臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)102年度訴字第1977號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 103 年 04 月 03 日

臺北高等行政法院判決
102年度訴字第1977號103年3月20日辯論終結原 告　林碧珠
訴訟代理人　謝煥枝 會計師
高美萍 會計師
被 告　財政部北區國稅局
代　表　人　李慶華（局長）住同上
訴訟代理人　杜思思
林啟龢
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國102 年10月31日臺財訴字第10213949030 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國95年度綜合所得稅（下稱綜所稅）結算申報，漏報其配偶吳○○取自麗寶建設股份有限公司（下稱麗寶公司）及廣春成建設股份有限公司（下稱廣春成公司）營利所得新臺幣（下同）27,267,500元及3,700,500 元、利息所得計19,313元、租賃所得34,405元及受扶養親屬吳○○之營利所得7 元，經被告查獲，合併核定原告當年度綜合所得總額40,984,893元，補徵應納稅額8,876,091 元，並按所漏稅額8,876,094 元，依是否屬裁罰核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單，分別處以0.2 倍及0.5 倍之罰鍰計4,436,386 元。原告就吳○○取自麗寶公司及廣春成公司之營利所得及罰鍰處分不服，申請復查未獲變更，提起訴願，經無理由駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張略以：
㈠原告投資之麗寶公司登記資本額32億元，實收資本額10億餘元，為達經營權確保及公司上市後董監事人選由法人指派代表較具靈活，若須更換董監事，則更換代表人即可，不須召開股東會，原告始有移轉麗寶公司股票之情事。倘原告有意逃漏稅捐，可藉麗寶公司盈餘年度不作盈餘分配，加徵10% 營利事業所得稅（下稱營所稅），而麗寶公司辦理減資，原告取回退回之現金，即可合法減少納稅義務，惟原告並未為此，足證原告股權移轉動機非在規避或減少納稅義務。
㈡立豐欣業有限公司（下稱立豐公司）除投資外，尚有其他營業活動，就營業稅之課徵，屬於營業稅法第19條第3 項之兼營營業人，稅額計算須計算不得扣抵比例；就所得稅之課徵，證券交易所得有營業費用、利息支出之分攤，基於立豐公司經營型態單純化之考量，遂將長期（股權）投資持有之股票，出售予懿美投資有限公司（下稱懿美公司），即立豐公司專營應稅之營業活動，懿美公司則為專業投資公司。立豐公司出售股票之對象為懿美公司，並非個人，立豐公司之售價即為懿美公司之成本，立豐公司與懿美公司股東結構相同，立豐公司出售麗寶公司股票予懿美公司，當懿美公司出售股票或解散時，仍須繳納應付之稅負，原告並未因此減少納稅義務，故立豐公司並無刻意壓低股票售價製造虧損之情事。而立豐公司購入之麗寶公司股票尚未上市，無法向金融機構質押借款，僅能向股東借入資金支付股款。立豐公司除以設立資本、貨款收入及獲配股利之自有資金支付股款外，其餘向股東借入款項均先存入公司帳戶，並開立支票交付原告（出售股票者）兌現，每筆均有資金流程（資金到位）及憑證，並非未實際支付價金，帳列股東往來或應付股款。其間或有股東將收取之股款再借予立豐公司作為營運資金支付股款（反覆運用），惟其比例不高，乃因立豐公司若向他人借款必須付息，向股東借款則不付息，且原告基於相同銀行轉帳方便，絕非虛偽之安排，若以其他資金借予立豐公司，則有匯款之不便。
㈢麗寶公司股票移轉之買受人仍在繼續營業，並無製造損失，以沖抵獲配股利減少稅負。本件股權移轉（交易完成）後，無任何交易主體解散、清算或配發股利後，再由個人買回股票，刻意製造投資損失以沖抵獲配股利，意圖減少稅負情事。本件除已繳納上述之營所稅外，因立豐公司、懿美公司獲配之股利均留存於帳上，或作投資成本減項，並未蒸發，嗣後股票出售或公司解散，仍有加徵10% 之營所稅、最低稅負、公司股東繳納綜所稅（營利所得），並無稅捐漏失之虞。綜上，現行所得稅法制並無「要求營利事業將其盈餘即時歸屬於資本主，以便納入當期稅捐客體」之規範期待，而財產要以何種私法上形式來保有方能發揮其最大使用及交易價值，又屬受憲法保障財產權內涵之一部，在此法理基礎下，認為「設立由自己完全掌握之投資公司，將有盈餘產能之公司股權以買賣方式，移轉予該投資公司，並利用所得稅法第66條之9 加徵10% 特別所得稅之規定，以延緩營利所得之所得稅稅負繳納」，應為合法之節稅行為。
㈣本件股票承買公司獲配股利約90% 仍列於帳上，並申報在案，參照司法院釋字第337 號解釋自應以納稅義務人有虛報進項稅額（本件股票移轉行為）並因而逃漏稅款者，始得據予追繳稅款或罰鍰，然麗寶公司發放股利，承買股票公司仍列報於帳上並申報，國家稅收並無短徵。本件縱使有不當規避或減少納稅義務，依租稅法律主義實質課稅原則，固可調整補稅，但不應視為違章漏稅行為加以處罰。退而言之，系爭股票移轉縱若涉有不當規避或減少納稅義務致短漏報所得，惟查該漏報所得屬裁罰處分核定前已填報股利憑單之所得，且所含可扣抵稅額2,968,000 元，被告於計算核定應納稅額及裁處罰鍰時，均已予減除，若如被告所稱，系爭漏報之營利所得，非屬已填報股利憑單之所得，該筆可扣抵稅額2,968,000 元於計算應納稅額及罰鍰時，即不可減除。再就所得稅第71條第1 項觀之，本件系爭短漏報所得屬裁罰處分前已填報股利憑單之所得，依裁處時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）規定，應處所漏稅額0.2 倍之處罰，被告裁罰0.5 倍，亦有未合。
㈤是原告聲明：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
三、被告則以：
㈠在經濟實質上已具備課稅構成要件者，雖行為人蓄意使外在之外觀或形式不具備課稅要件，仍應以實質法律關係認定，對其課稅：按租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之經濟事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅法、判斷及認定課徵租稅構成要件事實時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則，否則將造成鼓勵投機或規避稅法之適用。復因課稅對象之經濟活動複雜，難以法律加以完整規定，如發生法律形式、名義或外觀與真實之事實、實態或經濟負擔有所不同時，則租稅之課徵基礎，應著重於事實上存在之實質，此為租稅法學通稱之實質課稅原則之意涵。
㈡所得稅法對於營利事業及個人應負擔之稅負規定原即各異，於兩稅合一制度施行後，為避免營利事業藉保留盈餘規避股東之稅負，爰就營利事業當年度未分配盈餘加徵10%
營所稅，至股東如獲配其所投資公司之股利，仍應列報個人營利所得課徵綜所稅。原告配偶吳○○於93年5 月27日轉讓麗寶公司股票2,000,000 股予立豐公司，惟立豐公司係於93年5 月31日始經核准設立登記；吳○○復於94年間再轉讓麗寶公司股票3,000,000 股予立豐公司，立豐公司於95年5 月22日將麗寶公司股票3,000,000 股再轉讓予懿美公司，而懿美公司係於95年5 月26日始經核准設立登記。另吳○○於94年12月29日轉讓廣春成公司股票300,000
股予立豐公司。依立豐公司、懿美公司之股東成員、資本額及給付股款資金等情形，立豐公司、懿美公司購買股票之資金來源，除少部分以設立資本額支付外，餘大部分係原告、吳○○、原告之子吳○○、吳○○之資金，原告及其家人係以其等自有資金反覆操作，安排交易收付款之資金流程，實質上並無實際收付股票價款，系爭股票移轉交易確與一般交易常情有違，吳○○藉股權移轉之虛偽安排，不當為自己規避或減少納稅義務之行為，涉有所得稅法第66條之8 規定之情事，被告報經財政部核准後，按吳○○實際應自麗寶公司、廣春成公司獲配之股利予以核定調增其95年度營利所得26,267,500元及3,700,500 元，並無不合。
㈢本件原告及其配偶吳○○以設立懿美公司及立豐公司，移轉麗寶公司及廣春成公司股票，製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，以減輕原告應納之租稅（個人綜所稅40% 稅負減輕為投資公司未分配盈餘10% 稅捐），係屬有計畫之安排及設計甚明，乃屬濫用私法法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，使之不具備課稅構成要件，以減輕或免除其應納之租稅，此種稅捐規避行為，屬脫法行為，而其脫法行為因而致生漏稅之結果，足認其主觀上有漏報系爭營利所得之故意，自難卸免故意短漏之違章責任，符合所得稅法第110 條第1 項之構成要件，自應論處，原處罰鍰並無違誤。
㈣是被告聲明：原告之訴駁回。
四、上開事實概要欄所述之事實，有被告95年度綜所稅核定稅額繳款書已申報核定、被告違章案件罰鍰繳款書、被告95年度綜所稅核定通知書、被告100 年7 月22日100 年度財綜所更字第F3615099102039號裁處書、原告95年度綜所稅電子結算〔二維條碼〕申報書、麗寶公司股東投資變動情形表、廣春成公司92年度營利事業投資人明細及分配盈餘表、廣春成公司93年度營利事業投資人明細及分配盈餘表、懿美公司95、96年度綜所稅各類所得資料清單、玉山銀行匯款回條、玉山銀行存款憑條、立豐公司93、94、95、96年度綜所稅各類所得資料清單、立豐公司存戶交易明細表、訴願決定及復查決定等件附於原處分卷、本院卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：原告配偶吳○○系爭股票移轉交易予立豐公司、懿美公司，是否係基於規避營利所得之意圖所為形式上合於法律形式之安排，而實質上為利用兩稅合一等制度，進行租稅規避，不當為自己規避或減少納稅義務。
五、茲就兩造之上開爭執，析述如下：
㈠按「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅金額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」所得稅法第66條之8 定有明文。參以本條立法理由說明：「……由於不同身分納稅義務人間，有關稅額扣抵與退還之規定各不相同，易滋生納稅義務人利用股權之暫時性移轉或其他虛偽之安排，不當規避或減少納稅義務之誘因。為防杜納稅義務人藉投資所得適用稅率高低之不同，將高稅率者應獲配之股利、盈餘及可扣抵稅額，移轉為低稅率者所有，或將不計入課稅之股利或盈餘，移轉為應計入課稅之股利或盈餘，俾利用可扣抵稅額扣抵應納稅額，甚或退還等，不當規避或減少納稅義務，減損政府稅收，並破壞兩稅合一制度，爰參酌紐西蘭及新加坡立法例，規定稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准後，依查得資料，按營利事業實際應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額，分別予以調整。至於營利事業或相關納稅義務人之行為涉及漏稅罰或行為罰部分，則依本法（例如第110 條）或稅捐稽徵法（例如第41條或第43條）相關規定處罰。」準此，所得稅法第66條之8 係透過法律之明文規定，授予財政部權限，將納稅義務人藉由合法法律形式之安排，而實質上為利用兩稅合一等制度，進行租稅規避或逃漏之行為，本於實質課稅原則，否定或變更原所做法律形式之安排，並按其經濟實質，即原實際情形所為之所得調整稅捐負擔之制度。又「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1 項所明定。而依上述所得稅法第66條之8 之立法理由所稱「至於營利事業或相關納稅義務人之行為涉及漏稅罰或行為罰部分，則依本法（例如第110 條）或稅捐稽徵法（例如第41條或第43條）相關規定處罰。」等語，足知依所得稅法第66條之8 規定按原實際情形所為之所得調整，並非即當然不構成租稅之違章，即其事實若有合致所得稅法第110 條規定之漏稅罰，仍應按該條規定處以罰鍰。
㈡本件兩造不爭下列之事實，並有如下之證據在卷可稽，堪認為真實：
⒈原告配偶吳○○為麗寶公司股東，該公司負責人為吳○○之兄吳○○。麗寶公司93年度除息基準日為93年6 月16日（原處分卷第179 頁），吳○○於該除息基準日前93年5 月27日轉讓麗寶公司股票2,000,000 股予立豐公司，惟立豐公司係於93年5 月31日始經核准設立登記，負責人為原告，資本額12,000,000元，股東為原告、吳○○、原告之子吳○○、吳○○（原處分卷第95、103
、116 頁）。
⒉吳○○於94年間再轉讓麗寶公司股票3,000,000 股予立豐公司（原處分卷第211 頁），立豐公司於95年5 月22日將麗寶公司股票3,000,000 股再轉讓予懿美公司（原處分卷第211 頁），而懿美公司係於95年5 月26日始經核准設立登記，負責人為吳○○，資本額22,000,000元，股東為原告、吳○○、吳○○、吳○○（原處分卷第81、134 、137 頁）。
⒊廣春成公司94年度除息基準日為94年12月31日（原處分卷第27頁），吳○○於該除息基準日前94年12月29日轉讓廣春成公司股票300,000 股予立豐公司（原處分卷第184 頁）。
㈢經查，立豐公司、懿美公司係於相關股票移轉後數日始設立登記，依該2 家公司之負責人分別為原告及吳○○，股東成員同為原告、原告配偶吳○○、原告吳○○、吳○○（原處分卷第81、95頁），各該公司負責人為股權交易當事人或當事人之近親，對於各該公司之營業、投資、理財決策顯有絕對之控制權，具有操縱股利分配政策以預先安排規避租稅之能力。再依卷附立豐公司玉山銀行板橋分行0000000000000 號、0000000000000 號帳戶交易明細、存摺、原告說明書、支票、匯款回條、存款憑條（原處分卷第50至56、61至65、70至72、110 、139 、141 至148 、153 、155 、158 至163 頁）、懿美公司合作金庫銀行（下稱合庫）東新莊分行0000000000000 號帳戶（下稱合庫帳戶）交易明細、匯款回條聯、匯款申請書、取款憑條、存款憑條（原處分卷第30至56、85至87、106 至108 頁），系爭股票買賣價款之轉帳情形及資金收付流程如下（本院卷第52至53頁股票流程圖）：
⒈原告配偶吳○○於93年5 月27日以每股45元出售麗寶公司股票2,000,000 股予立豐公司，金額90,000,000元，立豐公司支付股款之資金來源為：⑴原告及吳○○於93年5 月24日合計轉帳12,000,000元存入立豐公司玉山銀行板橋分行0000000000000 號帳戶作為公司資本額（原處分卷第56頁）；立豐公司於93年5 月28日支付吳○○股款11,000,000元（原處分卷第148 頁）。⑵吳○○於93年6 月15日、18日、25日及29日合計轉帳71,000,000元存入立豐公司玉山銀行板橋分行0000000000000 號帳戶（本院卷第65頁），立豐公司於93年6 月16日、21日、28日及30日合計支付吳○○股款71,000,000元（原處分卷第143 至145 、147 頁）。⑶麗寶公司於93年6 月17日發放現金股利8,000,000 元，立豐公司於93年6 月18日支付吳○○股款8,000,000 元（原處分卷第102 頁）。
⒉吳○○於94年12月28日、29日及30日以每股40元分別出售麗寶公司股票1,500,000 股、750,000 股及750,000
股予立豐公司，金額合計120,000,000 元（原處分卷第211 頁），立豐公司支付股款之資金來源為：⑴麗寶公司94年11月30日發放現金股利8,000,000 元及吳○○94年12月27日轉帳20,000,000元，存入立豐公司玉山銀行板橋分行0000000000000 號帳戶，由立豐公司於94年12月28日轉匯30,000,000元至其同銀行分行0000000000009 號帳戶（原處分卷第54至55頁）。⑵吳○○於94年12月28日、29日及30日各轉帳30,000,000元存入立豐公司前開銀行0000000000000 號帳戶（原處分卷第50頁），立豐公司於94年12月28日、29日及30日分別支付吳○○股款60,000,000元、30,000,000元及30,000,000元（原處分卷第139 、141 、155 頁）。
⒊立豐公司於95年5 月22日以每股40元出售麗寶公司股票3,000,000 股予懿美公司，金額120,000,000 元，懿美公司支付股款之資金來源為：⑴原告、吳○○、吳○○、吳○○於95年5 月15日合計轉帳22,000,000元存入懿美公司合庫帳戶作為公司資本額（原處分卷第49頁），懿美公司於95年5 月22日支付立豐公司股款21,000,000元（原處分卷第87頁）。⑵吳○○於95年6 月7 日及12日分別轉帳85,000,000元、13,500,000元存入懿美公司合庫銀行帳戶（原處分卷第49頁），懿美公司於95年6
月8 日及13日分別支付立豐公司股款85,000,000元及14,000,000元（原處分卷第85至87頁）。
⒋吳○○於94年12月29日以每股37元出售廣春成公司股票300,000 股予立豐公司，金額合計11,100,000元（原處分卷第154 頁），立豐公司支付股款之資金來源為吳○○於94年12月29日轉帳10,500,000元，存入立豐公司玉山銀行板橋分行0000000000000 號帳戶，立豐公司於同日支付吳○○股款11,100,000元（原處分卷第50頁）。⒌立豐公司玉山銀行板橋分行0000000000000 號帳戶截至95年6 月13日止，因出售麗寶公司股票取得懿美公司支付價金120,000,000 元，分別於95年5 月26日、6 月12日、13日、15日及27日資金回流至吳○○帳戶合計118,000,000 元，餘額僅2,000,000 元；另同一銀行分行0000000000000 號帳戶於94年12月30日支付股款後餘額僅5,067 元。另懿美公司合庫帳戶於95年6 月13日支付股款後餘額500,000 元，此有立豐公司玉山銀行板橋分行0000000000000 號及0000000000000 號帳戶存戶交易明細表、證券交易稅一般代徵稅額繳款書、懿美公司合庫帳戶各類存款分戶交易明細表、懿美公司匯款回條及原告說明書可稽（原處分卷第30至55、70至72、88頁）。⒍立豐公司、懿美公司資本額分別為12,000,000元、22,000,000元，分別購買麗寶公司股票價額分別達210,000,000 元、120,000,000 元，立豐公司另購買廣春成公司股票11,000,000元，均數倍於其等之資本額，且立豐公司93至96年度資產負債表、懿美公司95至96年度資產負債表均帳列鉅額股東往來，其中立豐公司93至96年度股東往來分別為74,300,000元、203,200,000 元、87,700,000元及74,650,000元（原處分卷第94、99、102 、105 頁），分別為其資本額6.19倍、16.93 倍、7.31倍及6.22倍；懿美公司95至96年度股東往來分別為96,400,000元及91,600,000元（原處分卷第77、137 頁），分別為其資本額4.38倍及4.16倍。顯見立豐公司、懿美公司均欠缺資力，立豐公司之資金來源除少部分係設立資本額及麗寶公司發放之現金股利外，餘大部分皆係原告及吳○○之資金，先以股東往來名義轉入立豐公司後，再由立豐公司進行付款。嗣立豐公司出售部分麗寶公司股票予懿美公司，懿美公司之資金來源係原告、吳○○、吳○○、吳○○之資金，以股東往來方式轉入公司，懿美公司支付股款予立豐公司後，立豐公司再以償還股東往來名義將資金回流至吳○○帳戶。其等公司間之股票移轉，顯係以原告、吳○○、吳○○、吳○○之自有資金反覆操作安排交易收付款之資金流程，實質上並無實際收付股票價款，系爭股權移轉交易確與一般交易常情有違，而為租稅規避所作之蓄意安排。
㈣又因施行兩稅合一而修正或增訂之所得稅法第42條及第66條之9 規定，公司組織之營利事業，投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，並不計入所得額課稅，惟於計算未分配盈餘時應予計入，且當年度盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10% 營所稅。查立豐公司93至96年度、懿美公司95至96年度盈餘並未分配，僅繳納10% 營所稅（原處分卷第74至84、91至105 頁），吳○○於系爭股票回歸前後年度應補稅額估計相差約達2 千萬元。是原告主張立豐公司、懿美公司所獲配股利仍留存於帳上，無不當規避，亦未影響政府稅收等情，核非足採。故吳○○藉由上述不合常規交易之買賣形式，將系爭股票移轉予立豐公司，不僅使原告原因持有系爭麗寶公司、廣春成股票而受配股利之營利所得，轉換為停止課徵所得稅之證券交易所得，且得藉由立豐公司之給付買賣股款而實質取得麗寶公司分配之股利。另立豐公司、懿美公司則除透過施行兩稅合一而修正公布之所得稅法第42條規定，使其因受讓麗寶公司股票而受配之股利，得不計入所得額課徵當年度營所稅外，甚至可藉由因施行兩稅合一而增訂之所得稅法第66條之9 第2 項關於計算未分配盈餘之規定，使其因受讓系爭股票而受配之股利既無庸分配於其股東，亦得不加徵10% 營所稅；縱因此有未分配之盈餘，其須加徵之10% 營所稅亦遠低於原由吳○○受配所須繳納之綜所稅。而此一連串環環相扣而得予規劃之行為，若無因施行兩稅合一而修正公布之所得稅法第42條及第66條之9 規定，並無法達成。是依上述所得稅法第66條之8 規定及其立法理由，本件屬該條規範範圍甚明。且如上所述，此等規劃行為所達成之效果並非僅租稅遞延，況行為本質若合於所得稅法第66條之8 規定要件，縱僅生租稅遞延情事，亦非即無本條關於調整規定之適用。故原告主張：所得稅法第66條之9 適用結果可能產生「租稅遞延」之效果，早為立法者所預先設想並允認，主張本件應屬合法節稅行為，進而指摘被告未適用所得稅法第66條之9 規定，亦屬違法等情，並無可採。至原告又主張：倘其有意逃漏稅捐，可藉麗寶公司盈餘年度不作盈餘分配，加徵10% 營所稅，而麗寶公司辦理減資，吳○○取回減資退回之現金云云，查原告與其配偶吳○○分別成立立豐公司及懿美公司，取巧安排股權移轉，將原應課徵個人40% 稅率綜所稅之營利所得，轉換為營利事業不計入所得額課稅之投資收益，最終達成規避稅負目的；且公司是否辦理減資，係屬商業策略綜合性考量，並非僅如原告所述可藉由麗寶公司辦理減資取回減資退回之現金，以達合法減少納稅義務之目的，更有甚者，稅捐規避之型態容出於多端，縱令麗寶公司未減資並發回股款，此與吳○○本件行為是否構成稅捐規避本係二事，不容混淆，是原告此部分主張，亦非可採。
㈤從而，被告依所得稅法第66條之8 規定，按原告配偶吳○○實際應自麗寶公司、廣春成公司獲配之股利予以核定調增其95年度營利所得27,267,500元及3,700,500 元，依首揭規定及說明，洵屬有據。
㈥再者，合於所得稅法第66條之8 規定，而依該條規定為所得額之調整者，是否構成所得稅法第110 條規定之漏稅罰，應就個案事實依該條規定之要件判定之，尚非當然不構成所得稅法第110 條規定之漏稅罰，已如上述。本件原告配偶吳○○係為規避麗寶公司、廣春成公司分配之股利所衍生綜所稅之核課，透過設立各自家族成員掌控之立豐公司、懿美公司相互間移轉麗寶公司、廣春成公司股票，製造外觀上存在之買賣法律關係，並因其股款之支付有循環使用原告、吳○○、吳○○、吳○○之自有資金以作帳方式反覆操作，完成付款之假象，顯見藉由形式買賣而規避營利所得之核課，足認原告濫用一連串的私法形式故意逃漏稅捐，其一連串有規劃行為中更含有隱匿事實之不實情事。被告以原告故意未申報系爭所得，並因漏未申報而有所得稅之逃漏，認其行為已合致所得稅法第110 條第1 項規定之漏稅罰，即無不合，則原告援引他案判決，主張本件不應處罰等情，則與本件個案認定之事實並無相同，自非可採。再財政部為協助稅捐稽徵機關行使裁量權而訂有裁罰倍數參考表，針對所得稅法第110 條第1 項規定之違章行為，固係依短漏報所得是否屬已填報股利憑單而分別為按所漏稅額處0.2 倍或0.5 倍罰鍰之裁罰基準。惟此種基準之緣由，當係鑑於已填報股利憑單之所得，納稅義務人不易逃漏，故有逃漏者多係因疏忽之過失，情節較輕；相對而言，稽徵機關之查核成本亦較輕之故。惟系爭股利之所得人係立豐公司、懿美公司，並非吳○○，此有該二公司相關年度綜所稅各類所得資料清單可稽（原處分卷第130 至133 、168 至169 頁），故系爭股利之股利憑單所載之所得人必非吳○○，則稽徵機關自難僅因該股利憑單，即得查知吳○○有本件之逃漏營利所得情事。易言之，關於吳○○實質上係獲有系爭營利所得之情，尚非原告主張之股利憑單所表彰之所得情形，則其自非裁罰倍數參考表所稱屬已填報股利憑單之所得，自無從據以主張按所漏稅額處0.2 倍之罰鍰。至被告於調整系爭營利所得時所以將該股利憑單上之股東可扣抵稅款予以減除，則係因該可扣抵稅額係源自系爭股利之故，是依所得稅法第66條之8
為所得歸屬之調整時，為正確計算應補徵之稅額，始一併調整減除，尚無從因之而謂原告漏報之系爭營利所得，就原告言之係屬已開立股利憑單之所得。故原告主張系爭股利憑單之可扣抵稅額既已自應補繳稅額中減除，足見該股利憑單實質上為原告之股利憑單，被告按所漏稅額裁處0.5 倍罰鍰，亦有未合等情，要無可採。是以，被告就原告95年度漏報營利所得按所漏稅額處以0.5 倍罰鍰，於法亦無不合。
六、綜上所述，原處分認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　 103　　年　　4 　　月　　3 　　日臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官　 胡方新
法 官 李君豪
法 官　 鍾啟煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　 103　　年　　4 　　月　　3 　　日書記官 吳芳靜