臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)102年度訴字第1447號｜法律人

臺北高等行政法院判決 102年度訴字第1447號102年12月12日辯論終結原告　謝新洲被告　財政部北區國稅局代　表　人　李慶華（局長）訴訟代理人　王玉嫻上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國102年8月14日台財訴字第10213936470號（案號：第10201056 號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、程序事項：原告受合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條第1項前段之規定，依被告聲請而為一造辯論判決，合先敘明。二、事實概要：原告未依規定申請營業登記，擅於民國99年8月間銷售桃園縣龜山鄉○○○路○○○巷○○號1至6樓計6戶房屋（下稱系爭6戶房屋），銷售額合計新臺幣(下同）19,705,384元，經被告審理違章成立，除核定補徵營業稅額外，並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第1款及稅捐稽徵法第44條之規定，擇一從重，按所漏稅額985,269 元處以1 倍之罰鍰計985,269 元。原告對罰鍰處分不服，申請復查未獲變更，提起訴願經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。三、本件原告主張：基於信賴保護原則，原告不服罰鍰處分而提起復查，被告不應忽視政府賦予人民之信賴，應依行政程序法第116條規定辦理。本件系爭6戶房屋係於95年9月4日取得建造執照、委由弘昌營造工程有限公司（下稱弘昌營造公司）承作工程、97年2 月25日竣工、同年4 月1 日取得使用執照，並由弘昌公司開立進項發票( 已供留抵扣繳稅款），原告於101 年9 月24日補繳營業稅101,459 元，而該案於99年8 月13日售出時尚不足之稅額為101,459 元，被告未依本案不足之稅額101,459 元計算罰鍰，嚴重影響原告權利，並違反比例原則，令人無法信服等語。並聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。四、被告則以：原告未申請營業登記，於99年間銷售系爭6戶房屋，銷售額合計19,705,384元，經中壢稽徵所查獲，亦為原告所不爭，則原告未申請營業登記即行營業，核有過失，其同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第1款規定，依行政罰法第24條第1項之規定，應擇一從重之營業稅法第51條規定為處罰法據。又依100年11月3日修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱修正後裁罰倍數參考表）規定，原告於裁罰處分核定前未補辦營業登記，亦未表示不再繼續營業，本件應按其所漏稅額985,269元處1倍罰鍰985,269元，惟依行政罰法第24條第1項但書規定，裁處額度不得低於各該規定之罰鍰最低額，則本件違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第1款之罰鍰最低額均為985,269 元，裁處之額度應不得低於985,269元，原處罰鍰985,269元，並無違誤。另依司法院釋字第700號解釋意旨，營業人之進項稅額准予扣抵，應以已申報者為前提，原告未依規定申請營業登記，即擅自銷售房屋，經中壢稽徵所於101年1月5日發函請原告提示相關資料以供調查，即本案調查基準日為 101年1月5日，原告既未於查獲前補辦理營業登記及報繳營業稅，自與財政部89年10月19日台財稅字第890457254號函釋（下稱89年函釋)得扣抵銷項稅額之要件不符，被告於計算漏稅額時，不准原告扣抵銷項稅額，洵無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。五、本院之判斷： (一)按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之……三未辦妥營業登記，即行開始營業……而未依規定申報銷售額者。」「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」及「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，……應就其未給與憑證、未取得憑證……，經查明認定之總額，處5%。……前項處罰金額最高不得超過新臺幣一百萬元。」營業稅法第1條、第3條、第28條、第32條第1項前段、第43條第1項第3款、第51條第1項第1款及稅捐稽徵法第44條分別定有明文。又「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」亦為行政罰法第7條第1項、第24條第1項所明定。 (二)次按「營業人觸犯稱營業稅法第51條（現行法修正為第51條第1項)各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者……應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51條第1項所定就漏稅額處最高10倍(現行法修正為5倍)之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5%之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」財政部97年6月30日台財稅字第09704530660號令釋在案。查該令釋係財政部本於中央稅捐主管機關職權為協助下級機關適用法律所為之解釋性行政規則，並未牴觸上述法律規定，亦未增加人民法律所無之義務，自得予援用。另「納稅義務人有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰… …一、未依規定申請營業登記而營業者。第1次處罰日以前之違章行為，按所漏稅額處1倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補辦營業登記或不再繼續營業，並已補繳稅款者，處 0.5 倍之罰鍰。」為修正後裁罰倍數參考表針對營業稅法第51條第1項第1款規定所定之裁量基準。而「行政機關為行使法律所授與裁量權，在遵循法律授權目的及範圍內，必須實踐具體個案正義，惟顧及法律適用之一致性及符合平等原則，乃訂定行政裁量準則作為下級機關行使裁量權之基準，既能實踐具體個案正義，又能實踐行政之平等原則，非法律所不許。財政部發布稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表按各種稅務違章情形及違章後情形等事項分別訂定裁罰金額或倍數，該表除訂定原則性或一般性裁量基準外，另訂有例外情形之裁量基準，與法律授權之目的，並無牴觸。」復經最高行政法院著有93年判字第309號判例可循。 (三)經查，原告未依規定申請營業登記而營業，於99年8月間銷售系爭6戶房屋與訴外人健策精密工業股份有限公司，銷售額合計19,705,384元，經被告所屬中壢稽徵所查獲，核定補徵營業稅額985,269元等情，為原告所不爭，並有調查函、談話紀錄、說明書、不動產買賣契約書、不動產異動索引查詢資料及營業稅違章補徵計算表附原處分卷可稽，洵堪認定。則依上揭規定及說明，原告未依規定申請營業登記，即於上開期間銷售系爭6戶房屋，而未依規定給予他人憑證，亦未依規定申報銷售額，致逃漏營業稅，其違反行政法上義務之行為，縱非故意，亦有應注意能注意而不注意之過失，自應處罰。故被告以原告同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第1款規定，依行政罰法第24條第1項規定，應依法定罰鍰較高之營業稅法第51條第1項第1款規定為處罰依據，並審酌原告未於裁罰處分核定前補辦營業登記，亦未表示不再繼續營業，依上述修正後裁罰倍數表之規定，按原告所漏稅額985,269元處以1倍罰鍰985,269元，即無違誤，亦無違反比例原則、信賴保護原則之情事，原告援引與本件爭議無關之行政程序法第116條規定，執以指摘原處分違法，並無可採。 (四)又按「……二、營業稅法施行細則第52條第2項第1款規定，營業稅法第51條第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算，……應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。三、又依營業稅法第35條第1項規定，營業人不論有無銷售額，應按期填具申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。準此，營業人之進項稅額准予扣抵或退還，應以已申報者為前提，故營業人違反營業稅法第51條第1款至第4款及第6款，據以處罰之案件，營業人如於經查獲後始提出合法進項憑證者，稽徵機關於計算其漏稅額時尚不宜准其扣抵銷項稅額。……」財政部89年函釋在案。而「對未依規定申請營業登記而營業者，系爭函（即上述財政部89年函釋）綜合營業稅法第15條第1項、第33條、第35條第1項、第43條第1項第3款、第51條第1款（現行法為第51條第1項第1款)及營業稅法施行細則第52條第2項第1款等規定，限以取得合法進項憑證，且依規定期限申報者，始得據以扣抵銷項稅額，符合加值型營業稅按週期課徵，並能自動勾稽之整體營業稅法立法目的，亦無違於依法履行協力義務之營業人得將營業稅轉嫁消費者負擔之經濟意義及實質課稅之公平原則，不使未依法履行協力義務之營業人，亦得與依法履行協力義務之營業人立於相同之法律地位，致破壞加值型營業稅立基之登記及申報制度。故系爭函以經稽徵機關循前開規定核定之應納稅額為漏稅額，並據以計算漏稅罰，並未增加營業人法律上所未規定之義務，於憲法第十九條之租稅法律主義尚無牴觸。」亦經司法院釋字第700號解釋理由書闡釋甚詳。可知，營業人之進項稅額准予扣抵，應以已申報者為前提。原告係未依規定申請營業登記，即擅自銷售房屋，經被告所屬中壢稽徵所於101年1月5日發函請原告提示相關資料以供調查，即本案調查基準日為101年1月5日，原告既未於查獲前補辦理營業登記及報繳營業稅，自無上開函釋所稱應扣減之「營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額（即已經申報之進項稅額）」。原告援引上開函釋，主張本件漏稅額之計算應扣除其取自承造系爭6戶房屋之弘昌營造公司開立之進項發票云云，亦無可取。 (五)綜上所述，原告之主張均無可採，原處分核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段、第218條，民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　103　年　　 1 　　月　　9　　日臺北高等行政法院第二庭審判長法官　胡方新法官鍾啟煌法官蕭惠芳一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所需要件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　103 　　年　　1　　月　9 　日書記官賴淑真

臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)102年度訴字第1447號

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