臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)101年度訴字第599號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 102 年 10 月 03 日

臺北高等行政法院判決
101年度訴字第599號102年9月26日辯論終結原 告　日耀進業有限公司
代　表　人　張東明（董事）
訴訟代理人　施博文　會計師
被 告　財政部北區國稅局
代　表　人　李慶華（局長）
訴訟代理人　詹瑞禎
蘇怡心
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國101年2月23日台財訴字第10100017980 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告於民國94年1 月至95年12月間涉嫌無進銷貨事實，開立二聯式統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）685,142 元，同時取得功學社山葉樂器股份有限公司（以下簡稱功學社山葉公司）開立之統一發票，銷售額合計5,200,101 元，致虛報進項稅額225,748 元，經財政部賦稅署查獲，通報被告審理違章成立，除核定補徵營業稅額225,748 元，並按所漏稅額處5 倍之罰鍰1,128,740 元。原告不服，申請復查，獲准追減罰鍰225,748 元，其餘復查駁回。原告不服，提起訴願遭駁回，訴經本院99年度訴字第2118號判決：「訴願決定及原處分（即復查決定不利於原告部分）關於裁罰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。」嗣被告依判決意旨就罰鍰部分另為100 年11月14日北區國稅法一字第1000017725號重核複查決定，變更核定罰鍰為451,496 元（下稱原處分）。原告不服，提起訴願，經財政部101 年2 月23日台財訴字第10100017980 號訴願決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠依原告與功學社山葉公司間之「山葉音樂教育系統加盟附加契約」、「支票資金流程」及「帳務記載」，功學社山葉公司係以原告為附約之締約及履約對象，由該公司派遣音樂講師至原告協助提供音教服務與學員，原告則於收取學費後依約定金額支付權利金（音教指導費），足見功學社山葉公司確實為原告之實際交易對象，故原告取得功學社山葉公司之統一發票當作進項稅額，自無虛報進項稅額之情事，為最高行政院100年度判字第2254號判決所肯認，並經本院101年度訴更一字第38號判決認定功學社與原告等13家經銷商確有實際之交易，功學社山葉公司開立發票予原告等經銷商，於法本無不合。依最高行政法院判決意旨，本院除不得以功學社山葉公司、本件原告等經銷商及部分講師之談話紀錄或說明書作為處罰之唯一證據外，尚須採納有利於功學社山葉公司及本件原告等經銷商之客觀交易事證，及音樂講師於前審階段之準備程序筆錄、約談紀錄。證人葛承澐講師（原名：葛怡謙）於本院（101年度訴更一字第38號）101年5月2日準備程序證稱：「從75年開始到現在，伊任教的地點都是功學社山葉公司派遣伊至日耀進業有限公司任教……任教的地點在新北市○○區○○路○段○○○號4 樓及○○號4 樓……」，可知葛怡謙確有在原告授課，葛怡謙前於財政部賦稅署98年3 月4 日書面說明內容，與事實不符。故被告如無法提出功學社山葉公司、經銷商及部分講師之談話紀錄或說明書以外之堅實事證，使本院完全否定功學社山葉公司與原告有任何交易事實外，則本院應為不利於被告之判決。
㈡與本件相同案件（僅稅目不同）之原告95年度營利事業所得稅本稅及罰鍰，業經財政部101 年12月11日台財訴字第10113 919470號訴願決定以「本件訴願人既為功學社山葉公司之經銷商，上開臺北高等行政法院101 年度訴更一字第38號判決認定之事實是否可採，事涉訴願人95年度營利事業所得稅是否構成取具進項憑證，虛列訓練費之違章，容有由原處分機關究明事實及重行審酌之必要」為由撤銷（見本院卷第240 頁至244 頁）。本院101 年度訴更一字第38號判決效力既及於原告95年度營利事業所得稅本稅及罰鍰案，基於行政程序法第6 條所定行政行為之平等原則，謹請參酌財政部訴願決定意旨判決，認定原告確有進貨事實。
㈢縱認功學社山葉公司並非原告之實際交易對象，惟查原告已支付進貨稅額予功學社山葉公司，且功學社山葉公司亦已申報並繳納該進項稅額，依司法院釋字第337 號解釋「營業稅法第51條第5 款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有『虛報進項稅額』，並因而『逃漏稅款』者，始得據以追繳稅款及處罰。」意旨及行為時財政部83年7月9日台財稅第831601371號函釋說明二
、（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件2.有進貨事實者規定可知，如查明開立發票營業人已依法申報繳納該應納營業稅額者，則尚無逃漏，更無再處營業稅罰鍰之必要。
㈣縱然本件有虛報進項稅額，與音教指導收入有關進項稅額既不能認列，則與此相關之94-95 年度音教指導收入產生銷項稅額380,727 元（94年度音教指導收入：3,423,372 元，銷項稅額：174,169 元；95年度音教指導收入：4,131,168 元，銷項稅額：206,558 元）亦相對應列減，否則有違加值型營業稅精神，亦違背司法院釋字第385 號解釋「課人民以繳納租稅之法律，於適用時，該法律所定之事項若權利義務相關聯者，本於法律適用之整體性及權利義務之平衡，當不得任意割裂適用。」意旨。
㈤綜上論結，原告確與功學社山葉公司有實際交易，縱然無實際交易，依司法院釋字第337 號解釋，亦無逃漏稅捐。退萬步言，如否准音教指導費之銷項稅額，同時亦應剔除因此所生之音教指導收入之銷項稅額，否則有違加值型營業稅「銷項扣減進項」之精神及司法院釋字第385 號解釋意旨。並聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
㈠原告於94至95年間無進銷貨事實，開立二聯式統一發票39紙，銷售額合計685,142 元（94年度366,114 元及95年度319,028 元），同時取得功學社山葉公司開立之統一發票，銷售額合計5,200,101 元（94年度2,533,133 元及95年度2,666,968 元），致虛報進項稅額225,748 元，經被告予以補徵營業稅及裁處罰鍰案件，被告就補徵營業稅部分所認定事實之合法性，業經最高行政法院100 年度裁字第1938號裁定確定在案，依行政訴訟法第213 條規定：「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。」故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷，此有改制前行政法院72年判字第336 號判例可參。
㈡次查本院101 年度訴更一字第38號判決書內容，因財政部臺北國稅局尚未提出堅實可靠之證據使法院確信功學社山葉公司實際交易對象係音樂補習班，其構成處罰要件之事實，基於依法行政原則，應由稽徵機關負舉證責任。惟該判決書內容亦指出，本件功學社山葉公司違反稅捐稽徵法第44條，處以銷售額5 ％之罰鍰案件，該案件參加人原告、萬國樂器有限公司、永宏基樂器有限公司經核定無進貨事實取得功學社山葉公司開立之發票，雖經最高行政法院100 年度裁字第1938號、第2641號、第2640號裁定駁回確定在案，但前揭判決已說明「經銷商既主張自功學社山葉公司取得之發票可得扣抵其營業稅進項稅額，經銷商就營業稅本稅部分即應負擔客觀之舉證責任。」然因原告、萬國樂器有限公司、永宏基樂器有限公司等經銷商未善盡協力義務，無法證明其進貨與銷貨事實，故受敗訴判決，其舉證責任之分配核與功學社山葉公司之案件不同。
㈢有關原告95年度營利事業所得稅本稅及罰鍰業經財政部訴願決定撤銷，係財政部考量本院101 年度訴更一字第38號判決認定之事實是否可採，事涉原告是否構成取具不實進項憑證，虛列訓練費之違章，責由被告究明事實及重行審酌。本件原告雖提示94及95年度音教老師付給功學社山葉公司之音樂指導統計表供核（見本院卷第292 頁至315 頁），惟其每月給付功學社山葉公司權利金統計表所載學員人數由何而來？收入金額如何列報？並未提示山葉音樂教室講師報表（加盟附加特約第34條）、相關學員名冊、收款明細及帳簿憑證等案關事證，俾憑就其音教收入與取得功學社山葉公司統一發票及收付款資金勾稽核對，進而證明進貨之真實性。
㈣原告無進貨事實，取具功學社山葉公司公司開立之統一發票，銷售額合計5,200,101 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額705,425 元，有財政部賦稅署稽核報告節略（財政部函見原處分卷第1 頁、2 頁）、談話筆錄、統一發票明細表（見原處分卷第73頁至88頁）、原告與功學社山葉公司及授課老師說明書（見原處分卷第52頁至54頁、61頁至63頁、99頁至100 頁）等資料影本可稽，原告無進貨事實卻仍以功學社山葉公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致生虛報進項稅額之行為，客觀構成要件該當。重核復查決定將原處罰鍰1,128,740 元追減677,244 元，變更核定451,496 元並無違誤。並聲明求為判決駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。
四、本院之判斷：
本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方之陳述，本件爭點厥為：⑴原告是否取得功學社山葉公司所開立不實統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致生虛報進項稅額之行為？⑵被告以原告虛報進項稅額，依修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按裁罰處分核定前已繳未繳之稅款分別處1.5 倍及2.5 倍罰鍰，是否適法？茲分述如下：
㈠按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。」分別加值型及非加值型營業稅法第15條第1 項、第51條第1 項第5 款所明定。
㈡次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」為行政罰法第7條第1項所規定。再按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，……：……五、虛報進項稅額者。……二、無進貨事實者，按所漏稅額處2.5 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處1.5 倍之罰鍰。……。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表加值型及非加值型營業稅法第51條第1 項第5 款部分所規定。而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
㈢再按行政訴訟法第213 條規定：「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。」故為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出訴之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判（改制前行政法院72年判字第336 號判例參照）。再者，學說上所謂之「爭點效」，係指法院於確定判決理由中，對訴訟標的以外當事人所主張或抗辯之重要爭點，本於兩造辯論之結果所為之判斷結果，除有顯然違背法令，或當事人提出新訴訟資料足以推翻原判斷之情形外，於同一當事人間，就與該重要爭點有關之他訴訟，不得再為相反之主張，法院亦不得作相異之判斷（最高行政法院100 年度判字第310 號、第856 號判決意旨參照），其乃源於訴訟上之誠信原則及當事人公平之訴訟法理而來，避免紛爭反覆發生，以達「一次解決紛爭」所生之一種判決效力（拘束力）。故就影響訴訟標的之重要爭點，如已經前訴訟程序充分辯論，並為確定判決所認定，除有顯然違背法令，或當事人提出新訴訟資料足以推翻原判斷之情形外，於同一當事人間之後訴訟應有爭點效之適用，即後訴訟不得再就同一爭點為相反之判斷。
㈣納稅義務人有營業稅法第51條第1 項所列各款情形時，即產生應依法補稅及裁處罰鍰之效果，是稽徵機關所為補稅處分及裁處罰鍰處分，同須以有該條項所規定之事實存在為要件，而就該等處分是否違法之訴訟，稽徵機關主張違章事實之存在內容，即屬訴訟標的以外影響判決基礎之重要爭點。是於爭執補稅處分是否違法之訴訟中，法院已就兩造爭執之違章事實是否存在之爭點為言詞辯論，則作成之判斷，於無顯然違背法令之情形下，對於其後裁罰處分爭執之訴訟，即生「爭點效」問題。因此，如以同一違章事實為前提之營業稅補稅處分，已經法院行言詞辯論，就違章事實之存否予以認定判斷，作成實體判決確定，則其後關於該營業稅因漏稅裁罰之訴訟，當事人雖仍得提出新訴訟資料，對於違章事實之存否予以爭執，然此新事證須達足以推翻原判斷之程度；否則，在同一當事人就相同違章事實之存在與否，於請求撤銷裁罰處分之訴訟，當事人及法院就該已經法院判斷之重要爭點，即不得任作相反之主張或判斷。
㈤本件原告於94年1 月至95年12月間涉嫌無進銷貨事實，開立二聯式統一發票，銷售額合計685,142 元，同時取得功學社山葉公司開立之統一發票，銷售額合計5,200,101 元，致虛報進項稅額225,748 元，經財政部賦稅署查獲，通報被告審理違章成立，除核定補徵營業稅額225,748 元，並按所漏稅額處5 倍之罰鍰1,128,740 元。原告不服，申請復查，獲准追減罰鍰225,748 元，其餘復查駁回。原告不服，提起訴願遭駁回，訴經本院99年度訴字第2118號判決：「訴願決定及原處分（即復查決定不利於原告部分）關於裁罰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。」，原告就補徵營業稅額225,748 元部分不服提起上訴，亦經最高行政法院以100 年度裁字第1938號駁回上訴，是關於補徵營業稅額225,748 元部分，業已判決確定在案。嗣被告依本院99年度訴字第2118號判決意旨，就罰鍰部分另為100 年11月14日北區國稅法一字第1000017725號重核複查決定，變更核定罰鍰為451,496 元（按即本件原處分），原告不服，循序提起本件行政訴訟。以上事實為兩造所不爭執。
㈥茲原告於營業稅本稅判決確定後，就罰鍰部分不服，其理由係主張：功學社山葉公司確實為原告之實際交易對象，原告取得功學社山葉公司之統一發票當作進項稅額，自無虛報進項稅額之情事，此為最高行政院100 年度判字第2254號判決所肯認，並經本院101 年度訴更一字第38號判決認定功學社與原告等13家經銷商確有實際交易，功學社山葉公司開立發票予原告等經銷商，於法本無不合；又與本件相同案件（僅稅目不同）之原告95年度營利事業所得稅本稅及罰鍰，業經財政部101 年12月11日台財訴字第10113919470 號訴願決定以「本件訴願人既為功學社山葉公司之經銷商，上開臺北高等行政法院101 年度訴更一字第38號判決認定之事實是否可採，事涉訴願人95年度營利事業所得稅是否構成取具進項憑證，虛列訓練費之違章，容有由原處分機關究明事實及重行審酌之必要」為由撤銷（見本院卷第240 頁至244 頁），基於平等原則，應參酌財政部上開訴願決定意旨，認定原告確有進貨事實云云。惟查：
1.關於原告上開營業稅本稅判決確定後，因另案就功學社山葉公司是否有於94、95年間銷售勞務（聘請音樂教師至各音樂補習班教授山葉音樂課程），未依規定開立統一發票予各補習班，卻開立統一發票予原告及訴外人大成樂器有限公司等13家經銷商爭議乙案，本院101 年度訴更一字第38號判決，係為功學社山葉公司有利之判決，而將訴願決定及原處分均撤銷。原告因而就本院99年度訴字第2118號判決，以有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款、第11款之事由，提起再審，主張：與本件事實有所牽涉之另案，已由功學社山葉公司提起行政訴訟，嗣經最高行政法院100 年度判字第2254號判決及本院101 年度訴更一第38號判決，實際上已變更本件「功學社山葉公司開給原告不實進項發票」之行政處分，是原確定判決有誤認事實致適用法規顯有錯誤，及符合行政訴訟法第273 條第1 項第11款之再審事由云云。惟該再審事件，業經本院101 年度再字第114 號判決駁回「再審之訴」，其理由略謂：
⑴再審原告( 按即本件原告，下同) 雖主張：參照最高行政法院100 年度判字第2254號判決及本院101 年度訴更一第38號判決之意旨，因已撤銷功學社山葉公司之行為罰，是再審原告94年、95年取得山葉公司音樂指導進項發票確有符合營業稅法之規定，原確定判決有誤認事實致適用法規顯有錯誤云云。惟再審原告並未具體指出原確定判決中適用何項法規、解釋或判例錯誤之情事？且另案判決既非判例，原確定判決所認定之事實（何人是再審原告之交易對象），縱與另案判決不同，亦只各自是對證據證明力之價值判斷不同，難謂原確定判決之見解「與法院主流見解有巨大差異，或論理邏輯本身有瑕疵，並因此而與規範體系之價值信念直接衝突」，自難認有「適用法規錯誤」之再審事由。
⑵再審原告雖另主張：與本件事實有所牽涉之另案，已由功學社山葉公司提起行政訴訟，嗣經最高行政法院100 年度判字第2254號判決及本院101 年度訴更一第38號判決，實際上已變更本件「功學社山葉公司給再審原告等不實進項發票」的行政處分，符合行政訴訟法第273 條第1 項第11款云云。惟查，本件再審原告提起再審之訴之再審對象係本院「99年度訴字第2118號判決」，必也本院「99年度訴字第2118號判決」所採為基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更，方才符合行政訴訟法第273 條第1 項第11款之再審事由。然本院「99年度訴字第2118號判決」並未以最高行政法院100 年度判字第2254號判決及本院101 年度訴更一第38號判決為判決基礎，原確定判決所採為判決基礎之課稅處分【再審原告於94年1 月至95年12月間無進銷貨事實，開立二聯式統一發票，銷售額合計685,142 元，同時取得功學社山葉公司開立之統一發票，銷售額合計5,200,101 元（94年度2,533,133 元及95年度2,666,968 元），致虛報進項稅額225,748 元，核定補徵營業稅額225,748 元】並未經變更，再審原告主張另案判決實已變更本件課稅處分云云，尚無足採，本件尚無行政訴訟法第273 條第1 項第11款之事由存在。
2.足見關於原告上開營業稅本稅部分業已確定而無從變更。亦即，關於原告上開營業稅本稅部分認定之事實：原告於94年1 月至95年12月間無進銷貨事實，開立二聯式統一發票，銷售額合計685,142 元，同時取得功學社山葉公司開立之統一發票，銷售額合計5,200,101 元，致虛報進項稅額225,748
元，經被告審理違章成立，應予補徵營業稅額225,748 元之事實，已屬經判決確定之事實。
㈦復依原告代表人張東明98年5 月6 日出具之書面說明，坦承將功學社山葉公司94及95年度應開予私立日月音樂教育短期職業補習班及日耀音樂短期補習班之統一發票金額合計2,533,133 元及2,666,968 元，列報為營業費用及作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，扣除自行虛開之不實銷貨統一發票合計366,114 元及319,028 元，致虛增營業費用4,514,959 元（94年度2,167,019 元及95年度2,347,940 元）及虛報進項憑證申報扣抵銷項稅額225,748 元（94年度108,349 元及95年度117,399 元），願依稅法規定繳納稅款及罰鍰，此有該書面說明附卷可稽。又本件原告係無進銷貨事實，開立二聯式統一發票銷售額合計685,142 元，同時取得功學社山葉公司開立之統一發票銷售額合計5,200,101 元，致虛報進項稅額225,748 元，被告所屬板橋分局查核時，已將原告虛開不實統一發票銷貨金額合計685,142 元扣除，其餘94及95年度所開立之銷貨統一發票，經原告代表人張東明指明，皆係其招收個別班及銷售音樂器材等收入，與其取得前開功學社山葉公司音教指導費之統一發票無關（見訴願卷第99頁），是原告收入均係其自行招收，與取得功學社山葉公司音樂指導收入無關，依收入與費用配合原則，相關之收入既未列報，相對之費用自不得認列，原告指稱被告僅認定其虛列費用之進項稅額而未考量其音樂收入部分，亦無足採。
㈧原告雖提示學生人數暨學費統計表及功學社山葉公司統一發票等供核，惟查該等資料並非新事實或新證據，原告前於99年12月22日因營業稅本稅99年度訴字第2118號準備程序中業已提出，該訴訟資料，經本院於該案認定：原告於訴訟中提出之該訴訟資料均為片面製作之內部文件（詳本院99年度訴字第2118號判決書第24頁），原告迄今未進一步提出可供佐證統計表為真之帳載憑證以供審酌，例如每月給付功學社山葉公司權利金統計表所載學員人數由何而來？收入金額如何列報？山葉音樂教室講師報表（加盟附加特約第34條）、相關學員名冊、收款明細及帳簿憑證等案關事證，自難徒憑上開資料即採信其主張為真。
㈨綜上，本件原告無進貨事實，取具功學社山葉公司公司開立之統一發票，虛報進項稅額之違章事實所為之「營業稅補稅」處分，業經法院行言詞辯論，作成實體判決確定，原告於該營業稅「漏稅裁罰」之訴訟，所提出之訴訟資料，尚無法推翻原判斷之結論。是原告於本件為相反之主張，要不足採。
㈩原告係營業人，應知悉營業行為應取具實際交易對象憑證之規定，惟其猶持無實際交易之功學社山葉公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，難認非屬故意。被告重核復查決定依修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，審酌原告於裁罰處分前已補繳半數稅款112,874 元，就已補繳稅款部分按所漏稅額112,874 元改處1.5 倍罰鍰169,311 元，就未繳納稅款部分按所漏稅額112,874 元改處2.5 倍罰鍰282,185 元，變更核定合計處罰鍰451,496 元，並無違誤。
綜上，原告所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　102 　年 10 月 　3 日臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 黃　秋　鴻法 官 陳 鴻 斌法 官　陳　金　圍一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　102　 年　　10　　月　　3　　 日書記官 劉 道 文