飾詞強辯，洵不足採。㈢復參海關進口稅則第90章章註2 （甲）「本章或第84章、第85章或第91章（第84.87 、85.48 或90.33 節除外）中任何節下之貨品之零件及附件，均應歸入其各節。」及H.S.註解第90章總則Ⅲ之詮釋「第90.01 或90.02 節之光學元件歸入上述節內，不論其將裝配於何種儀器或器具」，系爭貨物依前揭說明既係已裝配光學元件，自屬第9002節之零件，應歸屬稅則第9002節之範疇；至原告陳稱系爭貨物屬二極體零件，依海關進口稅則解釋準則三（甲）之具體明確性原則，以及H.S.註解第85章章註8 、第90章章註2 （a ）規定應歸列稅則號別第8541.90.90乙節，根據H.S.註解解釋準則三註解（Ⅱ）「本準則僅在節或類註或章註不適用時加以引用。……」、同註解第16類類註1 「本類不包括下列各項：……（m ）第90章之物品……」、同註解第85章總則（B ）「關於一般零件之分類，詳見第16類註解總則。」及同註解對稅則第8541節「零件」之詮釋「除依據零件分類之一般規定（見第16類註解總則）外，本節物品之零件亦分類於此。」等規定，因系爭貨物屬第90章之物品，自不適用海關進口稅則解釋準則三（甲）規定，亦無海關進口稅則第16類第84章及第85章各節稅則號別之適用，原告顯係對海關核定稅則號別相關規定有所誤解，被告將系爭貨物改列稅則號別第9002.90.90號，於法洵無不合。㈣另有關原告起訴理由所列關稅總局歸列二極體零件之案例，因係銅質CUP 鍍錫後嵌入二極體元件，其材質核與本案貨物係以光學玻璃及金屬套組成之光學元件有別，自不足採，原告雖另提出歐美、日、加等國之報單資料，主張相同貨物於國外均歸列稅則第8541節等，然查所附報單申報貨名為「Parts for Semiconductors」、「Parts for
Semiconductors Devices」、「KAPPEN PLATTFORMEN MITPINS」、「P/I of Diode,Transistor,Semiconductor 」，與本案原申報貨名「Laser Diode Cap 」相較，尚難以辨識是否同屬光學玻璃材質，且該資料亦非官方文件，自不具公信力。另本案前經關稅總局函請駐外單位洽詢美國及日本海關提供稅則分類意見，旨在釐清案情及借助外國海關見解作為核歸適當稅則號別之參考，所得結論仍應依據稅則分類規定判斷，並非以之作為核定之唯一標準。㈤原告復謂先前曾申報稅則號別第8541.90.90號多次獲海關審驗放行，經查本案進口前原告曾於100 年度向被告臺北關報運進口相同貨物多次，其稅則號別嗣均經核定改列第9002.90.90號「其他已裝配光學元件」，且被告臺北關「預審答覆函」及關稅總局「分類問答」之詮釋，均已將類似貨物核列稅則號別第9002.90.90號「其他已裝配光學元件」項下，與被告依據海關進口稅則及H.S.註解規定核定系爭貨物稅則號別之結論相同，所訴顯與事實不符；縱被告臺北關曾對類似貨物核定稅則號別第8541.90.90號，亦僅對系案貨物有其拘束力，並不及於其他進口人之貨物（最高行政法院100 年度裁字第2518號裁定意旨參照）。至原告所引前揭財政部函釋，業經財政部以91年3 月8 日臺財關字第0910550152號令釋重申，於認定進口貨物稅則號別之歸列有行之多年之情形，須其多年來歸列之稅則號別符合上揭部令所示「適用範圍」「整體性」及「延續性」三原則，本案經查另有其他廠商報運進口相同貨物，稅則號別申報第9002.90.90號「其他已裝配光學元件」項下之紀錄，故依系爭相同貨物之進口紀錄，按進口關區、進口期間及次數而論，尚不符上開令函意旨之整體性及延續性要件，故本案情形應無該令釋之適用，原告所訴，洵無採據。㈥有關原告指摘被告濫用裁量權限乙節，按行政裁量係指行政機關於法定之構成要件實現時，有選擇不同法律效果之自由，亦即法律所授與行政權自主決定之空間，查海關進口稅則係經立法程序制定公布之法律，另海關進口稅則總則明定稅則號別得參據H.S.註解及其他有關文件辦理，是以，H.S.註解同具有法效性，乃稅則分類上極其重要之參考依據，基於依法行政原則，海關核定進口貨物之稅則，一律遵循海關進口稅則及H.S.註解之規定辦理，縱於具體個案有稅則分類疑義，仍僅能根據前揭規定內容作成盡可能符合稅則分類之正確決定，海關並無自主裁量之空間，原告所陳，顯係對行政法上「裁量」之誤解，洵不足採等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。
六、被告臺北關則以：㈠查系爭貨物名稱為BALL LENS CAP ，根據原告提供之型錄及說明，核其作用為使雷射光聚焦在光纖並保護雷射二極體內的雷射晶片，另參考原廠SHINKO ELECTRIC INDUSTRIES公司官方網站資料，將其歸類為光學裝置用透鏡，係由已經光學加工之高精密玻璃微球透鏡（MICRO BALL）與鎳- 鐵合金罐（Ni-Fe Alloy Can ）利用玻璃- 熔塊經特殊粘著技術組合而成，具有高折射率（依MICRO BALL材質不同，其折射率介於1.496~1.968 之間），因此光信號可以以很低的信號衰減量進行長距離的信號傳輸；準此，BALLLENS CAP符合已裝配光學元件之範疇，被告爰依「預審答覆函」之詮釋「依據第90章章註2 （甲）規定，宜歸列貨品分類號列第9002.90.90.00-2 號『其他已裝配光學元件』。」將系爭貨物核列稅則號別為第9002.90.90號「其他已裝配光學元件」項下，按稅率5 ﹪課徵，洵屬有據。㈡被告於「分類問答」報請財政部關稅總局稅則處釋示，嗣經該處釋復略以：「參據現行海關進口稅則第90章章註2 （甲）規定及H.S.註解中文版第90章總則『（Ⅲ）零件及附件』之詮釋：『（1 ）…；第9001或9002節之光學元件歸入上述節內，不論其將裝配於何種儀器或器具；…』另參據H.S.註解對稅則第9002節之詮釋：『本節所包含之物品當在永久安裝時（裝配在支架或框等），恰當的配合器具或儀器。…本節之物品主要設計乃與其他零件配合時能形成專門儀器或儀器之一部分。』復參據H.S.註解第16類類註1 規定：『本類不包括下列各項：（m ）第90章之物品。』……參依上述HS註解相關規定，同意改歸列稅則第9002.90.90號。」系爭貨品縱屬使用於雷射二極體上，惟其作用為雷射聚光之用，屬已裝配光學元件之範疇，參酌前揭H.S.註解、「預審答覆函」及「分類問答」，被告將系爭貨物核列稅則號別為第9002.90.90號，按稅率5 ﹪課徵，自屬適當有據。㈢財政部關稅總局既已參據現行海關進口稅則第16類註1 、第90章章註2 （甲）之規定及H.S.註解中文版第90章總則『（Ⅲ）零件及附件』、對稅則第9002節之詮釋內容，作成（100 ）北關字第023 號進口稅則分類疑問及解答。系爭貨物既經財政部關稅總局既依上開行政程序作出稅則核定及稅則疑義解答，自應遵循，系爭行政處分、復查決定及訴願決定，自始依法有據且合理。依行政程序法第6 條平等原則之規定，行政機關若因錯誤之行政處分，致使人民因個案錯誤狀態未排除而獲得利益時，該利益並非法律所應保護之利益，因此其他人民不能要求行政機關比照該錯誤案例授予利益，亦即人民不得主張「不法之平等」。故若於本案前被告對於個案稅則號別核定為第8541.90.90號係有違誤，亦僅對該案貨物有其拘束力，並不及於之前或之後同一相對人相同貨物之其他個案，今被告依據海關進口稅則核定正確稅則號別，對於之後進口案件所為之核定處分，並不受之前錯誤核定之拘束，此有最高行政法院92年度判字第275 號判決及100 年度裁字第2518號裁定亦採相同之見解。查其他進口人與原告同期間向被告臺北關報運系爭相同貨物時，申報有部分稅則號別第9002.90.90號，依財政部91年3 月8 日臺財關字第0910550152號令示明定：「為保障納稅義務人權益，有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，依下列原則辦理……此類案件應報部核定之原則為……（二）整體性：海關對同一進口貨物，不論自同一關區進口，或自數個不同關區進口，均核定為同一稅則號別者……。」故本案不符上開整體性之原則，因此無行之多年歸列稅則號別不適當案件之適用。㈣有關原告指摘被告濫用裁量權限乙節，按裁量係指行政機關於法定之構成要件實現時，有選擇不同法律效果之自由，亦即法律所授與行政權自主決定之空間，查海關進口稅則（含總則及解釋準則）係經立法程序制定公布之法律，另海關進口稅則總則明定稅則號別得參據H.S.註解及其他有關文件辦理，是以，H.S.註解同具有法效性，乃稅則分類上極其重要之參考依據，基於依法行政原則，海關核定進口貨物之稅則，一律遵循海關進口稅則及H.S.註解之規定辦理，縱於具體個案有稅則分類疑義，仍僅能根據前揭規定內容作成盡可能符合稅則分類之正確決定，海關並無自主裁量之空間，原告所陳，顯係對行政法上「裁量」之基礎概念認識不清，洵不足採等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。
七、上開事實概要欄所述事實經過，為兩造所不爭執，並有被告基隆關100 年8 月11日基普五補字第0100010678號函影本、被告基隆關100 年8 月11日基普五補字第0100010676號函影本、被告基隆關100 年8 月12日基普五補字第0100010677號函影本、被告基隆關100 年12月26日基普復一五字第1001024897號複查決定書影本、財政部101 年10月3 日臺財訴字第10100057920 號（案號：第10100355號）訴願決定書影本；被告臺北關100 年8 月4 日北普棧補徵三字第1003732 號函影本、被告臺北關100 年9 月1 日北普進補徵字第1000001747號函影本、被告臺北關101 年1 月5 日北普復字第1011000488號復查決定書影本、財政部101 年10月3 日臺財訴字第第10100062730 號（案號：第10100574號）訴願決定書影本；被告臺北關100 年12月15日北普棧補徵三字第1004277 號函影本、被告臺北關100 年12月6 日北普棧補徵三字第1004210 號函影本、被告臺北關100 年12月6 日北普進補徵字第1000002427號函影本、被告臺北關100 年12月16日北普進補徵字第1000002493號函影本、被告臺北關101 年2 月2 日北普復字第1011002504號復查決定書影本、財政部101 年10月5 日臺財訴字第10100044520 號（案號：第10100415號）訴願決定書影本（被告基隆關原處分卷一第6 至7 頁、第8至9頁、第10至11頁、第25至27頁、本院卷第33至38頁；被告臺北關原處分卷二第46頁、第51頁、被告臺北關原處分卷一第7 至10頁、本院卷第39至44頁；被告臺北關原處分卷二第1
頁、第2 頁、第3 頁、第4 頁、被告臺北關原處分卷一第13至15頁、本院卷第45至50頁）等在卷可稽，自堪認為真正。八、本件爭點為：被告將原告所進口之系爭貨物之稅則號別改列為9002.90.90號「其他已裝配光學元件」，並分別作成原處分一、二、三補徵如附件一、二、三之進口稅費，是否有據？本院判斷如下：
㈠、按海關進口稅則號別第8541.90.90號為「其他第8541節所屬貨品之零件」，第1 欄稅率FREE；海關進口稅則號別第9002.90.90號為「其他已裝配光學元件」，第1 欄稅率5 ﹪。又稅則號別第8541節之貨品為「二極體、電晶體及類似半導體裝置；光敏半導體裝置，包括是否為各體之集合或製造成組件之光伏打電池；發光二極體；已裝妥之壓電晶體。」；稅則號別第9002節之貨品則為「任何材料所製之光學透鏡、稜鏡、反射鏡及其他光學元件，業經裝配為儀器或器具之零件或配件者，未經光學加工之玻璃元件除外。」
㈡、次按「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度(H.S.)註解』（以下簡稱H.S.註解）及其他有關文件辦理。」、「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。」、「貨品因適用準則二（乙）或因其他原因而表面上可歸列於兩個以上之節時，其分類應依照下列規定辦理：（甲）稅則號別所列之貨品名稱說明較具體明確者，應較一般性說明者為優先適用。當兩個以上之稅則號別，而每個稅則號別僅述及混合物或組合物所含材料或物質之一部分，或各僅述及供零售之成套貨物所含部分貨品，則前述之各稅則號別對該等貨品可認為係具有同等之具體明確性，縱使其中之一稅則號別較他稅則號別所載者更為完備或精確。……」分別為海關進口稅則總則一、海關進口稅則解釋準則一、海關進口稅則解釋準則三所明定。
㈢、原告於100 年6 月至7 月間委由鴻天公司向被告基隆關報運進口日本產製LASER DIODE CAP 計3 批（進口報單號碼：第AW/00/2323/0100 號、第AW/00/2514/0019 號及第AW/00/2796/0032 號，詳如附件一）；原告另於100 年6 月至11月間及同年2 月至7 月間委由鴻天公司及洋基公司陸續向被告臺北關報運進口日本產製LASER DIODE CAP 及BALL LENS CAP
計27批（進口報單號碼：第CA/00/522/02325 號等27份，詳如附件二）及LASER DIODE CAP 及BALL LENS CAP 計63批（進口報單號碼：第CA/00/522/03093 號等63份，詳如附件三），原告原申報稅則號別第8541.90.90號「其他第8541節所屬貨品之零件」，稅率FREE，業按C1（免審免驗）方式通關放行，嗣經被告事後審核結果，認系爭貨物係屬已裝配之光學元件，係由經光學加工之玻璃透鏡與金屬帽筒組合而成，作為雷射聚光並保護雷射二極體之用，依海關進口稅則解釋準則一規定，並參據海關進口稅則第90章章註2 （甲）、H.S.註解第16類類註1 ，及同註解第90章總則Ⅲ之貨物分類規定，以及同註解對稅則第9002節之詮釋，並參據上揭預審答覆函及分類問答之說明，認系爭貨物應屬稅則號別第9002節之範疇，乃據以改列稅則號別第9002.90.90號「其他已裝配光學元件」，並按稅率5 ﹪課稅，經核並無不合。
㈣、原告雖陳稱系爭貨物統稱「雷射二極體帽蓋」（Laser Diode Cap ），屬於雷射二極體（Laser Diode ）之必要部分，應歸列於海關進口稅則號別第8541.90.90內之貨品，原處分及訴願決定不查，貿然改定系爭貨物之號則稅別為9002.90.90，認事用法均有違誤云云。然查，稅則號別第9002節之貨品為「任何材料所製之光學透鏡、稜鏡、反射鏡及其他光學元件，業經裝配為儀器或器具之零件或配件者，未經光學加工之玻璃元件除外。」而依據H.S.註解對海關進口稅則第9002節之詮釋「除眼鏡用透鏡外（經裝配成為第90 .04節之眼鏡，有柄眼鏡或其他類似品），本節所包含之物品當在永久安裝時（裝配在支架或框等），恰當的配合器具或儀器。參看第90.01 節註解（B ）、（C ）、（D ）。本節之物品主要設計乃與其他零件配合時能形成專門儀器或儀器之一部分。……」。而H.S.註解第90.01 節註解（C ）之內容則為「未固定裝配之已光學加工之玻璃製光學元件。以有否經光學加工來區別第七十章和本稅則號別之玻璃光學元件。一般玻璃光學加工有二階段，先完成所需之表面形狀（曲率、角度），再予表面拋光。研磨加工表面，先粗磨而後漸漸細磨，正確的操作為粗磨、細磨、磨光、拋光，最後研磨邊緣使透鏡達到精確外徑，這就是中心及邊緣之加工。此章節適用之光學元件包括上面所提經研磨拋光以及裝配後再拋光之光學元件，以及本身全部或部分表面為達光學特性而經拋覺之光學元件。本節不適用於預先拋光但未拋光完成之光學元件。此類元件列入第七十章。」是知，H.S.註解第9001節（C ）對已光學加工玻璃製光學元件之詮釋，係以有無經光學加工來區別第70章和第9001節之玻璃光學元件，該節並包括為達光學特性而經拋光之光學元件。故倘原告所進口之系爭貨物LASER DIODE CAP 係採用「未光學加工平面玻璃」（屬H.S.註解第70章貨品者）組成者，即宜歸稅則號別第8541.90.90號，如LASER DIODE CAP 係採用稅則號別第9001節所屬之光學玻璃元件組成者，則宜歸稅則號別第9002.90.90號。而考諸日本供應商子公司（NEC/SCHOTT）之網站資料（見基隆關原處分卷2 第6 至8 頁、臺北關原處分卷1 第47至52頁），將系爭貨物稱為晶體管外殼（TO），由管座（header）及管帽（CAP ）組成，具備兩大基本功能，首先，可對光學元件之傳輸和接收提供持久可靠之保護，其次，作為光學接口，可確保光學訊號順利傳輸，顯具有光學傳輸之功能特性。又依上開網站資料，將系爭貨物歸類為光學裝置用透鏡，係由已經光學加工之高精密玻璃微球透鏡（MICRO BALL）與鎳-
鐵合金罐（Ni-Fe Alloy Can ）利用玻璃- 熔塊經特殊粘著技術組合而成，具有高折射率（依MICRO BALL材質不同，其折射率介於1.496~1.968 之間），因此光信號可以以很低的信號衰減量進行長距離的信號傳輸。更者，上開網站資料亦載明，管帽（CAP ）所使用之玻璃或鏡片必須具備高度之光學素質，是知系爭貨物係由經光學加工之玻璃鏡片與金屬帽筒組合而成，配合雷射二極體之功能，得作為雷射聚光並有保護作用，具備光學特性，其屬具光學功能之元件殆可確認，自屬H.S.註解第9002節之貨品無誤。原告雖主張第8541節與第9002節所規定之內容雖均屬「光學元件」，然其差異性係以「光學特性之性質」區分，並非以「有無光學特性」區分，第8541節已明確指出「雷射二極體」等「主動式光學元件」歸列其中，與稅則9002所列之傳統「被動式光學元件」迥異，本件系爭貨物係屬主動式光學元件，自應歸列為稅則號別第8541節之貨品為宜云云。然查，審諸H.S.註解之相關規定，並無如原告所稱以主動式光學元件與被動式光學元件來區分8541節與9002節貨品之依據，原告上揭所稱顯乏所據。抑者，本件原告所進口之系爭貨物名稱為LASER DIODE CAP ，據原告提供之產品說明及產品圖解（見基隆關原處分卷1 第46至50頁、臺北關原處分卷1 第39至46頁），可知系爭貨物係將經過光學鍍膜之玻璃鏡片以金屬帽密封而成，其功能乃供雷射二極體真空封裝之用。另據系爭貨品之日本供應商山村フォトニクス株式會社（Yamamura Photonics Co.,Ltd. ）官方網站資料，系爭貨物包含風平蓋與鏡頭蓋，鏡頭蓋又分球鏡頭蓋與非球面鏡片帽，而關於風平蓋部分之描述為「是一組產品的焊接，平板玻璃和一個金屬蓋，傳輸波長和各種形狀的金屬蓋。」關於鏡頭蓋之描述則為「是一組產品的焊接，各種材料各種形狀的金屬帽密封的玻璃鏡片。尺寸精度高和多樣化的陣容，將有助於光學系統的效率。」（見基隆關原處分卷卷1 第51至52頁），是知系爭貨物之產品規格雖包括風平蓋及鏡頭蓋（應即原告所稱之平面帽蓋、球面鏡頭蓋及非球面鏡頭蓋），但不管是平面帽蓋、球面帽蓋及非球面帽蓋均係由經光學加工之玻璃透鏡與金屬帽筒組合而成，與雷射二極體裝配時，得作為雷射聚光並保護雷射二極體之用，並已形成儀器之一部分，符合前揭H.S.註解對海關進口稅則第9002節詮釋之定義，自屬已裝配光學元件無疑，是被告等將其稅則號別自8541.90.90，改列為9002.90.90，並無違誤。原告雖另陳稱依關稅總局歸列二極體零件之案例所揭露之物品（參原證6 ，見本院卷第71頁），該案例之物品極類似於雷射二極體之基座，意即該銅質CUP 既然屬於二極體零件，而二極體零件有其專屬之稅則號別，依其前開稅則當隨同歸列於二極體稅則號別之下，邏輯方屬合理，自無就該項物品獨立割裂判定之理；又原告所提出之日本、歐洲、美國及加拿大等國對於相似貨物之報關資料（參原證7
，見本院卷第72至73頁），可知各國對於雷射二極體之零件，係認凡得以認定已構成雷射二極體之半導體產品之部分零件者，如「Parts of Semiconductor」、「Parts for Semiconductor 」等，均歸列於稅則第8541節以下，無庸細分究為雷射二極體之何等部分；且被告曾去函東京海關請求協助釐清原告貨物於日本出口時之稅則號別，日本海關函覆內容顯然有利於原告，被告卻未斟酌及之，顯見被告於裁量時確有應斟酌而未斟酌之裁量誤用及裁量濫用情事云云。惟查，原告所舉原證6 關稅總局歸列二極體零件之案例，該案例之物品因係銅質CUP 鍍錫後嵌入二極體元件，其材質核與本案貨物係以光學玻璃及金屬套組成之光學元件相殊，原告據以比附援引，尚乏可採；又原告雖另提出日本、歐洲、美國及加拿大等國類似貨物之報單資料據以主張只要係構成雷射二極體之零件者，其稅則號別均應與雷射二極體一樣直接歸列為8541節，惟觀諸原告所提出之上揭報單資料，其報單所申報之貨名為「Parts for Semiconductors」、「Parts for
Semiconductors Devices」、「KAPPEN PLATTFORM ENMIT
PINS 」、「P/I ofDiode,Transistor,Semiconduct or 」，與本案原申報貨名「Laser Diode Cap 」相較，實尚難以辨識是否同屬光學玻璃材質，且原告所提出之該資料亦非官方文件，並不具公信力，故尚難於本案予以比附援引，據為主張本案貨品亦應歸列為8541節之貨品；又本案雖曾經前關稅總局函請駐外單位洽詢美國及日本海關提供稅則分類意見，但其意旨乃在藉他國海關歸列相同貨物之經驗，釐清案情並借助外國海關見解作為核歸適當稅則號別之參考，他國海關所表示之見解雖得供參考之用，但我國海關仍應本於其專業知識與經驗，依據我國有關稅則分類之相關規定詳為審視判斷，以作為歸列稅則號別之準據，並非逕以該他國海關所提供之意見作為核定之唯一準據，是被告於參考美國及日本等國海關所提供對於相類似貨物之歸列意見後，認依本國之海關進口稅則及H.S.註解等相關規定，本件系爭貨物仍應歸列為9002節之貨品，始為允當，自非可因其認定與他國海關不同，即遽指其認定係屬裁量誤用或裁量濫用，是原告上開主張，自非可採。
㈤、原告雖再陳稱依海關進口稅則解釋準則一、二（乙）、三（甲）之規定，倘依產品特性同時涉及可能之稅則號別兩則，則應完整瞭解各稅則號別之規定後，以能完整呈現貨物性質者具有具體明確性，作為歸列之依據。而是否具有具體明確性，可從分類品目之名稱及分類名稱說明詳盡與否加以判斷；原則上，對貨品「名稱」之說明較對貨品「種類」之說明為詳盡者應優先適用。而依H.S.註解中文版第10頁之詮釋，對貨品分類說明較詳盡之節，優於相對不完整說明之節，而稅則號別8541節與9002節即均涉及光學元件，但8541節明確指出「雷射二極體」等「主動式光學元件」歸列其中，與稅則9002節所列之傳統「被動式光學元件」迥異，應屬立法者鼓勵二極體產業活動之有意區分。且即便雷射二極體部分零件與稅則9002節所列貨物有類似性質，然8541節之分類說明已明確指出雷射二極體，但稅則9002節僅說明已裝配之光學元件，後者對於雷射二極體之光學特性顯然無法完整說明，系爭貨物既為雷射二極體之必要部分，自應將其歸列於稅則號別8541節，始合乎前開解釋準則與立法意旨云云。然查，依海關進口稅則解釋準則一之規定：「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。」可知關於貨物之稅則號別，其分類之核定，原則上應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，如依稅則號別之名稱及有關之類、章註已可認定其稅則號別者，即無另行用解釋準則二以後以定其稅則號別之必要，此所以上開解釋準則一後段規定，必於此等稅則號別或註內未另行規定者，始依照後列各準則規定辦理。此觀H.S.註解解釋準則三註解（Ⅱ）之規定「本準則僅在節或類註或章註不適用時加以引用。……」亦可得知。又依H.S. 註 解第16類類註1 「本類不包括下列各項：……（m
）第90章之物品……」、同註解第85章總則（B ）「關於一般零件之分類，詳見第16類註解總則。」、同註解對稅則第8541 節 「零件」之詮釋「除依據零件分類之一般規定（見第16類註解總則）外，本節物品之零件亦分類於此。」等規定，因本件原告所進口之系爭貨物依解釋準則一之規定，已可認定係屬第90章9002節之物品如上所述，揆諸上揭規定及說明，自不再適用海關進口稅則解釋準則三（甲）之規定，亦無海關進口稅則第16類第84章及第85章各節稅則號別之適用，故原告上開主張，亦非可採。
㈥、原告雖再陳稱有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，海關擬變更其稅則號別且影響進口人之權益者，依財政部75年4 月19日臺財關字第7505338 號函、77年3 月23日臺財關字第770027306 號函、財政部91年3 月8 日臺財關字第0910550152號函，應由關稅總局報部核定，在報部核定發布前，基於稅率變動不溯及既往，在稅率之適用方面，由海關依進口貨物之原稅則稅率辦理，以符法律安定性，被告未依財政部上開函令所載程序辦理進口貨品之稅則改列與核課稅款，已侵害原告之信賴利益並造成原告損失云云。然查，財政部75年4 月19日臺財關字第7505338 號函要旨為：「海關變更進口貨品原歸列之稅則號別時應報部核定。」、全文內容為「：海關對於進口貨品之稅則歸類，應求前後一致。如發現原所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定。」；財政部77年3
月23日函要旨為：「海關變更進口貨物歸列之稅則號別而影響進口人之權益者應報部核定。」其主旨為：「海關對於進口貨品之稅則歸列，如發現所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅者，應依本函說明二辦理。」說明二內容為：「海關於核定稅則號別時，依據廠商提供之資料及稅則分類紀錄卡，如發現該進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當，擬變更其稅則號別且將影響進口人之權益者，除已明文修訂者外，應先報部核定；至進口貨物分類之異議案件，應依關稅法第23、24、及25條規定辦理，惟其所涉通案歸列原則如欲變更，仍應依本部臺財關第7505338 號函規定辦理。」財政部上揭2 函釋內容，嗣另經財政部以91年3 月8 日臺財關字第0910550152號令釋重申，其全文內容為：「為保障納稅義務人權益，有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，依下列原則辦理：一、海關對於進口貨品之稅則歸列，如發現所歸列之稅則號別不適當，擬變更其稅則號別且將影響進口人之權益者，仍依本部75年4 月19日臺財關第7505338 號函及77年3 月23日臺財關第770027306 號函之規定，由關稅總局報部核定，以求程序周延。二、此類案件應報部核定之原則為：（一）適用範圍：貨物不論是否經海關查驗或審查文件後所歸列之稅則號別，均有適用。（二）整體性：海關對同一進口貨物，不論自同一關區進口，或自數個不同關區進口，均核定為同一稅則號別者。（三）延續性：按進口行為之延續性，須同時考量進口期間及進口次數。亦即進口行為需具有持續性，且有頻繁之進口紀錄，並視產品特性而定。三、為利於海關執行，減少爭訟，且基於保障業者權益之考量，此類本部核定改列進口貨物稅則號別之案件，本部將依行政程序法第159 條第2 項第2 款暨第16 0條第2 項規定以令發布之，並登載於本部公報，改列之稅則號別自發布令之日起生效。有關擬變更稅則號別之進口貨品，在海關發現後報部至本部核定發布前，基於稅率變動不溯及既往，在稅率之適用方面，由海關依進口貨物之原稅則稅率辦理，以符法律安定性。四、為有利業者進口成本估算並確保稅收，海關於發現進口貨物所歸列之稅則號別不適當，擬變更其稅則號別時，儘速函報本部核定。」是知依財政部上開91年3 月8 日函釋內容，應報部核定之進口貨物行之多年所歸列之稅則號列不適當案件應報部核定之案件有其一定要件之要求，其中要件之一則為應具有整體性，即必須係海關對同一進口貨物，不論自同一關區進口，或自數個不同關區進口，均核定為同一稅則號別者，始應適用上揭函釋報部核定，而查，本件相同貨物依被告等現行可得查詢之進口報關資料，相同貨物於98年1 月間至100 年2 月間向被告臺北關報運進口時，曾經自行申報為9002節之貨品進口者，即多達229 筆之多（見基隆關原處分卷3 附件1 、2 所示資料，相同資料亦見臺北關原處分卷2 第138 至154 頁），是知本件有關稅則號別之核定，因不同關區進口，並非均核定為同一稅則號別，故不符上揭財政部91年3 月8 日函釋所定應報部核定之要件。原告雖稱被告於第1 次受理申報發現與原核定之稅則號別不同時，應即依照財政部上揭函釋進行報部核定之程序，但衡情各關區受理申報進口貨物時，因所申報進口之貨物品名、通關查核程序、電腦作業程序等之不同，及或因貨物細微特徵等之不同，致所認定之稅則號別間是否確屬相同貨物，一時之間恐未易確認，財政部上揭91年3 月8
日函釋內容既規定應具有整體性之原則，始應進行報部核定之程序，即必須係海關對同一進口貨物，不論自同一關區進口，或自數個不同關區進口，均核定為同一稅則號別者，始應適用上揭函釋報部核定，從而，於各關區對於相同貨物已分別依進口人之申報分別認定有相殊之稅則號別之情形時，既與上揭函釋所揭示應報部核定之情形不同，原告上開主張自無可憑採。抑且，本件既經原告對於被告所作成之原處分表示不服，提起訴願請求救濟，嗣並經財政部作成訴願決定駁回原告所提出之訴願，亦即原告所請求應改列稅則號別之請求經財政部審認認無理由，是本件實亦與經踐行報部核定之情形無異，故原告主張被告於本件未依財政部75年4 月19日臺財關字第7505338 號函、77年3 月23日臺財關字第770027306 號函、財政部91年3 月8 日臺財關字第0910550152號函之規定，踐行由關稅總局報部核定之程序，已侵害原告之信賴利益云云，委無可採。且按行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇，行政程序法第6 條固定有明文，此即行政法上之平等原則。然行政機關若怠於行使權限，或因錯誤之行政處分，致使人民因個案違法狀態未排除而獲得利益時，該利益並非法律所應保護之利益，因此其他人民不能要求行政機關比照該違法案例授予利益，亦即人民不得主張「不法之平等」。又「信賴保護原則」，係指行政處分雖有瑕疵，但相對人或關係人對其存續已有信賴，而行政機關之事後矯正，將因此增加其負擔者，即不得任意為之之謂。如行政機關有前述怠於行使權限，致使人民因個案違法狀態未排除而獲得利益情形，並非行政機關所為行政處分之存續使人民產生信賴，自無信賴保護原則之適用。從而，亦無基於信賴保護原則進而主張不法平等之餘地。且按憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相同的事件作相同的處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法上的平等原則係指合法的平等，並不包含違法的平等。故行政先例必須是合法的，乃行政自我拘束的前提要件，憲法之平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤的請求權（最高行政法院著有92年度判字第275 號判決、93年度判字第1392號判例意旨可資參照）。故海關對於個案稅則號別之核定，僅對系案貨物有其拘束力，並不及於之前或之後同一相對人相同貨物之其他個案；且若之前核定處分所適用稅則號別係有違誤，海關依據正確稅則號別，對於之後進口案件所為之核定處分，並不受之前錯誤核定之拘束，且其無撤銷之前錯誤核定之效力，亦無損於進口人之前核定處分之權益。本件被告就系爭貨物於不同時間進口者之稅則分類縱有不同，其對本件稅則之核定亦無拘束力。系爭貨物被告所為稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進口相同貨品，海關之稅則分類是否與本件相同，即不在審究之列，況原告前進口其稅則為第8541節之貨物，是否與本件確屬相同貨物亦非無疑，益徵原告主張被告改列稅則號別之行為已造成其信賴利益受侵害云云，實無足取。
㈦、末查，原告雖復主張依預審答覆函及分類問答所解釋之內容，並未包括系爭進口貨物之全部類型，該預審答覆函及分類問答僅針對球面帽蓋及非球面帽蓋之類型進行理解與解釋，並未及於平玻璃型之帽蓋，無法完整說明且涵蓋所有雷射二極體帽蓋之類型，被告卻據以認定平玻璃型帽蓋亦有適用，顯有以偏蓋全之誤解，實則平玻璃型即平面帽蓋並未具光學功能，依被告改列稅則號別所持之理由，平玻璃型帽蓋亦無改列之理由云云，並舉原證19為證（見本院卷第202 頁）。然查，原告所舉平玻璃型帽蓋不具光學功能之原證19，查係原告私下向被告臺北關人員查詢，該受查詢人於私下以個人名義函覆原告之信函，並非被告臺北關以機關名義所出具具正式公信力之函文，尚無足憑採。且該受原告查詢人員於信函中亦僅表明平玻璃型帽蓋並不一定具有光學功能，非如原告所陳述已肯認平玻璃型帽蓋不具光學功能，而上開平玻璃型帽蓋亦具光學功能已如本院上揭㈣所認定，故原告上開主張尚非可採。
㈧、綜上所述，原告上開所訴各節，均非可採，原處分及復查決定並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
九、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項
前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　102　 年　　4　　 月　　18　　日臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 　闕　銘　富
法 官 　張 國 勳
法 官　 黃 桂 興
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　102　 年　　4　　 月　　18　　日書記官 李 承 翰