臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)103年度訴字第1430號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 104 年 02 月 05 日

臺北高等行政法院判決
103年度訴字第1430號104年1月22日辯論終結原 告　華固實業股份有限公司
代 表 人 曾榮貴（清算人）
訴訟代理人　黃忠 律師
被 告　財政部北區國稅局
代　表　人　李慶華（局長）
訴訟代理人　劉正瑜
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國103 年7 月22日台財訴字第10313938690 號（案號：第10301012號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：
原告於民國98年1 月至99年12月間（下稱「系爭期間」）銷售貨物，未依規定開立統一發票，短漏報銷售額合計新臺幣（下同）3,179 萬6,969 元，另於同期間進貨667 萬4,213
元，未依規定取得進項憑證，經被告查獲，審理違章成立，除漏報銷售額部分，核定補徵營業稅158 萬9,849 元且已確定外，另就其同時違反稅捐稽徵法第44條暨加值型及非加值型營業稅法（下稱「營業稅法」）第51條第1 項第3 款規定，採擇一從重處罰，另參據行政罰法第24條第1 項但書規定，裁處罰鍰計100 萬元；又未依法取得憑證部分，按未依規定取得他人憑證之金額處5%罰鍰33萬3,710 元，合計裁處罰鍰133 萬3,710 元。原告就罰鍰部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦經財政部以台財訴字第10313938690 號（案號：第10301012號）訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告未於言詞辯論期日到場，據其於起訴狀、準備書狀及準備程序所為之聲明及陳述主張：伊生產原料為廢酸性蝕刻液及鋁片，成品為PAC 、銅粉及氧化銅。被告查得伊漏報銷售額，包括短開統一發票982 萬3,211 元及漏開統一發票銷售額1,821 萬9,145 元，項目主要為銅粉及氧化銅，因伊短漏開銅粉及氧化銅，以致帳載之消耗廢酸性蝕刻液數量不足，造成廢酸性蝕刻液之實際消耗數量不符會計帳載之儲存數量，而致期末存貨數量高於最大儲存容量，惟被告仍重複核定稅金及罰鍰，顯有違誤。又被告稱伊簽有承諾書，承認短漏報銷售額3,179 萬6,696 元，惟該承諾書係在被告威嚇利誘之下及伊代表人生重病之情況下所為，被告依該承諾書之記載核定稅額，伊已補繳本稅，現又要求伊補繳罰鍰，顯非適法。另廢酸性蝕刻液屬管制品，故收原料皆需要上網申報，每進一批原料，都需要申報使用量、產量，每月須申報暫時儲存量，改制前桃園縣政府環境保護局（下稱「環保局」）提供給被告之資料顯示伊最大儲存量30萬公斤，但伊有陸續增加桶槽，實際儲存量早已超過60萬公斤，伊不敢據實申報，會計報表亦作不實之記載，被告不依實際儲存量認定伊實際銷售額，反以虛的會計報表或環保局所認定最大儲存量30萬公斤為標準，並以短少之儲存量推定伊銷售額，惟其所核計短少之儲存量，伊還儲存並未使用，亦無產品銷售問題，是伊確實無使用被告所認定之儲存量，當然無所謂之產品，更無所謂產品銷售問題，豈有短漏報銷售額之情事，是原處分顯然於法無據等語。並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
四、被告則以：本件同一課稅事實，補徵營業稅本稅158 萬9,849 元，原告未提起復查，業已確定在案，原告於系爭期間銷售貨物，未依規定開立統一發票，漏報銷售額合計3,179 萬6,969 元，同期間進貨金額合計667 萬4,213 元，未依規定取得進項憑證，並於101 年12月27日出具承諾書承諾違章事實，原告於復查階段亦未就漏報銷售額爭執有重複計算情事，僅就罰鍰金額過高請求酌減。此外，原告係營業人，應知悉進貨時應依法取得進項憑證及銷貨時應依法開立發票之規定，其未依規定取得進項憑證，並於銷貨時未依規定開立統一發票，顯有漏報銷售額之違章事實，核有應注意、能注意而未注意之過失。而有關漏報銷售額部分，原告自違章行為發生日至查獲日止累積留抵稅額最低金額為0 ，經就各期實際加總之漏稅額為158 萬9,849 元，又原告同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 項第3 款規定，依行政罰法第24條第1 項規定，應依營業稅法第51條規定，按其所漏稅額158 萬9,849 元處最高5 倍之罰鍰794 萬9,245 元，與依稅捐稽徵法第44條規定，經查明認定未給與憑證之總額3,179 萬6,969 元處5%之罰鍰158 萬9,848 元，惟最高不得超過100 萬元，兩者相較從重者，則本件應以營業稅法第51條第1 項第3 款規定為處罰之法據。再者，依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱「裁罰倍數參考表」）規定，本件應按所漏稅額158 萬9,849 元處0.5 倍罰鍰79萬4,924 元，惟依行政罰法第24條第1 項但書規定，裁處之額度不得低於各該規定之罰鍰最低額，則本件違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 項第3 款之罰鍰最低額分別為100
萬元及79萬4,924 元，裁處之額度應不得低於100 萬元，原處罰鍰100 萬元並無不當。至於未依規定取得進項憑證部分，原告進貨時未依規定取得進項憑證之行為，違反稅捐稽徵法第44條規定，按經查明應自他人取得而未取得憑證之總額667 萬4,213 元處5%罰鍰33萬3,710 元，伊衡酌本件違章行為之個案情節、應受責難程度及所生影響等裁量因素，裁處罰鍰合計133 萬3,710 元，係考量原告違章程度而為之適切裁罰，並無違誤等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。五、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有被告裁處書影本、違章案件罰鍰繳款書、復查決定書影本及訴願決定影本在卷可稽（答辯卷可閱覽部分第434 至435 、438 至440 頁、本院卷第11至18頁），堪認為真正。
六、經核本件兩造爭點為：㈠被告以原告於系爭期間銷售貨物未依規定開立統一發票，漏報銷售額3,179 萬6,969 元，按稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 項第3 款規定，擇一從重裁處100 萬元罰鍰，是否違法？㈡被告以原告於系爭期間進貨667 萬4,213 元，未依規定取得進項憑證，依稅捐稽徵法第44條，按未依規定取得他人憑證之金額裁處5%罰鍰33萬3,710 元，是否違法？本院判斷如下：
㈠被告以原告於系爭期間銷售貨物未依規定開立統一發票，漏報銷售額3,179 萬6,969 元，按稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 項第3 款規定，擇一從重裁處100 萬元罰鍰，是否違法？
1.按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得……應就其未給與憑證、未取得憑證……經查明認定之總額，處百分之5 罰鍰。……」「前項處罰金額最高不得超過新臺幣1 百萬元。」行為時稅捐稽徵法第44條第1 項前段、第2 項分別定有明文。次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。……」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額者。……」及「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：……三、短報或漏報銷售額者。……」分別為行為時營業稅法第1 條、第32條第1 項前段、第35條第1 項、第43條第1 項第4 款及第51條第1 項第3 款所明定。又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」亦為行為時稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項前段所規定。可知，營業人銷售貨物或勞務，應開立統一發票交付買受人，並按期向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，如經查有短漏報或漏開統一發票情事，稅捐稽徵機關除追繳稅款外，依前揭規定，應就其未給與憑證之總額裁處5%罰鍰，另按所漏稅額裁處5 倍以下之罰鍰，而依行政罰法第24條第1 項規定擇一從重處罰。是原告主張被告除補徵營業稅外，又對伊裁處罰鍰，屬重複核定，顯有違誤云云，容有誤會，洵不足採。
2.次按「稅捐稽徵法第44條規定係屬行為罰，營業稅法第51條第3 款及第5 款之規定係屬漏稅罰。兩者處罰之條件固不盡相同，惟稅捐稽徵法第44條與營業稅法第51條第3 款之情形，通常以『漏開或短開統一發票』致生短報或漏報銷售額之結果，又稅捐稽徵法第44條與營業稅法第51條第5 款之情形，亦皆以『應自他人取得統一發票而未取得』致以不實發票生虛報進項稅額之結果，稅捐稽徵法第44條係就未達漏稅階段之違規為處罰，營業稅法第51條第3 款或第5 款則係對已達漏稅階段之違規為處罰，祗依營業稅法第51條第3 款或第5 款規定處罰鍰已足達成行政上之目的，勿庸二者併罰」（改制前行政法院84年9 月份第1 次庭長評事聯席會議決議參照）。是財政部乃先後以85年4
月26日台財稅第851903313 號函、85年6 月19日台財稅第850290814 號函及97年6 月30日台財稅字第09704530660
號令（嗣均經該部以101 年5 月24日台財稅字第10104557440 號令修正）釋示：「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。……㈡營業人觸犯營業稅法第51條第1 項各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年9 月20日9 月份第2
次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」「關於營業人進貨未依規定取得進貨憑證，並於銷貨時漏開統一發票之漏進漏銷案件，其銷貨漏開統一發票，同時觸犯稅捐稽徵法第44條及加值型及非加值型營業稅法第51條第1 項第3 款規定部分，應依本部85年4 月26日台財稅第851903313 號函釋採擇一從重處罰。至其進貨未依規定取得進貨憑證部分，仍應依稅捐稽徵法第44條規定處罰。」及「營業人觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第1 項各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者……應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1 項規定，就具體個案，按營業稅法第51條第1 項所定就漏稅額處最高5 倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5%之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」以符合前揭改制前行政法院84年9 月份第1 次庭長評事聯席會議之決議意旨。
3.又按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」及「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」分別為行政罰法第7
條第1 項及第24條第1 項所明定。且行為時即財政部102
年9 月12日台財稅字第10200629440 號令修正發布之「裁罰倍數參考表」關於營業稅法第51條第1 項第3 款部分規定：「……二、銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報。按所漏稅額處1.5 倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處1 倍之罰鍰；其屬下列違章情事者，減輕處罰如下：一、1 年內經第1 次查獲者，處0.5 倍之罰鍰。……」（103 年4 月16日、103 年8 月8 日及103 年11月3 日就此部分均未修正）。而上開「裁罰倍數參考表」係主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已依法開立發票且有無申報、是否已補繳稅款、違章之次數及漏稅金額多寡等情形分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，核屬有據。
4.復按行政處分除非具有無效之事由而無效外，具有存續力，於未經撤銷、廢止或未因其他事由而失其效力前，其效力繼續存在（行政程序法第110 條第3 項參照）；另行政處分具有構成要件效力，即有效之行政處分，處分機關以外之國家機關，包括法院，除非是有權撤銷機關，應尊重該行政處分，並以之為行為之基礎，因而一有效行政處分（前行政處分）之存在及內容，成為作成他行政處分（後行政處分）之前提要件時，前行政處分作成後，後行政處分應以前行政處分為其構成要件作為決定之基礎。質言之，行政處分除自始無效外，於未經撤銷、廢止或未因其他事由失效前，其效力繼續存在。是有效之先前行政處分成為後行政處分之構成要件事實之一部分時，則該先前之行政處分因其存續力而產生構成要件效力。當事人如以後行政處分為訴訟客體，而非以有效之先前行政處分為訴訟客體，提起行政訴訟時，則該先前行政處分之實質合法性，並非該受訴行政法院審理之範圍（最高行政法院97年度判字第1086號判決要旨參照）。至前行政處分之合法性應由以前行政處分為程序對象或訴訟對象之訴願機關或行政法院審查之，此際如後行政處分經行政訴訟判決確定為合法，而前行政處分嗣後為其他有權機關撤銷變更，致使後行政處分之合法性失所依據，其救濟方式則係依行政訴訟法第273 條第1 項第11款提起再審之訴。經查：
⑴原告於系爭期間銷售貨物，未依規定開立統一發票，並申報銷售額、繳納營業稅，短漏報銷售額合計3,179 萬6,969 元，致逃漏營業稅額158 萬9,849 元等情，有應收帳款明細表（答辯卷可閱覽部分第392 頁至第393 頁）、銀行存款存摺（答辯卷可閱覽部分第284 至294 、302 至317 、327 至352 頁）、談話紀錄（答辯卷可閱覽部分第395 至401 頁）等影本可稽，且經原告於101
年12月27日出具承諾書承諾上開違章事實（答辯卷可閱覽部分第411 頁) ，嗣經被告所屬中壢稽徵所據以核定原告於系爭期間銷售貨物，未依規定開立統一發票，短漏報銷售額共3,179 萬6,969 元，並補徵營業稅額158
萬9,849 元（下稱「前處分」），且原告未提起行政救濟，業已確定在案。
⑵原告係自82年2 月16日設立登記，長期經營銅粉等化工原料之製造、加工及買賣業務（本院卷第4 頁），買賣上開化工原料，係屬其日常業務行為之一部分，可見原告對於應於銷售貨物時開立憑證（統一發票）之規定知之甚詳，自應注意履行稅法所定依時限開立憑證及報繳營業稅之義務，原告卻未依規定漏開及短開統一發票及報繳營業稅，核屬故意之違章行為，自應受罰。
⑶按營業稅法施行細則第52條第2 項第1 款規定：「本法第51條第1 項第1 款至第6 款之漏稅額，依下列規定認定之：一、第1 款至第4 款及第6 款，以經主管稽徵機關依查得之資料，包含已依本法第35條規定申報且非屬第19條規定之進項稅額及依本法第15條之1 第2 項規定計算之進項稅額，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。……」就此，財政部以89年10月19日台財稅第890457254
號函（嗣經該部101 年5 月24日台財稅字第10104557440 號令修正）釋略以：「……營業稅法施行細則第52條第2 項第1 款規定，營業稅法第51條第1 款至第4 款及第6 款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算，參酌本部79年12月7 日台財稅第790410750 號函及85年2 月7 日台財稅第851894251 號函規定，應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之『最低金額』為漏稅額。」本件原告於系爭期間銷售貨物，未依規定開立統一發票，並申報銷售額、繳納營業稅，短漏報銷售額合計3,179 萬6,969 元，致逃漏營業稅額158 萬9,849 元，已如前述，且原告自違章行為發生日（98年3 月15日）至查獲日（調查基準日即100 年7 月14日）（答辯卷可閱覽部分第425 至426 頁）止累積留抵稅額最低金額為0 元，則依前揭函（令）釋意旨，本件原告漏稅額之計算，即無庸扣除原告各期累積留抵稅額，經就各期實際加總之漏稅額為158 萬9,849 元。
⑷原告上開行為違反營業稅法第32條第1 項前段之規定，同時應依營業稅法第51條第1 項第3 款規定按所漏稅額158 萬9,849 元處5 倍即794 萬9,245 元以下罰鍰及依稅捐稽徵法第44條規定按經查明認定未給與憑證之總額3,179 萬6,969 元處5%之罰鍰158 萬9,849 元（惟最高不得超過100 萬元），應依前揭行政罰法第24條第1 項前段規定、改制前行政法院84年9 月份第1 次庭長評事聯席會議決議意旨及財政部85年4 月26日台財稅第851903313 號函、85年6 月19日台財稅第850290814 號函及97年6 月30日台財稅字第09704530660 號令（嗣均經該部以101 年5 月24日台財稅字第10104557440 號令修正）釋，擇一從重依營業稅法第51條第1 項第3 款規定為處罰之法據。又因原告係於1 年內經第1 次查獲，參酌前揭行為時「裁罰倍數參考表」關於違反營業稅法第51條第1 項第3 款部分所定之違章情節，應按所漏稅額158 萬9,849 元處0.5 倍罰鍰79萬4,924 元，惟依行政罰法第24條第1 項但書規定，裁處之額度不得低於各該規定之罰鍰最低額，而本件原告違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 項第3 款之罰鍰最低額分別為100
萬元及79萬4,924 元，則裁處之額度應不得低於100 萬元，故被告裁處原告罰鍰100 萬元，揆諸前揭規定並無違誤，且已考量原告之違章情節而為適切之裁罰，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，自屬合法。
⑸又本件原告係就罰鍰處分不服，補稅處分（即前處分）因原告未依法提起行政救濟而已形式確定在案，即被告以前處分認定原告短漏報銷售額共3,179 萬6,969 元而逃漏營業稅額158 萬9,849 元之事實，業已形式確定，且前處分既非自始無效，亦未經撤銷、廢止或未因其他事由而失其效力，則揆諸前揭規定及說明，前處分因其存續力而產生構成要件效力，且經被告以前處分之內容作為原處分構成要件事實之一部分，則原告於以原處分為訴訟客體之本件訴訟，即不得再爭執其無漏稅情事，且前處分之實質合法性，亦非屬本院審理之範圍。是原告主張承諾書係在被告威嚇利誘及伊代表人重病之情況下所簽，被告依該承諾書之記載核定補稅、裁罰，不依實際儲存量認定伊實際銷售額，反以虛的會計報表或環保局所認定最大儲存量為標準，認定伊有短漏報銷售額之情事，原處分顯非適法云云，殊無足採。
㈡被告以原告系爭期間進貨667 萬4,213 元，未依規定取得進項憑證，依稅捐稽徵法第44條，按未依規定取得他人憑證之金額裁處5%罰鍰33萬3,710 元，是否違法？
1.依前揭行為時稅捐稽徵法第44條第1 項前段、行為時稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項前段規定，可知營利事業應於營業事項發生時自他人取得原始憑證（如進貨發票），如有應自他人取得憑證而未取得，應就其未取得憑證之總額，裁處5%罰鍰。
2.經查：
⑴原告於系爭期間自鴻昇化學企業有限公司進貨「氯化鐵」479萬1,427元，未依規定取得進項憑證，經該公司坦承其未依規定開立統一發票予原告，並向所轄南投分局辦理補報補繳（98年139 萬5,335 元，99年339 萬6,092 元）（答辯卷可閱覽部分第132 、134 頁）；又被告向環保局函查原告於系爭期間「廢酸性蝕刻液」收受、使用及結存數量情形（答辯卷可閱覽部分第66頁至67頁) ，經勾稽核對原告之進貨廠商，原告於98年間向同泰電子科技股份有限公司、旭智股份有限公司、宏進電子工業有限公司、志衍企業股份有限公司、長泓電子股份有限公司、復盛股份有限公司新竹科學園區分公司及精朔企業股份有限公司等7 家營業人進貨29萬9,330 公斤（答辯卷可閱覽部分第64頁) ，以原告98年帳載相同商品進貨單價6.29元（答辯卷可閱覽部分第51頁）核計，原告於98年間向前揭營業人進貨共188 萬2,786 元（299,330 ×6.29），未依規定取得同額進項憑證等情，且
經原告於101 年12月27日出具承諾書承諾上開違章事實（答辯卷可閱覽部分第411 頁) ，堪予認定。原告雖主張承諾書係在被告威嚇利誘及伊代表人重病之情況下所簽云云，惟未舉證以實其說，自不足採。
⑵原告係自82年2 月16日設立登記，長期經營銅粉等化工原料之製造、加工及買賣業務，買賣上開化工原料，係屬其日常業務行為之一部分，已如前述，可見原告對於於進貨時應依法取得進項憑證之規定知之甚詳，自應履行稅法所定取得進項憑證之義務，原告卻未依規定取得進項憑證，亦核屬故意之違章行為，自應受罰。被告以原告未依法取得進項憑證之行為，違反稅捐稽徵法第44條第1 項前段規定，按經查明應自他人取得而未取得憑證之總額667 萬4,213 元裁處5%罰鍰計33萬3,710 元，連同前開罰鍰100 萬元，合計裁處罰鍰133 萬3,710 元，洵無不合。
㈢綜上所述，原告起訴主張各節，均無可採。被告以原告於系爭期間銷售貨物，未依規定開立統一發票，短漏報銷售額合計3,179 萬6,969 元，致逃漏營業稅額158 萬9,849 元，另於同期間進貨667 萬4,213 元，未依規定取得進項憑證，就其同時違反稅捐稽徵法第44條暨營業稅法第51條第1 項第3
款規定部分，採擇一從重處罰，另參據行政罰法第24條第1
項但書規定，裁處罰鍰計100 萬元；又就其未依法取得憑證部分，按未依規定取得他人憑證之金額裁處5%罰鍰33萬3,710 元，合計裁處罰鍰133 萬3,710 元，認事用法均無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
七、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　104　 年　　2　　 月　　5　　 日臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官　 曹瑞卿
法 官　 王俊雄
法 官　 張國勳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　104　 年　　2　　 月　　5　　 日書記官 陳可欣