臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)104年度簡上字第2號

• 裁判案由: 違反海關緝私條例
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 104 年 05 月 29 日
• 當事人: 財政部關務署臺北關

臺北高等行政法院判決
104年度簡上字第2號上 訴 人　財政部關務署臺北關
代　表　人　劉明珠（關務長）住同上
被 上訴 人　傅開榮即裕德中藥行
上列當事人間違反海關緝私條例事件，上訴人對於中華民國103
年11月6 日臺灣桃園地方法院101 年度簡字第41號行政訴訟判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文
原判決廢棄，發回臺灣桃園地方法院行政訴訟庭。
事實及理由
一、事實概要：
㈠被上訴人於民國96年12月27日委由松懋企業有限公司（下稱松懋公司）向上訴人報運進口貨物1 批（進口報單號碼：第CA/96/155/01758 號），原申報貨物名稱為DRY GINSENG ，數量為323BOX，重量53KGM ，產地為中國大陸。經上訴人查驗結果，來貨為：⒈DRY GINSENG 150g天20，數量為329BOX，重量為49.35KGM，產地為韓國；⒉DRY GINSENG 600g天20，數量為24BOX ，重量為14.4KGM ，產地為韓國（以下統稱系爭貨物）。參據財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）簽復查價結果，第1 項按CIF USD 189/BOX 、第2 項按CIF
USD 756/BOX 核估完稅價格，認被上訴人涉有虛報進口貨物數量、產地，逃漏進口稅費情事，爰依海關緝私條例第37條第1項 、第44條、貿易法第21條第1 項及加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第7 款規定，處所漏進口稅額2 倍之罰鍰計新臺幣（下同）74,940元、處所漏營業稅額3 倍之罰鍰計391,761 元，並追徵所漏進口稅費計172,448 元（包括進口稅39,104元、營業稅132,302 元、推廣貿易服務費1,042 元）。被上訴人不服，循序訴經本院98年度訴字第1944號判決（下稱本院前確定判決）略以，系爭貨物經鑑定非屬商標權人「韓國人蔘公社」所產製之「正官庄」人蔘，將訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
㈡嗣上訴人依本院判決意旨重為審核，並參據驗估處重新查價結果，於100 年8 月4 日以北普進字第1001019874號重核復查決定：「原處分變更為處貨價1 倍之罰鍰計164,501 元並沒入其貨物；因貨物於裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入處分，依行政罰法第23條第1 項規定，裁處沒入貨物之價額164,501 元；處所漏營業稅額0.5 倍之罰鍰計3,317 元；並追徵所漏進口稅費計7,466 元（包括進口稅833 元、營業稅6,633 元）。」被上訴人續提訴願，經財政部於100 年12月23日以台財訴字第10000392650 號訴願決定略以，重核復查決定據以裁罰之違章事實與原處分認定不同，且改按貨價1
倍罰鍰164,501 元並沒入貨物之價額164,501 元，是否違反行政救濟結果不得更不利聲請救濟人之法理為由，將原處分（重核復查決定）撤銷，囑由上訴人另為處分。上訴人乃以101 年2 月3 日北普進字第1011002634號重核復查決定將原處分撤銷，並據以重新核發97年00000000號更1 處分書，依海關緝私條例第39條之1 、第44條及行政罰法第23條第1 項及營業稅法第51條第1 項第7 款，仍處貨價1 倍之罰鍰計164,501 元、沒入貨物之價額計164,501 元及所漏營業稅額0.5 倍之罰鍰計3,317 元，並追徵全案進口稅款計10,815元（包括進口稅2,467 元、營業稅8,348 元）。被上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟，經臺灣桃園地方法院（下稱原審法院）以101 年度簡字第41號行政訴訟判決（下稱原審判決）撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）後，上訴人不服，乃提起本件上訴。
二、被上訴人於原審起訴略以：㈠上訴人以載有被上訴人姓名之進口報單所記載內容與系爭貨品不符為由，裁處被上訴人罰鍰及補徵相關稅金。縱使系爭貨品之內容確與進口報單記載不符，系爭貨品之實際進口人為訴外人周定仁、周定三及經典國際開發有限公司（下稱經典公司），被上訴人僅基於友誼，無償具名協助辦理系爭貨品之進口，非實施違法之行政上義務行為之人。上訴人將被上訴人列為行政罰之對象，除違反行政程序法第36條之調查義務外，更牴觸行政罰法第3
條規定僅處罰「實際違反行政法」之行為人原則，為有瑕疵之行政處分。㈡上訴人應於系爭貨物入關、查驗時即為行政處分，然於驗關之後，海關行政人員卻告知，該貨物只缺少中藥商簽署，即可通關放行，是以被上訴人誤認知可通行便無違法之情事，以致答允朋友所託，具名代領。報單所載之產地為中國，與上訴人查察地為大韓民國，有明顯之誤差，產地與數量不符，何以查獲之初，未裁處查扣之處分。該進口仿冒案，業經臺灣高等法院檢察署處分書認定被上訴人與系爭貨物除具名代領外無其他任何關係，並以不起訴終結。倘若系爭貨物於查驗之初，爰用現處分之條例，予以查扣懲處，便不致衍生此時被上訴人指控進口仿冒貨物，及虛報產地逃漏稅等無謂訴訟。此案之所以發生，在於疏失之行政措施在前，故不應於疏失後，仍爰用此條例，處罰非實際違反行政法之行為人。貨物於裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入之處分，倘查扣未果，即應追尋貨物流向，追繳回該貨物。此行政疏失在前，事後再裁處無法沒入之處分，將貨價轉嫁為罰鍰，實有不當。㈢系爭貨物係由中國大陸出口至我國境內，其出貨、包裝、運送及報關皆非被上訴人經手，被上訴人於實際收受系爭貨品前，無從得知且能完全控制其貨品之產地、數量、種類及重量，僅能就交易對象為選擇。本案之交易對象非被上訴人所選擇，被上訴人亦於簽署報關所需文件前，詢問周定仁、周定三及經典公司系爭貨品若與進口報單所載不符一事，並無過失之情事，依行政罰法第7 條第1 項規定，本不應處罰被上訴人。依據本院98年度訴字第1944號判決意旨，被上訴人訴請撤銷上訴人所為罰鍰及追所漏進口稅費之處分，為有理由。且依臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）檢察官100 年度偵續字第604 號不起訴處分書、臺灣高等法院檢察署智慧財產分署100 年度上聲議字第378 號處分書意旨，被上訴人確無涉虛報進口貨物數量，仿冒品，侵害商品觸犯法律之行為等語。並求為撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
三、上訴人答辯略以：㈠本案係以被上訴人名義報運進口，發票亦載明系爭貨物之收貨人為被上訴人，被上訴人自為本案之納稅義務人及受處分人（關稅法第6 條、第94條規定參照）。縱被上訴人所稱僅具名代領乙情屬實，惟此乃其與實際所有權人間之私權爭議，無礙於被上訴人係報運進口人、納稅義務人及受處分人之認定，此經本院前確定判決所肯認。被上訴人報關日期為96年12月27日，貨物查驗日期為同年月28日，被上訴人稱「驗關之後，答允朋友所託，具名代領」，顯非事實。系爭貨物於裁處沒入前，業於96年12月31日放行，致無法裁處沒入處分，且上訴人於101 年6 月11日電洽被上訴人，獲復本案歷時良久，貨物實難繳回，是上訴人依行政罰法第23條第1 項規定裁處沒入貨物之價額，核屬適法。㈡納稅義務人為善盡誠實申報之義務，於報關前，除應注意申核報關文件內容無誤外，並得依海關管理進出口貨棧辦法第21條第1 項向海關申請進入存貨處所檢視進口貨物，以確保申報內容之正確性，避免申報等違章情事產生。被上訴人於報關投單前疏未查明系爭來貨，致生虛報進口貨物數量及進口仿冒品之違章情事，縱非故意，亦難謂無過失，依行政罰法第7 條第1 項規定，自應受罰。至於被上訴人經檢察官為不起訴處分確定在案，該刑案僅偵查被上訴人有無意圖販賣而輸入仿冒商標商品之罪嫌，而依海關緝私條例係行政法規，關於虛報進口貨物而罰鍰、沒入處分，乃行政罰，兩者性質及構成要件均不同，又被上訴人確有虛報進口貨物數量及進口仿冒品之行為，事證明確，上訴人依法論處，要無不合等語。並求為駁回被上訴人之訴。
四、原審撤銷訴願決定、原處分（含復查決定），係以：㈠關於海關緝私條例第39條之1 部分：⒈本條於94年增訂理由係為彰顯政府保護智慧財產權之決心，以利海關查緝侵害智慧財產權之貿易行為。報運貨物者對於進出口貨物有侵害他人商標權情事須明知，至少應有不確定故意始足構成本條處罰；即使依據行政罰第7 條第1 項明文，亦須對此有應注意，能注意卻不為注意之過失行為，始有行政罰之歸責。系爭貨物固係以被上訴人名義報運進口，惟被上訴人主張其係受訴外人周定仁所託辦理報關及領貨，當初對於系爭貨物為仿冒商標並不知情等語，業據臺北地檢署檢察官認定被上訴人確不知情，而不起訴處分確定在案（參該署檢察官100 年度偵續字第604 號不起訴處分書），該不起訴處分書詳列本案報關始末：本件查獲之仿冒「正官庄」商標人蔘商品353 盒雖經告訴代理人鄭再欽鑑定為仿冒商品，惟本件仿冒「正官庄」商標人蔘商品係自大陸地區寄出，寄件人係大陸地區吉林省延邊華信國際商貿有限公司，已據鄭再欽指訴綦詳，有侵權報告書、進口報單、發票、航空貨運單及裝箱單影本可稽，然質之證人即松懋公司員工蘇永欽於偵查中明確結證稱：上揭商品之報關單係開瑞運通股份有限公司（下稱開瑞運通公司）轉過來的案件，因松懋公司負責人鄭國順與開瑞運通公司業務員何明有合作關係，報關單係其繕打，其只知道貨物是人蔘，並不知何廠牌及包裝式樣，當時貨物還在桃園機場海關的管轄，其沒有看到貨物，查驗也是海關做查驗，其在報關過程中都未與被上訴人接洽過，因經過太久，相關資料亦無保存等語，證人即開瑞運通公司業務員何明於偵查中亦證述：上揭商品係透過客戶介紹說有朋友要進口人蔘商品，就將該朋友電話給渠，渠與對方聯絡，對方是經典公司的人，但該人姓名渠已不記得，渠也沒有和被上訴人接洽，上揭貨物之貨主就是經典公司，係經典公司提供被上訴人之營利事業登記證給渠，渠再轉給松懋公司做報關，渠也不知道是進口何廠牌之人蔘商品，資料上只寫人蔘，沒寫廠牌和包裝式樣，渠也沒看過貨物，最後上揭貨物係送到經典公司指定之地點等語，且上揭貨物之押金係由經典公司付款予松懋公司，由開瑞運通公司運送至臺北縣三重市○○街○○號B1等節
，復有國泰世華商業銀行匯出匯款回條、免用統一發票收據及送貨單影本附卷可憑，足認上揭貨物之實際所有人係經典公司，非被上訴人所購入，被上訴人辯稱其僅係出借名義供報關進口上揭商品等語顯非虛妄，應予採信，尚難單憑查獲貨物為仿冒商標商品，即認被上訴人主觀上存有知悉上揭貨物為仿冒「正官庄」商標之人蔘商品，而有故意輸入之行為。況被上訴人於96年12月23日上揭貨物輸入至臺灣地區前均無出境至大陸地區之情形，亦有入出境資訊連結作業查詢結果存卷可參，是無積極證據足認被上訴人於上揭貨物輸入時即已知悉上揭貨物係仿冒商標商品，自難認被上訴人有何違反商標法之犯行。而函調其投保勞工保險之紀錄，及經典公司為其員工投保勞工保險之紀錄，被上訴人從未曾在該公司任職，有勞工保險局100 年保政二字第10060003250 號函暨所附資料可稽，自難認被上訴人與經典公司有何關聯。⒉此外，檢察官進而認定被上訴人對於輸入仿冒系爭商標商品者並不知情，知情者為其友人周定仁，據以提起公訴，臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）以102 年度智易字第6 號審理。此經原審依職權調閱周定仁所涉刑事案件有臺北地檢署檢察官101 年調偵字第112 號起訴書可證。固然該案經審理後判決周定仁無罪，並經智慧財產法院判決上訴駁回無罪確定。惟刑事法院判決理由，係認為於中國大陸地區實際買受系爭貨物並辦理報關輸入者為周定仁之弟周定三，非周定仁所為。一審判決理由亦據證人即本案被上訴人之證言等證據，認定系爭貨物係由周定三領走。上述刑事調查程序堪認嚴謹實在且論證正確，既經刑事偵審均認定被上訴人不知情，對於雖以其名義報運入關之系爭貨物為仿冒商標貨物，自難認有知情之故意，而被上訴人係受周定三所託，單純提供其中藥商執照辦理報關，又係海關通知其領取貨物放行，自信任行政機關之判斷，豈能因歷次行政爭訟程序，經行政法院或訴願機關為有利被上訴人之認定，上訴人竟反過來適用本條，認被上訴人對於仿冒商標貨物知情或有過失，入被上訴人於罰？是原審法院尊重並詳細檢視相關刑事程序，認刑事認定可採，被上訴人既無故意，上訴人亦無提出被上訴人有何過失之情，自不能據以適用海關緝私條例第39條之1 處以行政罰。㈡關於營業稅法第51條第1 項第7 款、第41條、海關緝私條例第44條部分：⒈關稅法第6 條固明定關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。上訴人認系爭貨物既以被上訴人名義報運進口，發票亦載明系爭貨物之收貨人為被上訴人，被上訴人自為本案之納稅義務人。惟系爭貨物係周定三實際報關領走，業如刑事案件認定在卷，是無證據證明被上訴人為實際收貨人。且按關稅法施行細則第3 條規定，此處收貨人、提貨單持有人、貨物持有人，原則上有所謂排序認定，亦即如無從得知收貨人者，始依序由提貨單持有人、貨物持有人認定納稅義務人。⒉國家的課稅行為是最典型的高權行為，屬非授與利益之行政處分，因而課稅事實之調查，無論在稅捐實務或理論上，均應由稅捐機關負舉證責任，自屬當然。換言之，關於稅捐課徵之基礎事實，應由國家負查核責任，原則上應以「真實的事實」（核實）為基礎，如以所得課稅為例，即課稅應以納稅義務人真實的所得額為基礎，此即學說上所稱之「核實課稅原則」。查營業稅法第41條，海關係代徵貨物進口應徵之營業稅，惟課徵營業稅亦須以課稅主體有營業事實為前提，始符核實課稅原則。固然本案名義上進口報關者為被上訴人，表面上亦為被上訴人收領貨物，惟其僅係單純提供中藥商執照，實際報關及領走系爭貨物者既為周定三，業經法院查明在案。上述推定納稅義務人之規定，即不能因而違反自己責任及核實課稅原則。蓋推計課稅原則首重貼近實際課稅事實，或稱推計課稅合理性原則，此即司法院釋字第218 號解釋強調者。此不僅在課稅客體，更適用於課稅主體之認定。⒊被上訴人既經國家司法機關認定非實際收貨人即營業者，自不能僅以刑式上的報關或收貨人記載即認定其為納稅義務人，更遑論被上訴人在這起進口仿冒商標貨物事件中，如非周定三之共犯，就是遭周定三陷害之第三人，刑事程序計既未有前者之認定，自僅餘後者，即遭陷害第三人之身分。基於核實課稅原則，上訴人之舉證及海關稅則法律上關於納稅義務人之推定，既經被上訴人舉司法判決認定之反證推翻，又無法提出其他證據，對於課稅事實的認定已違客觀舉證責任之要求，原審自難認定被上訴人為本案納稅義務人。至上訴人提出本院前確定判決係認定海關緝私條例第37條第1 項之納稅義務人，與本案適用法條與認定事實均不同，自不能比附援引於本案。
㈢綜上，基於自己責任與核實課稅原則，系爭貨物既非被上訴人所有，亦無證據證明被上訴人知情或有過失對於仿冒商標貨物有疏於判斷之事實，自不應受海關緝私條例第39條之1 處罰，亦不符關稅法第6 條關於納稅義務人推定的規定，均不能依海關緝私條例代徵營業稅及處罰。原處分（含復查決定）既有錯認處罰與課稅主體之違法，自應撤銷，訴願決定不查而加以維持，亦有未合。被上訴人訴請撤銷，為有理由，應予准許等詞，為其判斷之基礎。並敘明本件主要爭點事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要。
五、上訴意旨略以：
㈠原審判決以實際收貨人係訴外人，認定被上訴人非屬本案納稅義務人，有不適用法規之違法：
⒈被上訴人稱受託為經典公司（即提貨單記載之收貨人）報運進口系爭貨物（參原審卷被上訴人102 年5 月23日補充理由狀理由1 ），並以自己名義向上訴人申報進口，有進口報單可稽（參原審卷上訴人101 年11月19日答辯狀卷2
附件1 ），則被上訴人為關稅法施行細則第3 條第2 款所稱之提貨單持有人，亦即案貨之法定納稅義務人，縱經典公司係實際貨主，亦不影響被上訴人之法定地位，上訴人向被上訴人追徵進口稅款計10,815元，洵無違誤。
⒉按關稅法施行細則第3 條第1 、2 款規定，提貨單記載之收貨人，得自行報關而為納稅義務人，亦得委由第三人以第三人名義（即提貨單持有人）報關而為納稅義務人；如以後者方式報關者，海關不得自行改列收貨人為納稅義務人，換言之，該條第2 款規定優先適用。蓋收貨人如無輸入資格（如經典公司欠缺中藥商執照），本得委由具資格者（如被上訴人）以自己名義報關進口，不僅對海關稽徵稅費及邊境管制之任務無礙，亦促進國際貿易，故是類委託報關案件，實務上所在多有。倘無視受託報關之提貨單持有人的存在，認為收貨人方得為納稅義務人，則收貨人將反因不具輸入資格而不得進口相關貨物，非但影響貨物流通，亦與憲法第15條保障人民財產權之意旨相悖。準此，被上訴人受託以自己名義向上訴人申報進口系爭貨物，依關稅法施行細則第3 條第2 款規定，即為納稅義務人。原審判決以該條係推定性規定，按同條第1 款至第3 款之順序認定納稅義務人，又被上訴人非實際收貨人，不能僅因進口報單之記載，即認定為納稅義務人云云，排斥適用該條第2 款規定，有不適用法規之違法。⒊次按營業稅法第1 條規定可知，營業稅之課稅客體有二，一為貨物或勞務之「銷售」，歸屬於從事「銷售」之營業人；一為貨物事實上的「進口」，故私人消費者亦為課稅主體。準此，被上訴人報運進口系爭貨物，即應課徵營業稅，不以發生營業事實為必要。原審判決以課徵營業稅須以課稅主體有營業事實為前提，被上訴人非實際收貨人即營業者，難以認定為本案納稅義務人云云，未適用營業稅法第1 條規定，有不適用法規之違法。
㈡原審判決以被上訴人信任上訴人放行領貨之通知、上訴人未提出被上訴人有何過失等由，認定被上訴人無過失，有認定事實違背論理法則與經驗法則之違法：
⒈被上訴人甘冒風險，代他人申報進口貨物，非法所不許。然為善盡誠實申報義務並防免違章行為發生，除審核申報內容是否與相關文件一致外，並得依海關管理進出口貨棧辦法第21條第1 項向海關申請看樣、確保申報內容與實際來貨相符後，再行報關投單；況且被上訴人經營中藥行，亦有足夠專業能力辨識來貨並非正品（參原審卷上訴人101 年11月19日答辯狀卷1 附件4 －本院前確定判決第4 頁第㈤點、卷2 附件1 藥商許可執照）。惟被上訴人自承，報關前僅審視相關文件並詢問訴外人，則就本案報運仿冒品及虛報數量之違章行為，難謂已善盡注意義務，核有過失，依行政罰法第7 條第1 項規定，不得免罰。
⒉按行政罰法第7 條第1 項規定，對於違反行政法上義務之行為，不分故意或過失，均應處罰，而海關緝私條例第39條之1 既未明定其處罰僅限故意行為，則過失行為亦應究責。至被上訴人稱係受訴外人所託，單純提供其中藥商執照辦理報關，對於系爭貨物為仿冒品不知情，非屬故意云云，上訴人於原審本無爭執，而係主張被上訴人應負過失責任。再依海關緝私條例第39條之1 本文規定，遞送進口報單予海關時，所報運貨物屬侵害商標權者，即滿足上開行政罰之客觀構成要件；報運人有否主觀上之故意過失，亦以同一時點（即遞交報單之際）判斷；至貨物嗣後是否放行提領，與主觀責任之存否並無關聯。準此，被上訴人遞送報單時，既負誠實申報義務，且備具報關及判別仿冒品之專業能力，猶未注意而虛報數量並報運仿冒品，自有過失，上訴人業於原審詳述並舉證在案。原審判決以被上訴人係海關通知其領取貨物，信任行政機關之判斷，上訴人亦未提出被上訴人有何過失之情，不能依海關緝私條例第39條之1 處以行政罰云云，有認定事實違背論理法則與經驗法則之違法。綜上所述，上訴人原處分（含復查決定）及財政部訴願決定，認事用法，洵無不合，均應予以維持等語。並求為廢棄原審判決。
六、本件主要爭點厥為：被上訴人是否為依海關緝私條例第39條之1 ，處以貨價1 倍處罰之主體？進而是否為營業稅法第51條第1 項第7 款、第41條、海關緝私條例第44條所定，應由海關代徵追繳稅款及應處以漏稅額0.5 倍罰鍰之主體？原處分是否適法？
七、本院判斷如下：
㈠按「判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。」「有下列各款情形之一者，其判決當然違背法令：……判決不備理由或理由矛盾。」為行政訴訟法第243 條第1 項、第2 項第6 款所明定，依行政訴訟法第236 條之2 第3 項規定，並為簡易訴訟程序之上訴所準用。又按「交通裁決事件，除本章別有規定外，準用簡易訴訟程序之規定。」復為行政訴訟法第237 條之9 第1 項所規定。
㈡次按「報運之進出口貨物，有非屬真品平行輸入之侵害專利權、商標權或著作權者，處貨價1 倍至3 倍之罰鍰，並沒入其貨物。但其他法令有特別規定者，從其規定。」「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5 年者，不得再為追徵或處罰。」海關緝私條例第39條之1 前段、第44條分別定有明文。「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：……七、其他有漏稅事實者。」營業稅法第41條、第51 條 第1 項第7 款分別定有明文。另按「得沒入之物，受處罰者或前條物之所有人於受裁處沒入前，予以處分、使用或以他法致不能裁處沒入者，得裁處沒入其物之價額；其致物之價值減損者，得裁處沒入其物及減損之差額。」行政罰法第23條第1 項亦定有明文。
㈢再按關稅法第6 條規定：「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。」第94條規定：「進出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」同法施行細則第3 條規定：「本法第6 條之收貨人、提貨單持有人及貨物持有人，定義如下：一、收貨人：指提貨單或進口艙單記載之收貨人。二、提貨單持有人：指因向收貨人受讓提貨單所載貨物而持有貨物提貨單，或因受收貨人或受讓人委託而以自己名義向海關申報進口之人。三、貨物持有人：指持有應稅未稅貨物之人，如本法第55條第1
項及第3 項所定之貨物持有人或受讓人等。」
㈣本件系爭貨物實際所有人為經典公司負責人周定三並非被上訴人，而原告僅係出借裕德中藥行名義供經典公司報運進口系爭貨物，乃原審本於職權調查審認之事實（見原審判決第15頁㈢⒊）。惟原審判決認為「被上訴人既經國家司法機關認定非實際收貨人即營業者，自不能僅以形式上的報關或收貨人記載即認定其為納稅義務人」（見原審判決第16頁倒數第2 行），而認為本件不符納稅義務人第6 條關於納稅義務人推定之規定，原處分有錯認處罰與納稅主體之違法等語。
然按：
⒈最高行政法院74年4 月份庭長評事聯席會議決議：「海關緝私條例第37條所定罰鍰或沒入，純係行政罰，倘報運人申報進出口之貨物名稱、數量、或重量，經海關檢查結果發現與其實際所申報者有所不符而及偷漏關稅及其他稅捐者，即構成『虛報』，應依本條規定按其情節輕重分別處以罰鍰或沒入或併沒入其貨物。至其『虛報』之原因如何，以及其虛報之方法，究係出於偽報、匿報、短報、漏報、抑或夾帶不報，均在所不問。惟虛報而及逃避管制，依同條例第3 條第4 條之規定趣旨，應屬第36條第1 項第3 項私運貨物進口出口之範疇。若有同條例第31條第1
項及第2 項之情形，經海關查明未具有貨物運送契約文件者，依同條第3 項之規定，亦應依同條例第36條第1 項及第3 項論處。」即揭明海關緝私條例之行政罰，處罰對象為「報運人」；再參照最高行政法院80年度判字第1160號判決意旨：「海關緝私條例第37條所稱之虛報係指申報不實，即納稅義務人違反行政法上作為義務之結果，與故意或過失之觀念有別。」基上結合觀之，上開聯席會議決議意旨所稱之「報運人」，實即為進出口貨物之關稅申報納稅義務人。
⒉而關稅納稅義務人包括為「收貨人、提貨單或貨物持有人」，為關稅法第6 條所明定，適用上不分軒輊，並無排序之規定。同法施行細則第3 條規定亦僅對關稅法第6 條規定之「收貨人、提貨單或貨物持有人」為定義，以防適用上之爭議，亦無適用上先後排序之規定。然原審判決解讀認為關於「收貨人、提貨單或貨物持有人」之適用，原則上有先後排序問題，其法律見解難謂與關稅法第6 條、同法施行細則第3 條規定之意旨相符，並無依據。而系爭貨物係以被上訴人名義報運進口（進口報單號碼：第CA/96/155/01758 號，原處分卷2 ），系爭貨物之發票亦記載收貨人為被上訴人（見原處分卷2 ），足認被上訴人確為系爭貨物之報運進口人無誤，揆諸上揭關稅法第6 條規定、上開聯席會議決議意旨、最高行政法院80年度判字第1160號判決意旨，被上訴人既為系爭貨物之關稅納稅義務人，不因實際收貨人為訴外人周定三而排除其為系爭貨物之關稅納稅義務人，系爭貨物之報運進口若有違反行政法上義務者，例如申報不實，「虛報」等情事，自應由關稅申報納稅義務人之被上訴人負其違反行政法上義務之責。被上訴人與訴外人周定三縱訂有系爭貨物之委託契約，核屬渠等間之內部私法關係，無涉公法上法律關係，被上訴人並未能藉其內部之私法法律關係，規避其外部公法法律關係之義務與責任。原審判決以系爭貨物經調查結果，實際收貨人為訴外人周定三並非被上訴人，因認上訴人錯認納稅義務人，其非違反行政法上義務之人而撤銷原處分，其適用法規容有不當之違背法令情形。
⒊末按海關緝私條例第39條之1 規定：「報運之進出口貨物，有非屬真品平行輸入之侵害專利權、商標權或著作權者，處貨價1 倍至3 倍之罰鍰，並沒入其貨物。但其他法令有特別規定者，從其規定。」第44條規定：「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。……」可知，違反海關緝私條例第39條之1 規定之前提，必須符合以下要件：⑴報運進出口貨物、⑵有非屬真品平行輸入之侵害專利權、商標權或著作權者。又參酌該條規定於94年01月19日增訂之立法理由：「為加強打擊侵害智慧財產權之不法行為，強化邊境管制措施，全面查緝侵害智慧財產權貨物之進出口案件，就報運進出口貨物，及郵遞或旅客攜帶之進出口貨物，有侵害智慧財產權者，特予明定並加重其處罰，以利海關執行，並有效遏阻各項不法情事，爰增訂本條。」再參照行政罰法第4 條規定：「違反行政法上義務之處罰，以行為時之法律或自治條例有明文規定者為限。」明定處罰對象為「違反行政法上義務之行為人」。可知，海關緝私條例第39條之1 規定為處罰之規定，而有行政罰法之適用，其處罰對象即為違反行政法上義務之人，即法條所明定之「報運進出口貨物者」。本件被上訴人既為系爭貨物進口申報名義人，有如上述，即為「報運進出口貨物者」，如經查獲確有違反海關緝私條例第39條之1 等規定者，即係違反行政法上義務之行為人而應依法受罰。原審判決認被上訴人非違反行政法上義務之行為人，適用法規亦有不當。
㈤另查原處分理由及其法令依據，載為：「報運進口貨物，有非屬真品平行輸入之侵害商標權之物品，且貨物已放行，無法裁處沒入，依照海關緝私條例第39條之1 、第44條及行政罰法第23條、加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款規定，處分如主旨。」（見原處分得閱覽卷1 ，附件9 ）並經復查決定書（財政部臺北關稅局101 年5 月3 日北普復字第1011007413號，見原處分得閱覽卷1 ，附件11）及訴願決定維持原處分。是知原處分係認定被上訴人有「報運進口貨物，有非屬真品平行輸入之侵害商標權之物品」之違反行政法上義務之行為，且因貨物已放行，無法裁處沒入，乃依照海關緝私條例第39條之1 、第44條及行政罰法第23條、營業稅法第51條第7 款規定裁罰及追徵所漏進口稅費。從而可知，本件被上訴人於報運進口貨物時，是否有非屬真品平行輸入之侵害商標權之行為，為原處分裁處罰鍰、追徵稅費及沒入系爭貨物之前提。經查：
⒈按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項應一律注意」「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束」「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。」行政程序法第36條、第43條、行政訴訟法第125 條第1 項、第189 條分別定有明文。又認定事實應依證據，無證據尚不得以擬制方式推測事實，此為依職權調查證據認定事實之共通法則。故行政機關本應依職權調查證據以證明違規事實之存在，始能據以作成負擔處分。據此，行政機關對於作成處分違規事實之存在負有舉證責任，受處分人並無證明自己無違規事實存在之責任，因而尚不能以其未提出對自己有利之資料，即推定其違規事實存在。
⒉被上訴人是否有侵害商標權人「韓國人蔘公社」之「正官庄」商標權之事實，原處分並未記載其認定被上訴人侵害商標權人「韓國人蔘公社」之「正官庄」商標權之證據；而上開復查決定書亦僅記載：「……本案申請人（即被上訴人）確有違法虛報進口貨物數量及進口仿冒品，涉及逃避管制之行為，違法事證至為明確……。」足知原處分及復查決定並未查明以何證據認定被上訴人報運進口系爭貨物確為仿冒品、確為管制物品及其產地確為韓國之事實。而原處分機關於本院前確定判決發回命更為適法處分時，本應依照該判決見解就系爭貨物是否確屬侵害韓國正官庄人蔘之商標權、產地是否確為韓國等事項，進一步查證，然原處分並未為此圖，有如上述，原審判決並未對此疏失予以指正。
⒊訴願決定則記載：「系爭貨物非屬商標權人『韓國人蔘公社』所產製之『正官庄』人蔘，亦有全球國際專利商標事務所鑑定報告書等資料附原處分機關卷可稽，訴願人（即本件被上訴人）涉有進口非屬真品平行輸入之侵害商標權之違章情事，洵堪認定。」認為參酌全球國際專利商標事務所鑑定報告書，足認本件被上訴人涉有進口非屬真品平行輸入之侵害商標權之違章情事。惟系爭貨物業經本院前確定判決送請「全球國際專利商標事務所」鑑定，製有99年11月24日鑑定報告書，而該判決第12頁已明載：「故本件被告雖以系爭貨物外包裝完整，據以查認來貨產地為韓國，並以外包裝所示為韓國『正官庄』人蔘，送請驗估處簽復查價核估完稅價格；但系爭貨物經鑑定結果，並非韓國人蔘公社所產製『正官庄』之產品。而系爭貨物經鑑定後，被告亦自承並無積極資料可證明系爭人蔘是韓國正官庄人蔘，亦無資料可證明人蔘是來自韓國或確實是韓國人蔘等語（參見本件100 年1 月25日準備程序筆錄第3 頁）。是以本件被告查認原告報運進口之系爭貨物係韓國『正官庄』人蔘，據以核定系爭貨物之完稅價格及所為罰鍰及追徵所漏進口稅費等處分，即有違誤。」即揭明系爭貨物產地是否確為韓國？是否確為韓國正官庄人蔘？是否侵害正官庄商標權容有疑義，本院前確定判決既以有待查證之事實發回原處分機關更為適法之處分，原處分機關除另有新證據外，即應受此確定判決發回意旨拘束；且翻遍卷內資料，復查無上訴人所指受侵害之韓國正官庄人蔘商標權之註冊商標資料足供比對，如何得知確實侵害他人之商標權？則訴願決定違反本院前確定判決認定事實之結果，並未進一步查證即逕認被上訴人涉有進口非屬真品平行輸入之侵害商標權、產地為韓國、為管制物品，容有認定事實未依憑證據之違法。原審判決對此，並未予指正。
⒋再者，本件系爭貨物係以被上訴人名義報運之進口貨物，且非屬真品平行輸入之貨物，為原審所確定之事實（原審判決第12頁第7 行以下）。惟被上訴人報運之貨物是否侵害商標權人「韓國人蔘公社」之「正官庄」商標權？原審判決對此，係採認臺北地檢署檢察官100 年度偵續字第604 號不起訴處分書理由：「本件查獲之仿冒『正官庄』商標人蔘商品353 盒雖經告訴代理人鄭再欽鑑定為仿冒商品，惟本件仿冒「正官庄」商標人蔘商品係自大陸地區所寄出…。」（見原審判決第12頁第14行以下，本院卷第15頁反面）認定本件系爭貨物有仿冒商標之情事。然查，臺北地檢署檢察官100 年度偵續字第604 號不起訴處分書認定系爭貨物之「正官庄」商標為仿冒商標之根據為「經告訴代理人鄭再欽鑑定為仿冒商品」，足知原審判決所據者，係源自刑事案件告訴人之鑑定，因告訴人之提告立場，其鑑定本質上即與客觀中立鑑定機構所為顯未能相提並論，自不具客觀證明力。是原審判決認定系爭貨物是否確屬侵害韓國正官庄人蔘之商標權、產地是否為韓國乙節，逕採上開不起訴處分書之認定，即有未洽。此部分事實涉及被上訴人是否違反海關緝私條例第39條之1 規定，而有適用同條例第44條之規定，並關係上訴人所為罰鍰、追徵所漏進口稅費之處分及行政罰法第23條第1 項規定之適用，自有進一步釐清必要，爰發回原審進一步查證系爭貨物是否確屬侵害韓國正官庄人蔘之商標權？系爭貨物之產地是否確為韓國？是否確為管制物品？始得正確適用本件之法律規定。
㈥又本件原處分第4 頁㈢已經載明：「……。經查，申請人（指本件被上訴人）係從事中藥買賣之專業廠商，理應對自己商號之信譽極盡保護之能事，且對於貿易標的物之內容及其相關輸入規定甚為熟稔，本應就報運進口之貨品，予以特別審慎注意再據實申報，以免受罰。惟申請人疏於防患，又未能據實申報，致生進口仿冒品，虛報數量，逃避管制之情事，縱非故意屬實，亦難謂無應注意、能注意而不注意之過失，依行政罰法第7 條第1 項規定，自不能免罰……。」業已就本件被上訴人報運仿冒品縱無故意，但如何有過失之情，詳載其認定理由在卷。原審判決誤認上訴人無提出原告有何過失之情，復在判決書第15頁第15行記載上訴人就反過來適用本條（海關緝私條例第39條之1 ），認被上訴人對於仿冒商標貨物知情或有過失，入被上訴人於罰，容有判決理由矛盾之違背法令情形，附此敘明。
八、綜上所述，原審判決將訴願決定及原處分（含復查決定）均予撤銷，既有如上所述適用法規不當等之違法，即無法維持，上訴人求為廢棄，理由雖有不同，但結論並無不合，仍應認其上訴為有理由；又本件因上揭事實（系爭貨物是否侵害商標權等）未臻明確，有待進一步查證，有如前述，爰將原判決廢棄，發回原審法院更為審理。
九、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第218 條、第237 條之9 第2 項、第236 條之2 第3 項、第256 條第1 項、第260 條第1 項，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　104　 年　　5　　 月　　29　　日臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官　陳金圍
法 官　畢乃俊
法 官　陳鴻斌
上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中　　華　　民　　國　　104　 年　　5　　 月　　29　　日書記官 林俞文