臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)102年度訴字第777號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 102 年 08 月 22 日

臺北高等行政法院判決
102年度訴字第777號102年8月8日辯論終結原 告　正力營造股份有限公司
代　表　人　蔡英傑（董事長）
訴訟代理人　甘逸偉　會計師
被 告　財政部北區國稅局
代 表 人 李慶華（局長）住同上
訴訟代理人　劉桂英

上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國102 年5 月6 日台財訴字第10213917310 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告民國93年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘新臺幣（下同）85元，被告原暫依申報數核定，嗣查獲原告93年度營利事業所得稅結算申報，虛報營業成本13,060,800元，致漏報課稅所得額13,060,800元，乃據以重行核定未分配盈餘9,801,552 元，加徵10% 營利事業所得稅980,155 元，發單補徵稅額980,147 元，並以原告短漏報未分配盈餘9,801,467
元，按所漏稅額980,147 元處以0.5 倍之罰鍰計490,073 元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、原告訴稱：
⑴未分配盈餘加徵營利事業所得稅：
①原告與被告間因93年度營利事業所得稅及罰鍰事件，現繫屬鈞院102 年度訴字第240 號審理中，於第一次準備程序時，庭上諭知閱卷，俟閱卷後發現新證據，即98年11月24日原告已向被告所屬中和稽徵所出具承諾書，在承諾書之「違章事實」欄已清楚記載「……違章期間有進貨事實取得不實統一發票銷售額（空白未填載金額），稅額（空白未填載金額）……。」，該新證據在被告調查營業稅之行政程序或救濟程序中確實已經存在，原告因時間相隔太久，不知有此證據，經鈞院諭知閱卷後，始發現未經斟酌之新證據，現始知之或得使用，且如經斟酌可受較有利益之處分。
②本件確有進貨事實，已有98年11月24日具有證據力之承諾書附卷可按，營業稅及罰鍰事件，雖因訴願決定未提起訴訟告定，惟原告已另依行政程序法第113 條規定，於102
年5 月2 日向被告請求確認營業稅及罰鍰處分違法無效在案，如請求確認其違法無效未被允許，或經請求後於30日內不為確答者，將循序依行政訴訟法第6 條第1 項前段規定，提起確認訴訟，謀求救濟平反。
③另查，被告所屬新店稽徵所（下稱新店稽徵所）所轄之「王德宜即得義企業社負責人」其99年9 月1 日至10月31日因營業稅及罰鍰事件衍生之99年度營利事業所得稅結算申報調查案，其案情與本件案情完全相同，新店稽徵所以「有進貨事實」之承諾書，處以所漏營業稅額1 倍罰鍰55,000元在案。惟該所復於102 年2 月20日以北區國稅新店營字第1020434093號函調查營業稅衍生之99年度營利事業所得稅結算申報案，「王德宜即得義企業社負責人」於102
年3 月26日具文說明，新店稽徵所即以電話告知「99年度營利事業所得稅不再『調查及函覆』結案」。
④次按「除前項情形外，有民事、刑事或其他行政爭訟牽涉行政訴訟之裁判者，行政法院在該民事、刑事或其他行政爭訟終結前，得以裁定停止訴訟程序。」為行政訴訟法177 條第2 項所明文。本件既有上開待證事實之行政爭訟尚未終結，懇請鈞院暫以裁定停止訴訟程序，俟營業稅部分及營利事業所得稅部分經確認訴訟終結或判決後，再依確定之事實，作為本件判決之參考。
⑵罰鍰部分：
本件補徵加徵10% 營利事業所得稅部分，既有重行審酌之必要，已如前述，則系爭罰鍰部份，自無可維持。
⑶綜上，原告所訴為有理由，而聲明：「訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔」。
三、被告抗辯：
⑴按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10﹪營利事業所得稅……前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計……已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。……第2 項所稱課稅所得額，其經會計師查核簽證申報之案件，應以納稅義務人申報數為準計算。」、「營利事業已依第102
條之2 規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第66條之9
第1 項、第2 項第1 款、第2 款、第5 項及第110 條之2 第1 項所明定。次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」為行政罰法第7 條第1 項所規定。又「所得稅法第110 條之2 第1 項……漏稅額超過新臺幣5 萬元者。處所漏稅額0.5 倍之罰鍰。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所規定。
⑵原告係經營其他一般土木工程業，93年度列報未分配盈餘85元，被告依書面審查暫按申報數核定，嗣經查獲其當（93）年度無進貨事實，取具松基營造有限公司（下稱松基公司）開立之統一發票銷售額合計13,060,800元，充當進貨憑證虛報營業成本，致漏報課稅所得額13,060,800元，是被告按會計師查核簽證依法調整後課稅所得額16,533元，加計依所得稅法第39條規定扣除之核定虧損額3,756,737 元及當年度漏報課稅所得額13,060,800元，減除當年度應納之營利事業所得稅3,259,333 元及彌補以往年度之虧損3,773,185 元，重行核定未分配盈餘9,801,552 元﹝核定通知書誤植欄項：會計師查核簽證依法調整後課稅所得額9,818,000 元（16,533＋13,060,800－3,259,333 ），加計依所得稅法第39條規定扣除之核定虧損額3,756,737 元及減除彌補以往年度之虧損3,773,185 元﹞。前述漏報課稅所得額13,060,800元，致短漏報未分配盈餘9,801,467 元，有未分配盈餘申報書、核定通知書及93年度營利事業所得稅違章裁處書等案關資料附案佐證，違章事證明確，依首揭規定，按所漏稅額980,147 元處0.5 倍罰鍰490,073 元。
⑶依首揭所得稅法第66條之9 第2 項規定，應加徵10﹪營利事業所得稅之未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計及減除同條項所規定各項目後之餘額。本件原告既經被告查獲其93年度無進貨事實，取具松基公司開立之不實憑證，虛報營業成本，致漏報課稅所得額13,060,800元之違章，則被告基於原告93年度營利事業所得稅核定結果，據以核定其93年度未分配盈餘9,801,552 元，並處罰鍰490,073 元並無不合。至原告主張俟93年度營利事業所得稅事件確定之事實作為本件判決之參考等語，因原告該年度營利事業所得稅行政救濟確定後，如有變更原核定事項致影響未分配盈餘之計算者，可再循更正程序辦理，並不影響其權益，原告主張尚不可採。
⑷綜上論述，原處分、復查及訴願決定並無違誤，而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。
四、得心證之理由：
⑴兩造之爭點在於本件未分配盈餘核算之基礎，是否須待93年度營利事業所得稅判決確定（本院102 年訴字第240 號確認訴訟）？被告按未分配盈餘所漏稅額處以0.5 倍之罰鍰，是否適法？
①原告訴稱：本件確有進貨事實，營業稅及罰鍰事件，雖因訴願決定後未提起訴訟告定，惟原告已另依行政程序法第113 條規定，向被告請求確認營業稅及罰鍰處分違法無效在案；而93年度營利事業所得稅及罰鍰事件，現繫屬本院審理中，本件應待營業稅及營利事業所得稅確定後，再作為裁判參考。
②被告抗辯：本件基於原告93年度營利事業所得稅核定結果，據以核定其93年度未分配盈餘9,801,552 元，並處罰鍰490,073 元並無不合。原告93年度營利事業所得稅行政救濟確定後，如有變更原核定事項致影響未分配盈餘之計算者，可再循更正程序辦理，並不影響其權益，原告主張尚不可採。
⑵關於未分配盈餘之規範及其判準：
①本案是原告93年度之盈餘未作分配者，而應就該未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅，所衍生之爭議。而對未分配盈餘課稅，據以判斷之規範為所得稅法第66條之9 ，該條文曾於95年5 月30日修正，因此有新舊法比較的問題。
②按行為時（95年5 月30日修正前原條文）所得稅法第66條之9 第1 項、第2 項第1 款之規定：「（第1 項）自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅，不適用第76條之1 規定。（第2 項第1 款）前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額︰1.當年度應納之營利事業所得稅。」，而行為時同法條第5 項亦明文「第2 項所稱課稅所得額，其經會計師查核簽證申報之案件，應以納稅義務人申報數為準計算。」，因此，當時所謂未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，而本案情節所涉部分，係該課稅所得額應減除當年度應納之營利事業所得稅（現行法就此部分「所得稅法第66條之9 第2 項第1 款之規定」已經刪除，但依舊法對稅義務人較為有利，仍依舊法）。
⑶本案當年度未分配盈餘額之認定：
①依上開規範（行為時法），其計算模式：
1.「課稅所得額（即本案當年度未分配盈餘）」＝「原申報核定」＋「短漏報額」。
2.「短漏報額」＝「漏報課稅所得額」－「當年度應納之營利事業所得稅」。
②而原告93年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘85元，被告原暫依申報數核定，嗣查獲原告93年度營利事業所得稅結算申報，涉有以松基公司開立之不實憑證，虛報營業成本，漏報課稅所得額13,060,800元。經合計：原告短漏報額計9,801,467 元（漏報課稅所得額13,060,800元－當年度應納之營利事業所得稅3,259,333 元），被告重行核定系爭未分配盈餘9,801,552 元（原核定85元＋短漏報9,801,467 元），足見被告之核定，應屬有據。
③本案之爭執不在93年度未分配盈餘申報之計算結果，而在其計算基礎之「漏報課稅所得額13,060,800元」，然而該部分之爭執，業經原告陳明「與本件關涉之營業稅部分（實為營利事業所得稅部份），原告提起復查、訴願後未獲變更，但未再提起行政訴訟。惟事後改以確認營業稅及裁罰之行政處分無效而提起行政訴訟，目前在鈞院審理中（參本院卷p.55）」，所涉短漏報所得爭議之理由是被告認定無進貨事實，但原告出具系爭承諾書載明有進貨事實，然而該部分之爭執（短漏報所得是否為有進貨事實）並非本案（未分配盈餘之申報）所得審酌。此有最高行政法院97 年 判字第1086號判決所示「按行政處分除自始無效外，在未經撤銷、廢止或未因其他事由而失其效力前，其效力繼續存在。又有效之先前行政處分成為後行政處分之構成要件事實之一部分時，則該先前之行政處分因其存續力而產生構成要件效力。再者，當事人如以後行政處分為訴訟客體，而非以有效之先前行政處分為訴訟客體，提起行政訴訟時，則該先前行政處分之實質合法性，並非該受訴行政法院審理之範圍。」可參。
④何況被告亦陳明「在所得稅部分未變動之前，被告核定未分配盈餘課稅的法律依據依然存在，原告主張之前揭營業稅部分如有變動，被告也可以更正程序處理，原告之權利義務仍有救濟之機會（參本院卷p.55）」原告之權益也不會因此而受影響，附此敘明。
⑷罰鍰之依據為所得稅法第110 條之2 第1 項「營利事業已依第102 條之2 規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」，原告辦理93年度未分配盈餘申報，漏報課稅所得額13,060,800元，致短漏報未分配盈餘9,801,467 元（計算式及法律依據均如上所示；經計算稅率10% ，所漏稅額為980,147 元），而原告係營業人自應如實申報營業收入及成本，竟就持松基公司開立之不實統一發票，充當進貨憑證，虛報營業成本，即無故意亦有過失，被告按所漏稅額980,147 元處以0.5 倍之罰鍰計490,073
元，自無違誤。
⑸綜上所述，被告所為之處分（含復查決定），並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本案事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　102 　年　　8 　　月　　22　　日臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 黃秋鴻
法 官　陳金圍
法 官 陳心弘
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘
中　　華　　民　　國　　102　 年　　8　　 月　　22　　日書記官 鄭聚恩