臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)103年度訴字第154號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 103 年 05 月 15 日

臺北高等行政法院判決
103年度訴字第154號103年5月1日辯論終結原 告　漢光科技股份有限公司
代　表　人　倪國煙（清算人）
訴訟代理人　陳純仁律師
被 告　財政部北區國稅局
代　表　人　李慶華（局長）
訴訟代理人　林俞君
陳妍君
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國102 年12月3 日台財訴字第10213963140 號（案號：第10202101號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告所有新竹市新竹科學園區○○路○號廠房（下稱「系爭廠房」），於民國98年間經臺灣新竹地方法院（下稱「新竹地院」）公開拍賣，被告所屬新竹分局（下稱「新竹分局」）核定補徵營業稅新臺幣（下同）707 萬1,429 元，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦未獲變更，向本院提起行政訴訟，經本院99年12月16日99年度訴字第1713號判決及最高行政法院100 年3 月17日100 年度裁字第691 號裁定駁回而告確定在案。原告猶表不服，就本院99年度訴字第1713號判決提起再審之訴，亦經本院100 年9 月7 日100 年度再字第50號判決、最高行政法院100 年12月22日100 年度裁字第3036號裁定駁回在案。原告再就本院100 年度再字第50號判決提起再審之訴，仍經本院101 年11月30日101 年度再字第23號判決駁回其再審之訴在案。原告嗣於102 年7 月1
日依行政程序法第128 條第1 項第1 款及第3 款規定，申請重開行政程序，經新竹分局以102 年9 月9 日北區國稅新竹銷字第1020296425號函否准其申請（下稱「原處分」）。原告仍不服，提起訴願，經財政部以台財訴字第10213963140
號（案號：第10202101號）訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：依最高行政法院101 年度判字第134 號判決意旨，行政處分若經行政法院實體判決確定，因其得依再審程序謀求救濟，故不得依行政程序法第128 條之規定申請重新進行行政程序，惟如無從依再審程序謀求救濟，符合該條規定者，應容許其依該條規定申請重新進行行政程序，而伊已就原核定提起行政救濟，經本院及最高行政法院判決駁回確定，伊提起再審之訴亦經本院判決駁回，伊應得申請程序重開。又行政程序法第128 條第1 項第1 款「行政處分所依據之事實」變更，應包括「法律上變更」，伊所有之系爭廠房遭法院強制執行拍賣，拍賣之性質既為私法上拍賣，法院又基於代理債務人之地位，就拍賣所得應繳納之營業稅應自行於拍賣所得價款內優先扣除，以減少課徵流程，惟被告作成原核定時並無將「營業稅」列入優先受償之稅務項目之規定，是被告無法作成對伊有利之處分，然稅捐稽徵法第6 條已於100 年11月23日修正變更，且是有利於伊之變更，該筆稅款被告亦尚未收取，是本件應構成重新進行行政程序之事由。另行政程序法第128 條第1 項第3 款規定，行政處分於法定救濟期間經過後，若發生其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者，得向行政機關申請程序重開。本院99年度訴字第1713號判決、100 年度再字第23號判決及100 年度再字第50號判決所援用之財政部85年10月30日台財稅第851921699 號函釋（下稱「85年10月30日函釋」），已遭司法院釋字第706 號解釋宣告違憲，是上開判決顯有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款「適用法規顯有錯誤」及同條第2項 之再審事由，縱伊非司法院釋字第706 號解釋之聲請人，亦有相當於行政程序法第128 條第1 項第3 款之要件，是原處分及訴願決定未加以詳究，顯屬違法。此外，系爭廠房經新竹地院公開拍賣，於98年9 月8 日由第一順位高輝光電科技股份有限公司（下稱「高輝公司」）承受，伊亦同意於完成所有權移轉登記前，將該廠房實際交付予高輝公司無償使用，經新竹科學工業園區管理局核准備查，並核發工廠登記證予高輝公司，由其取得該廠房而正式營運，被告未能提出法律依據，對已實際交付系爭廠房一事予以說明，亦未就「實際交付」予以解釋，顯非合法，是被告應依營利事業所得稅查核準則第24條之2 規定，將此項不動產拍賣交易列入98年度營利事業所得稅之申報等語。並聲明：㈠訴願決定及原處分均撤銷。㈡被告應就原告102 年7 月1 日重開行政程序之申請，作成准予重開行政程序之處分。㈢被告應撤銷針對原告原有系爭廠房經法院拍賣而核定補徵營業稅707 萬1,429 元之前處分（含復查決定）。
三、被告則以：稅捐債務既係於稅捐要件合致時即已發生，故不論該稅捐債務係由納稅義務人自行報繳或由稅捐稽徵機關作成核課處分，其認定事實及適用法令之基準時點原則上均應為稅捐要件合致時，即所謂「行為時」，是依行政程序法第128 條規定主張適用法令錯誤者，原則上亦應以行為時作為認定事實及法令適用之基準時點，縱行為後有司法院解釋認原適用之行為時法令有應失效情事，依司法院釋字第592 號解釋意旨，亦應以該司法院解釋生效日係在原自行報繳事件報繳時（稽徵機關無庸再為核定處分者）或原核課（定）處分發生形式確定力之前。而原告所有之系爭廠房，於98年間經法院拍賣，因不服新竹分局核定補徵營業稅，循序提起之行政救濟事件，業經本院99年度訴字第1713號判決駁回及最高行政法院100 年3 月17日100 年度裁字第691 號裁定確定，惟財政部85年10月30日函釋應不予適用之效力，係自司法院釋字第706 號解釋公布之101 年12月21日始發生，且無法溯及失效，是本件核定補徵稅捐所繫相關事實，於100 年11月23日稅捐稽徵法第6 條規定修正前既已確定，則於確定後始修正發布之法規，本不得溯及適用於發布前之事實，本件自不發生適用法律錯誤之情事，且原告既非司法院釋字第706 號解釋之當事人，依司法院釋字第188 號解釋，不得據以提起再審之訴，原處分亦無其他具有相當於行政訴訟法第273 條第1 項第1 款之再審事由，自無該條之適用。又原告提起之再審之訴，亦經本院及最高行政法院分別駁回其再審之訴確定在案，是本件既已踐行通常之救濟途徑，原告於102
年7 月1 日依行政程序法第128 條第1 項第3 款申請重開行政程序，於法不符。此外，100 年11月23日修正公布稅捐稽徵法第6 條第2 項規定，是修正稅捐之優先受償權，法院、行政執行處拍賣或變賣貨物應課徵之營業稅，在修正前僅優先於普通債權，新竹地院民事執行處強制執行分配時除優先分配執行費及房屋稅外，因系爭廠房拍定金額尚不足清償第一順位抵押權人高輝公司之債權，致營業稅未獲分配，由新竹分局另行填發「營業稅隨課違章（406 ）核定稅額繳款書」，向被拍賣或變賣貨物之原所有人補徵，原核定補徵營業稅額707 萬1,429 元並無不合。至於系爭廠房於移轉登記前即已實際交付高輝公司使用，無涉本件營業稅額補徵等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。
四、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有原告98年營業稅繳款書影本、本院99年度訴字第1713號判決影本、最高行政法院100 年度裁字第691 號裁定影本、本院100 年度再字第50號判決影本、最高行政法院100 年度裁字第3036號裁定影本、本院101 年度再字第23號判決影本、原告102
年7 月1 日程序重開申請書影本、原處分影本及訴願決定影本在卷可稽（本院卷第21至27頁、答辯卷第51至60、95至99頁），堪認為真正。
五、經核本件兩造爭點為：㈠原告以稅捐稽徵法第6 條已於100
年11月23日修正公布及司法院於101 年12月21日公布釋字第706 號解釋為由，而依行政程序法第128 條第1 項第1 款、第3 款規定向被告申請重開行政程序，是否有據？㈡如㈠為肯定，則原告請求被告撤銷前處分，是否有據？本院判斷如下：
㈠原告以稅捐稽徵法第6 條已於100 年11月23日修正公布及司法院於101 年12月21日公布釋字第706 號解釋為由，而依行政程序法第128 條第1 項第1 款、第3 款規定向被告申請重開行政程序，是否有據？
1.按「（第1 項）行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。（第2 項）前項申請，應自法定救濟期間經過後3 個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾5 年者，不得申請。」為行政程序法第128 條所明定。次按「重開程序之決定可分為兩個階段，第一階段准予重開，第二階段重開之後作成決定將原處分撤銷、廢止或仍維持原處分。若行政機關第一階段即認為重開不符合法定要件，而予以拒絕，就沒有第二階段之程序」（最高行政法院97年度裁字第5406號裁定參照）。
2.經查：
⑴原告所有系爭廠房，於98年間經新竹地院公開拍賣，並經新竹分局核定補徵營業稅707 萬1,429 元，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經訴願決定駁回，向本院提起行政訴訟，經本院99年12月16日99年度訴字第1713號判決駁回起訴及最高行政法院100 年3 月17日100 年度裁字第691 號裁定駁回上訴而告確定在案。原告就上開本院99年度訴字第1713號判決提起再審之訴，亦經本院100 年9 月7 日100 年度再字第50號判決駁回其再審之訴、最高行政法院100 年12月22日100 年度裁字第3036號裁定駁回上訴在案。原告再就本院100 年度再字第50號判決提起再審之訴，仍經本院101 年11月30日101 年度再字第23號判決駁回其再審之訴在案，均如事實概要欄所述，並為兩造所不爭執，堪予認定。
⑵原告嗣於102 年7 月1 日，以稅捐稽徵法第6 條業已修正，以及司法院公布釋字第706 號解釋宣告財政部85年10月30日函釋違憲為由，依行政程序法第128 條第1 項第1 款及第3 款規定，申請重開行政程序（答辯卷第95頁背面至99頁）。惟因稅捐稽徵法第6 條第2 項係於100 年11月23日經總統公布，而司法院釋字第706 號解釋則係於101 年12月21日公布，則原告遲至102 年7 月1
日始以上開事由向被告申請重開行政程序，顯已逾行政程序法第128 條第2 項中段所定自事由發生時起算3 個月內之法定期間，則不論原告是否具有行政程序法第128 條第1 項第1 款、第3 款所定之情形，被告以原處分駁回原告重開行政程序之申請，於法並無違誤。
㈡本件原告以稅捐稽徵法第6 條已於100 年11月23日修正公布及司法院於101 年12月21日公布釋字第706 號解釋為由，而依行政程序法第128 條第1 項第1 款、第3 款規定向被告申請重開行政程序，既屬無據，則關於「原告請求被告撤銷前處分，是否有據？」此一爭點，即無庸再予審酌，併予敘明。
㈢綜上所述，原告主張各節，均無可採。被告作成原處分，認事用法均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，並請求判命被告就原告102 年7 月1 日重開行政程序之申請，應作成准予重開行政程序之處分，暨判命被告撤銷針對原告原有系爭廠房經法院拍賣而核定補徵營業稅707 萬1,429 元之前處分（含復查決定），均無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　103　 年　　5　　 月　　15　　日臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官　 曹瑞卿
法 官　 黃桂興
法 官　 張國勳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　103　 年　　5　　 月　　15　　日書記官 陳可欣