臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)103年度訴字第871號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 103 年 11 月 06 日

臺北高等行政法院判決
103年度訴字第871號103年10月9日辯論終結原 告　李俊瑩
訴訟代理人　賴明陽　會計師
被 告　財政部北區國稅局
代　表　人　李慶華（局長）住同上
訴訟代理人　林啟龢
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國103 年4 月15日台財訴字第10313915010 號（案號：第10300284號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分（復查決定）關於補徵綜合所得稅額逾新臺幣壹佰陸拾捌萬捌佰貳拾元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔五分之一，餘由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國97年3 月31日與兆豐國際商業銀行股份有限公司（下稱兆豐銀行）簽訂1 年期本金自益、孳息他益之信託契約，將其所有華擎科技股份有限公司（下稱華擎公司）股票500,000 股信託予受託人，並以其父李○○、姊李○○、妹李○○、姨楊○○、岳母黃○○及姻親親屬池○○6 人為信託孳息受益人。嗣經被告查得，上開信託契約簽訂當時，受益人之孳息利益已可得確定，實際應屬委託人之所得，乃將華擎公司分配予兆豐銀行受託信託財產專戶之97營利所得新臺幣（下同）10,115,300元及可扣抵稅額2,365,300 元，轉正歸戶予原告，歸併核定原告97年度綜合所得總額24,387,788元，補徵應納稅額2,155,751 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：（一）原告並非華擎公司董、監事，也無列席董事會，且該公司96年度盈餘分配案，確實列於97年4 月29日之董事會承認及討論事項案由（一）。至於97年3 月26日之董事會案由（四）擬訂97年度股東常會開會日期及相關事宜項下之說明3.召集事由「六. 本公司96年度盈餘分配承認案」，僅單純的在說明該議案將排入股東會議程，並待股東會進行決議之議案，並非董事會已通過決議盈餘分配承認案。故原告於97年3 月31日簽訂系爭信託契約時，並不符合財政部100 年5 月6 日臺財稅字第10000076610 號令釋（下稱財政部100 年5 月6 日令釋）所稱藉由董事會知悉盈餘分配情形之規定，也不符合最高行政法院103 年5 月份第二次庭長法官聯席會議之決議有關「其中以信託契約訂立時確定或可得確定之股利（股息、紅利）為他益信託之標的」前題。且其他案件也從來沒有以董事會決議當年度召開股東常會日（在本案為97年3 月26日）為據。因此，顯然本案有別於其他類似案件，對原告有不公平待遇。況依盈餘分配的確定數計算之殖利率，若低於當時按照遺贈稅法第10條之2 規定之郵局一年期定存利率，則採信託贈與之應納稅額反而可能會高於按一般贈與計算之應納稅額，實務上遇有此種情形時，被告並不會改按一般贈與計算之應納稅額並據以退稅。因此，至少要確定或可得確定華擎公司的盈餘分配數額，才能判斷採用信託贈與會不會有減少稅負的可能。雖準備程序庭時被告已改稱97年3 月26日董事會決議當年度股東會召集事由中已有承認前一年度財務報表及盈餘分配承認案，進而推測原告應該可以預期華擎公司當年度會有盈餘分配，並據以指摘原告有租稅規避之意圖云云，惟被告係引用錯誤的97年3 月26日董事會資訊作出錯誤的原處分，訴願會亦未能查明事實，因而同樣作出錯誤決定。（二）本案原告以信託贈與依稅法「擬制贈與」規定，繳納贈與稅之實，根本不發生濫用私法形式及規避稅負之問題，且既然本案查明簽訂信託契約係於華擎公司董事會決議擬具盈餘分配案之前，即應無「規避意圖」；又在依法申報，經被告依法核定後，才完稅繳納之行為，自然也無「法律事實形成之濫用」，與稅捐稽徵法第12條之1 第3 項規定不符。（三）依信託契約簽訂時（97年3 月31日）之資訊觀測站公告持股公告及財務報表有關股本之說明，華擎公司前兩大法人股東華瑋投資股份有限公司及華毓投資股份有限公司分別持有51,898,190股及2,531,520 股（華擎公司已發行股數為102,263,800 股；持股比例分別為50.75%及2.48 %）。原告當時之持股僅有1,137,600
股（持股比例為1.11% ），完全沒有當選董、監事的可能，也無權參與董事會之運作，單純為受雇身分無疑。有關原告對華擎公司之經營管理及盈餘分配議案之擬定並無任何控制力或重大影響力，被告所稱之原告為華擎公司第六大股東、創始元老及核心成員等語，均係被告忖測之詞。（四）原告同事陳○光及沙○旭等人於97年及98年度雖與原告同時簽有股票孳息他益信託契約，未改以一般贈與重新核定其贈與稅。顯然本件純係被告出於誤解華擎公司之董事會決議內容所作出之錯誤處分。此外，被告推論其他同事亦有類似之簽訂信託契約行為，惟同樣未證明其他同事是否知悉華擎公司之盈餘分配議案，更未證明其他同事是否告知原告該等根本尚未確定之事項，更遑論原告簽訂信託契約當時，是否知悉對於該等盈餘是否分配，在申報贈與稅時有何差別？（五）被告將受益人李○○溢繳稅額5,083 元及受益人李○○等5 人之溢退稅額480,014 元，依財政部100 年5 月6 號台財稅字第10000076610 號令（下稱100 年5 月6 日令釋）規定，計入原告應補繳之稅額，顯係將原應由稅捐稽徵機關依公法上不當得利之法律關係，請求信託受益人返還之溢退稅額，因稽徵經濟之便宜，轉嫁由委託人負擔，而增加委託人法律上所無之租稅義務，與憲法第19條之租稅法定主義不符，應不予適用。退萬步言，即使本件有應補繳稅額之可能，則至少應認定被告將受益人溢退稅款加入計算命原告補繳部分，核有違反租稅法定主義等語。並聲明求為判決訴願決定、原處分（復查決定）均撤銷。
三、被告則以：（一）華擎公司於97年3 月26日董事會已提請承認96年度盈餘分配案，原告於97年3 月31日與兆豐銀行簽訂股票孳息他益信託契約時，實已明確得知將獲配96年度盈餘之事實，尚非華擎公司97年4 月29日召開董事會決議盈餘分配案後始知悉，自應按實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為課稅基礎。（二）原告總持股名列該公司主要股東之第6 大股東（為自然人股東之第2 大股東），又為華擎公司業務處協理，負責該公司產品之全球銷售及行銷業務，為該公司之創始元老及核心成員，亦為專業經理人，其對華擎公司經營狀況應知之甚詳，且對於該公司之營運決策顯有相當之影響力。再者，原告於96年間即與同為華擎公司創始元老及核心成員，亦為專業經理人之資材中心暨總管理處副理許○倫、研發處MB研發部協理陳○光、沙○旭、周○新及研發處BIOS技術部暨品質測試部協理游○濱與參與96年4 月19日董事會總經理吳○灯，同時於96年6 月21日與兆豐銀行簽訂股票孳息他益信託契約；另97年間原告復與協理陳○光與參與97年3 月26日董事會總經理吳○灯君，同時於97年3
月31日與兆豐銀行簽訂股票孳息他益信託契約；再依華擎公司歷年來股利發放情形（94、95及96年度分別為12元、20.37 元及15.5元）及經驗法則，原告於簽訂信託契約當日，華擎公司對於盈餘分配之具體金額雖未確定，但就華擎公司即將分配96年度盈餘之事實，難謂不知。原告既明確得知即將獲配96年度股利已如前述，信託期間又僅為1 年，顯見本件受益人所取得之信託孳息（即股票股利及現金股利）並非屬原告97年5 月28日交付信託財產予受託人兆豐銀行，而經受託人於信託期間本於系爭信託契約本旨，管理或處分信託財產所產生之收益，受託人兆豐銀行除代收代付華擎公司之股利外，並無其他積極管理或處分信託財產之作為。換言之，原告無須透過受託人兆豐銀行即可達成使受益人取得信託孳息之目的，其經濟實質與原告先取得華擎公司股利後，再將股利贈與受益人之結果並無不同。是被告依司法院釋字第420 號解釋及財政部100 年5 月6 日令釋規定，依實質課稅原則，將華擎公司分配予兆豐銀行受託信託財產專戶之97年營利所得10,115,300元及可扣抵稅額2,365,300 元，轉正歸戶予原告，歸併課徵97年度綜合所得稅額，並無不合。（三）本件扣除受益人溢繳或加計受益人溢退稅額之部分，係因委託人透過訂立信託契約之方式，將於訂約時已確定受分配之股利，迂迴利用孳息他益信託方式由信託受益人獲致，藉以規避營利所得應負擔綜合所得稅之稅捐規避行為，致使稅捐稽徵機關錯誤核定受益人之所得，而導致稅捐稽徵機關與受益人間有稅額溢退或溢繳之情事，是稅捐稽徵機關依實質課稅原則，於轉正歸戶原告及其配偶之綜合所得稅時，將受益人溢退或溢繳之稅款，仍可視為原來稅捐債務之延續，而依正常之稅捐稽徵程序課徵。另為兼顧稽徵作業之便利性，避免浪費行政資源，並使稅捐債務之履行更具圓滿性，且因委託人稅捐規避行為所造成行政上不經濟，即應由其負擔，在稽徵程序之基礎上，宜將委託人與受益人視為一整體，並考量衡平原則，就稅捐債權之退回與追繳（對受益人而言），自源頭（即委託人）之應納稅額中一併增減核算，此時，稅捐稽徵機關與該等領取溢退稅款之受益人間，自亦難謂存在公法上不當得利之法律關係。又性質上為基於稅捐稽徵作業之效率經濟考量，並未涉及法定租稅主體、租稅客體等租稅構成要件之變更，而增加委託人實質納稅負擔，應僅為執行法律之細節性、技術性次要事項（稽徵實務），被告依據財政部100 年5 月6 日令釋，將受益人之溢繳、溢退稅額計入委託人（即原告）應補徵稅額一併增減換算，並直接據以對原告補徵稅額，並未違背租稅法定主義，亦符合實質課稅及租稅公平原則。（四）綜上所述，被告所屬淡水稽徵所依實質課稅原則，將華擎公司97年度分配予受託人（即兆豐商業銀行受託信託專戶）之營利所得10,115,300元及可扣抵稅額2,635,300 元，轉正歸戶於原告，歸併核定原告97年綜合所得總額24,387,788元，補徵應納稅額2, 155,751元（應納稅額8,098,992 元- 扣繳稅額及可扣抵稅額4,978, 597元- 自繳稅額1,439,575 元- 受益人李○○溢繳稅額5,083 元+ 受益人李○○等5 人溢退稅額480,014 元）並無不合等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院之判斷：
（一）按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」業經司法院釋字第420 號解釋在案。而「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。」分別為98年5 月13日增訂公布稅捐稽徵法第12條之1 第1 項、第2 項所明定。另所謂「稅捐規避」是指利用私法自治、契約自由原則對私法上法形式選擇之可能性，選擇從私經濟活動交易之正常觀點來看，欠缺合理之理由，為通常所不使用之異常法形式，並於結果上實現所意圖之經濟目的或經濟成果，且因不具備對應於通常使用之法形式之課稅要件，因此得以達到減輕或排除稅捐負擔之行為。因此稅捐規避與合法之節稅不同，節稅乃是依據稅捐法規所預定之方式，意圖減少稅捐負擔之行為，反之，「稅捐規避」則是利用稅捐法規所未預定之異常或不相當之法形式，意圖減少稅捐負擔之行為。故而，納稅義務人不選擇稅法上所考量認為通常之法形式（交易形式），卻選擇與此不同之迂迴行為或多階段行為或其他異常的法形式，以達成與選擇通常法形式之情形基本上相同之經濟效果，而同時卻能減輕或排除與通常法形式相連結之稅捐負擔者，即應認屬「租稅規避」，而非合法之節稅。又租稅規避行為因有違課稅公平原則，故於效果上，參諸上述司法院釋字第420 號解釋意旨，應本於實質課稅原則，就其事實上予以規避，然卻與其經濟實質相當之法形式作為課稅之基礎；且租稅規避之效果既是以與其經濟實質相當之法形式作為課稅之基礎，故就此法形式，依稅法規範之納稅主體、稅目、稅率等為租稅之核課，即難謂有違租稅法定原則。
（二）次按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額。……應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」所得稅法第14條第1 項第1 類定有明文。另「依第5 條之1 規定應課徵贈與稅之權利，其價值之計算，依左列規定估定之：……二、享有孳息以外信託利益之權利者，該信託利益為金錢時，以信託金額按贈與時起至受益時止之期間，依贈與時郵政儲金匯業局一年期定期儲金固定利率複利折算現值計算之；信託利益為金錢以外之財產時，以贈與時信託財產之時價，按贈與時起至受益時止之期間，依贈與時郵政儲金匯業局一年期定期儲金固定利率複利折算現值計算之。三、享有孳息部分信託利益之權利者，以信託金額或贈與時信託財產之時價，減除依前款規定所計算之價值後之餘額為準。……」「信託財產發生之收入，受託人應於所得發生年度，按所得類別依本法規定，減除成本、必要費用及損耗後，分別計算受益人之各類所得額，由受益人併入當年度所得額，依本法規定課稅。」固亦分別為遺產及贈與稅法（下稱遺贈稅法）第10條之2 第2 款、第3 款及行為時所得稅法第3
條之4 第1 項所明定，惟因依信託法第1 條規定，該法所稱信託，係指「委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係。」而遺贈稅法第5 條之1 ：「信託契約明定信託利益之全部或一部之受益人為非委託人者，視為委託人將享有信託利益之權利贈與該受益人，依本法規定，課徵贈與稅。……」及上述所得稅法第3 條之4
之規定，復係因信託法之制定而增訂，加以上述遺贈稅法第10條之2 關於應課徵贈與稅標的之價值計算，係本於稽徵便宜、節省徵納雙方勞費等意旨，採取擬制法律效果之立法政策而為；另行為時所得稅法第3 條之4 規定則係針對信託法所規定信託之意旨及相關稅制，就信託財產發生之所得明定之課稅方式。是受益人雖於信託契約訂立後，形式上發生取自受託人之利益，然該利益若實質上非屬信託契約訂立後，受託人本於信託本旨管理或處分信託財產所生之利益，則受益人此利益之取得，即與遺贈稅法第5
條之1 、第10條之2 及行為時所得稅法第3 條之4 規定無涉。
（三）查原告於97年3 月31日與兆豐銀行簽訂1 年期本金自益、孳息他益之信託契約，將其所有華擎公司股票500,000 股作為信託財產，並分別以李○○等6 人為信託孳息受益人，約定信託期間所生孳息股票股利由李○○100%取得，現金股利則由上開6 人依李○○15% 、李○○13% 、李○○7%、楊○○24% 、黃○○21% 及池○○20% 之比例取得。又原告為華擎公司業務部協理，該公司先於97年3 月26日召開董事會，除承認該公司經會計師查核完竣之96年度營業報告、財務報表及合併財務報表，將送交監察人查核，並決議於97年6 月13日召開股東會之提案，其中該公司96年度盈餘分配承認案為召集事由之一；嗣於97年4 月29日召開董事會，決議通過96年度盈餘分派之提案，且分別於上開2 次董事會決議之同日公告於公開資訊觀測站，而上開議案經華擎公司97年6 月13日股東常會通過，嗣後亦確實依原決議發放股利等情，為兩造所不爭，並有97年3 月31日信託契約（原處分卷第15頁至23頁）、華擎公司97年3 月26日及同年4 月29日董事會會議紀錄（本院卷第110
頁、第113 頁）、公開資訊觀測站華擎公司97年3 月26日、同年4 月29日董事會公告及97年至100 年公告事項查詢列表結果（本院卷第22頁、第23頁）、華擎公司股票發放通知書、兆豐銀行受託管理有價證券信託專戶結案報告書、整批匯款資料附卷可稽（原處分卷第40頁至47頁）。以原告身為華擎公司業務部協理，負責該公司銷售之執行、全球銷售……等業務，為依證券交易法第22條之2 、第25條、第28條之2 、第157 條及第157 條之1 及財政部證券暨期貨管理委員會92年3 月27日台財證三字第0920001301號函所示應申報股權之內部經理人（原處分卷第83頁華擎公司總經理、經理、協理及各部門與分支機構主管表；本院卷第144 頁至145 頁董事、監察人、經理人及大股東持股餘額彙總表），與華擎公司關係密切，且華擎公司先於97年3 月26日董事會決議承認該公司經會計師查核完竣之96年度相關財務報表，及以該公司96年度盈餘分配承認案為事由訂於97年6 月13日召開股東會之提案，嗣於97年4
月29日董事會決議具體分派96年度盈餘方式之訊息，亦於同日發布並公告於公開資訊觀測站，投資人均可知悉，原告自無不知之理。故依華擎公司96年度盈餘分配案之相關時序暨原告信託契約訂立後至受益人取得系爭股利間等情形觀之，足認受益人自兆豐銀行信託專戶獲配之股利，實質上係在97年3 月31日信託契約成立時即已附隨於自益信託財產即華擎公司股票之利益，並非受託人於信託契約訂立後，本於信託本旨，管理或處分信託財產所孳生之利益甚明。
（四）又是否屬受託人本於信託本旨，管理或處分信託財產所生之利益，應依整體信託事實判定之，與公司法關於股息股利之分派流程規定並無必然關係。原告身為華擎公司前述依證券交易法所示應申報股權之內部經理人，其早於華擎公司董事會97年3 月26日決議後即能知悉該公司96年度相關財務報表獲承認，該公司96年度將有盈餘可供分配之資訊；且財政部100 年5 月6 日令釋僅就「委託人經由股東會、董事會等會議資料知悉被投資公司將分配盈餘後，簽訂孳息他益之信託契約」或「委託人對被投資公司之盈餘分配具有控制權，於簽訂孳息他益之信託契約」兩類事實進行闡釋，縱謂不完全符合前述兩類事實之要件，惟股票孳息他益信託之類型本不只一種，應自各個委託人盈餘分配之整體事實，依行為之實質，為股票孳息是否屬信託契約訂定後，受託人於信託期間管理受託股票產生收益之認定，本即得依前揭司法院釋字第420 號解釋意旨，按實質課稅原則，進而依所得稅法第14條第1 項第1 類規定為核課。更無因原告97年3 月31日信託契約之訂立，係股東會決議之盈餘分配基準日以前，即認系爭股利屬受託人本於信託本旨管理或處分信託股票所孳生。綜觀本件事實，原告得知所持有華擎公司股票經董事會決議可獲配股利，於97年3 月31日簽訂信託契約，形式上雖係以信託方式贈與孳息，實質上與委任受託人領取孳息再贈與受益人之情形並無二致，顯係迂迴藉由孳息他益信託方式，實質贈與系爭股利予上開受益人，藉以規避其就此營利所得原應負擔之綜所稅，並將應課徵贈與稅之贈與標的，由應按時價課徵之「股利」轉成僅按信託標的時價與現值差額課徵之「信託孳息」，以減輕贈與稅，依上開說明，核屬租稅規避行為甚明。原告主張其以信託贈與依稅法「擬制贈與」規定，繳納贈與稅之實，根本不發生濫用私法形式及規避稅負之問題云云，並無可採。
（五）惟按憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律或法律具體明確授權之法規命令定之；若僅屬執行法律之細節性、技術性次要事項，始得由主管機關發布行政規則為必要之規範（司法院釋字第705 號解釋參照）。故稅法上規定之納稅義務人（租稅主體）為強制規定，不容當事人約定或稅捐稽徵機關以稅捐稽徵程序變更之。財政部就委託人透過訂立信託契約之方式，將於訂約時已確定受分配之股利，迂迴利用孳息他益信託方式由信託受益人獲致，藉以規避就此營利所得應負擔綜合所得稅之租稅規避行為，於100 年5 月6 日令釋所為：「……二、上開信託契約相關課稅處理原則如下：㈠綜合所得稅部分：委託人未申報或短漏報前開孳息者，稽徵機關計算委託人應補稅額及漏稅額時，除該所得及相對應之扣繳或可扣抵稅額應自受益人轉正歸戶委託人外，尚應……『加計以各受益人名義溢退之稅額』，再據以發單補徵並依所得稅法第110
條規定辦理；各受益人申報地稽徵機關不另就該筆所得之溢繳稅款或溢退稅款作處理。……」之核釋，係將原應由稅捐稽徵機關依公法上不當得利之法律關係，請求信託受益人返還之溢退稅額，因稽徵經濟之便宜，轉嫁由委託人負擔，而增加委託人法律上所無之租稅義務，與憲法第19條之租稅法定主義不符，應不予適用。故被告就查得原告藉由信託契約而漏報其取自華擎公司之營利所得10,115,300元及可扣抵稅額2,365,300 元，依上述財政部100 年5
月6 日令釋二、㈠規定，加計納入信託受益人李○○等5
人溢退稅額共480,014 元，另扣除亦因同一原因事實受益人李○○溢繳稅額5,083 元，核定原告應補稅額2,155,751 元（應納稅額8,098, 992元- 扣繳稅額及可扣抵稅額4,978,597 元- 自繳稅額1,439,575 元- 受益人李○○溢繳稅額5,083 元+ 受益人李○○等5 人溢退稅額480,014 元，溢繳及溢退稅額計算表參原處分卷第128 頁），則有違誤，自應扣除上開受益人因同一事實原因所溢繳、溢退稅額之差額474,931 元（480,014 元－5,083 元＝474,931
元）。
六、綜上所述，原處分（復查決定）關於補徵原告綜合所得稅額超過1,680,820 元部分（計算式：原核定補徵稅額2,155,751 元－受益人因同一事實原因溢退、溢繳稅額之差額474,931 元＝1,680,820 元），核有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未合，原告請求撤銷訴願決定及原處分（復查決定），於此範圍內為有理由，應予准許，逾此部分之請求，即屬無據，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104 條，民事訴訟法第79條，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　103 　年　　11　　月　　6 　　日臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官　胡方新
法 官　蘇嫊娟
法 官　李君豪
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　103　 年　　11　　月　　11　　日書記官 樓琬蓉