臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)105年度訴字第1430號

• 裁判案由: 貨物稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 106 年 03 月 30 日

臺北高等行政法院判決
105年度訴字第1430號106年3月9日辯論終結原 告　金吉王食品股份有限公司
代　表　人　陳阿和（董事長）
訴訟代理人　陳雅萍　律師
被 告　財政部北區國稅局
代　表　人　王綉忠（局長）
訴訟代理人　陳緯婷
上列當事人間貨物稅事件，原告不服財政部中華民國105年8月4
日台財法字第10513935140號（案號：第10501085號）訴願決定
，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告於民國98年10月至100年7月間未依規定辦理貨物稅廠商登記及產品登記，擅自產製應稅貨物「濃糖果漿」等飲料品出廠，經原處分機關查獲，除核定補徵貨物稅額新臺幣（下同）2,829,163元外，並按補徵稅額2,829,163元處1.5倍之
罰鍰4,243,744元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起
訴願，亦遭駁回。原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：㈠原處分就「濃縮果漿」予以核定補納貨物稅，與貨物稅條例第8條第2項規定有違，且原告生產濃縮果漿前業經被告所屬新莊稽徵所以101年11月8日北區國稅新莊三字第1010014794號函（下稱101年11月8日函）核定原告產製九類產品准予免稅，原處分未將已核定免稅產品於核定補稅項目中予以剔除，就前業經核准之免稅產品仍予核課貨物稅，違背其先前就同一事件已為之認定，此舉違背行政處分之恆定性。㈡被告既主張「原處分認定之應稅貨物與被告101年
11月8日函核准之免稅產品類別無涉」，就原處分核定之應
稅產品與原證4所載免稅產品類別是否相關，且未區分銷貨
明細帳所載之明細是否係貨物生產及該生產產品是否免稅範圍，被告應負舉證責任及應提出相關文件。㈢原處分核定稅額通知書「產品名稱/規格」欄僅載有「濃縮果漿」，未載
有產品編號，亦無明細表可資認定，則上開訴願決定理由所認「原處分認定之應稅貨物與被告101年11月8日函核准之免稅產品類別無涉」其認定依據何在，未見說明。㈣原告係自100年4月6日起始設廠生產，且係以人工鎖蓋方式，所提財
產目錄所載機器均無「固封」設備，不符合「設廠機製」要件，被告認定原告以壓蓋機固封並無依據。又依大法官697
號解釋，所謂清涼飲料品指開封即可飲用，已定義貨物稅條例第8條之「清涼飲料品」之特性。卷附100年6月7日訪查營業人報告表記載「3.主要為製造、買賣濃縮果汁，非經稀釋無法飲用」，不符合大法官釋字第697號解釋清涼飲料品係
開封即可飲用之定義。㈤原告係因認所產製之商品為貨物稅條例規定之免稅貨品「濃糖果漿」，且在不諳相關法令程序未能明瞭為設廠機製飲料品之產製廠商，而未辦理廠商登記及產品登記，然嗣於主管機關輔導下，已為廠商登記及產品登記，就此部分並無違章之故意或過失。㈥依貨物稅條例第13條及第14條規定，貨物稅之完稅價格應以產製廠商銷售價格為基礎計算，加工費並非廠商銷售價格，被告將加工費列入貨物稅課稅範圍於法有違。又參照司法院釋字第641號解
釋，本案除認定原告須補繳貨物稅外，尚須繳納補繳貨物稅數額1.5倍計算之罰鍰，處罰顯屬過重，亦令企業難以生存
，原處分未依個案情況衡量，逕以核定補繳貨物稅數額1.5
倍計算罰鍰，且未考量是否有行政罰法第8條規定減輕處罰
之情節，處分難認妥適等語。並聲明求為判決：撤銷訴願決定、原處分（含復查決定）。
三、被告則以：㈠被告所屬新莊稽徵所於100年6月7日至原告登
記營業地址現場稽查，查有產製器具、原物料及濃糖果漿成品等，顯示早有產製事實。經函請原告提示相關資料供核並輔導其補辦廠商登記及產品登記，原告於100年7月21日始辦理貨物稅廠商登記，並於101年10月31日、同年11月2日及同年11月8日辦理貨物稅產品登記。惟原告於101年11月29日申請註銷原貨物稅產品登記，經被告所屬新莊稽徵所否准其註銷申請，原告不服提起訴願，經財政部102年5月13日台財訴字第10213918640號訴願駁回確定在案，核認原告為設廠機
製飲料品之產製廠商，且產製之濃糖果漿核屬應稅貨物。㈡原告未能提示相關具體事證證實首揭期間產製之濃糖果漿符合免稅產品之規定，且對有利於己之事實亦未能舉證證明，難謂已善盡租稅協力義務，其主張核不足採，又原告於復查、訴願及行政訴訟階段均未提示有關文據供核，致無從就其主張進行審酌。㈢系爭貨物於首揭期間即未依規定辦理貨物稅廠商登記及產品登記，自無產品編號，另原告負責人陳阿和君於103年12月23日之談話筆錄所載，其產品係委託活力
旺食品企業有限公司、大湖草莓農場及裕豐食品加工廠製作，並承認部分產品因下游客戶要求，有加工調配口味後再行銷售，有銷貨明細帳可稽，又原告係採自動化機器混合原料，以塑膠及鐵桶裝瓶、裝罐，並以壓蓋機固封，有100年6月7日現場稽查照片及貨物稅產品登記申請書可稽。㈣依原告
之銷貨明細帳，核認其短漏報貨物稅完稅價格36,135,674元，惟應調整扣除之完稅價格如下：1.依財政部南區國稅局新化稽徵所104年3月27日南區國稅新化銷售二字第1040542546號函檢附之談話筆錄所載，原告向活力旺食品企業有限公司購進之產品品名為金棗濃糖果醬，非屬貨物稅課稅範圍，是自其完稅價格調減2,669,953元〔進貨金額2,189,362元÷（
1-毛利率18%）〕。2.依原告103年12月23日談話筆錄及104
年1月14日說明書所載，原告向鴻栗食品企業有限公司購進
濃糖果漿後直接銷售與下游公司，是自其完稅價格調減13,605,689元〔進貨金額11,156,665元÷（1-毛利率18%）〕。3
.依首揭貨物稅條例規定，國內產製之飲料品，應減除容器
成本計算其出廠價格，本件應自完稅價格調減之容器成本為998,943元。又加工費為產製成品狀態過程中必要之產製成
本，當然核屬貨物稅課徵範疇無誤。綜上，依首揭規定，被告所屬新莊稽徵所依查得之銷售額核算其應納之貨物稅，減除調整扣除之完稅價格，核認原告短漏報貨物稅完稅價格18,861,089元（36,135,674-2,669,953-13,605,689-998,943
），核定補徵貨物稅額2,829,163元（18,861,089×15%）並
無不合。㈤大法官釋字第697號解釋僅說明開封即可飲用之
飲料品屬清涼飲料品，非定義清涼飲料品，原告業於98年10月28日即設廠，98至100年度財產目錄均載有供產製貨物之
機械設備，且原告多次於說明書或談話紀錄中說明其係生產濃糖果漿、濃糖果漿產製過程及貨物稅計算說明等內容，加工費亦屬產製成品狀態過程中必要之產製成本，當屬貨物稅課徵範疇，原告提示之98至100年財產目錄中，機械設備取
得時間均為98年，99年又增添「半自動計量充填」之機械設備，顯係持續使用電動或非電動之機具製造裝瓶或回封濃糖果漿，原告空言主張均為人工製造核無足採。又原告於100
年6月23日至被告所屬新莊稽徵所談話紀錄說明其生產之飲
料品未進行CNS2377國家標準檢驗程序，顯見系爭98年10月
至100年7月間所產製之濃糖果漿均屬貨物稅條例第8條應課
徵15%其他飲料品之應稅貨物。㈥原告於首揭期間未辦理貨
物稅廠商登記及產品登記，擅自產製應稅貨物出廠，經依查得資料，逃漏貨物稅額2,829,163元，原告既屬產製應稅貨
物之廠商，自應知悉於貨物出廠時，應依規定申報並繳納貨物稅，惟其未辦廠商登記及產品登記，擅自產製應稅貨物出廠，違章事證明確，核有逃漏稅捐之故意，未符合行政罰法第7條第1項不予處罰之規定，應予論罰。原告同時違反貨物稅條例第28條及第32條規定，按行政罰法第24條第1項規定
，應依貨物稅條例第28條規定，處最高之罰鍰30,000元，與依同條例第32條規定，按所漏稅額2,829,163元處最高3倍之罰鍰8,487,489元，兩者相較從重者，應以貨物稅條例第32
條規定為處罰之法據；又原告係未依規定申請廠商登記及產品登記，其產製之應稅貨物確已出廠銷售，且已於裁罰處分核定前繳清稅款，經衡酌其違章情節及應受責難程度，依前揭規定，應按貨物稅條例第28條規定裁處罰鍰15,000元，及按同條例第32條規定，按所漏稅額2,829,163元處1.5倍罰鍰4,243,744元，惟依行政罰法第24條第1項但書規定，裁處之額度不得低於各該規定之罰鍰最低額，本件違反貨物稅條例第28條及第32條之罰鍰最低額分別為15,000元及4,243,744
元，裁處之額度應不得低於4,243,744元，並無違誤等語置
辯。並聲明求為判決：駁回原告之訴。
四、本院之判斷：
㈠按「本條例規定之貨物，不論在國內產製或自國外進口，除法律另有規定外，均依本條例徵收貨物稅。」、「貨物稅於應稅貨物出廠或進口時徵收之。其納稅義務人如左：一、國內產製之貨物，為產製廠商。」、「（第1項）飲料品：凡
設廠機製之清涼飲料品均屬之。其稅率如左：一、稀釋天然果蔬汁從價徵收8%。二、其他飲料品從價徵收15%。（第2項）前項飲料品合於國家標準之純天然果汁、果漿、濃糖果漿、濃縮果汁及純天然蔬菜汁免稅。（第3項）第1項所稱設廠機製，指左列情形之一：一、設有固定製造場所，使用電動或非電動之機具製造裝瓶(盒、罐、桶)固封者。二、設有固定製造場所，使用電動或非電動機具製造飲料品之原料或半成品裝入自動混合販賣機製造銷售者。國內產製之飲料品，應減除容器成本計算其出廠價格。」、「產製廠商應於開始產製貨物前，向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記。」、「產製廠商當月份出廠貨物之應納稅款，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報；無應納稅額者，仍應向主管稽徵機關申報。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除通知補辦或改正外，處新臺幣9千元以上3萬元以下罰鍰：一、未依第19條......規定申請登記者。」及「納稅義務人有下列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處1倍至3倍罰鍰：一、未依第19條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠。」行為時貨物稅條例第1條、第2條第1項第1款、第8條、第19條、第23條第1項、第28條第1款及第32條第1款分別定有明文。準此可知，國內產製廠商（納稅義務人）於開始產製應課徵貨物稅之商品前，應先向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記，且必須於商品出廠日之次月15日以前自行報繳應納貨物稅稅款至明。而「未經辦理貨物稅廠商登記之廠商，對其產製之貨物，是否為應稅貨物發生疑問時，應先向主管稽徵機關請釋，並於辦理具結手續後再行出廠，經核釋為應課徵貨物稅貨物後，自具結出廠之日起課徵。如未經請釋逕行產製出廠，於事後再向主管稽徵機關請釋或經稽徵或查緝機關查獲認定為應稅貨物者，應按私製貨物稅貨物補稅論罰。」、「飲料品課稅範圍，依貨物稅條例第8條第1項規定，凡設廠機製之清涼飲料品均屬之，又同條第2項規定，飲
料品合於國家標準之純天然果汁、果漿、濃縮果漿、濃縮果汁及純天然蔬菜汁免稅。有關飲料品應稅與免稅之範圍，已予明確規定，其屬應課稅者，並不以可予直接飲用者為限，加水稀釋飲用之飲料品亦屬之。」及「一、貨物稅條例第8
條第1項第2款所稱其他飲料品，係指......（五）含糖、甜味劑、香料、色素或其他食品添加物之飲用水。」亦經財政部61年3月7日台財稅第31981號函、79年8月16日台財稅第790686128號函及98年10月26日台財稅字第09804564950號令釋在案，上開函釋係財政部基於稅法主管機關地位，對於前揭貨物稅條例所為細節性、技術性之行政規則，核與貨物稅條例立法意旨無違，應予適用。
㈡次按產製合於國家標準之純天然果汁、果漿、濃糖果漿、濃縮果汁等應檢具純天然果汁等飲料品免徵貨物稅申請書併同果汁成分檢驗報告，向主管機關申請免稅作業（參原處分卷1第269頁），且合於免稅要件者，產製廠商應將免稅生產數量列入產銷儲存月報表按月申報。查本件被告於100年6月7
日派員至原告登記之營業地址現場稽查（見原處分卷1第284頁）查獲原告，未依規定辦理貨物稅廠商及產品登記，在新北市○○區○○○路00號2樓產製飲料品出廠，案經輔導後
，原告始於100年7月21日補辦貨物稅廠商設立登記，經被告以100年8月1日北區國稅新莊三字第1001019260號函復准予
登記；原告嗣於101年10月16日申請補辦貨物稅產品登記，
經被告以101年10月31日北區國稅新莊三字第1010014781號
及101年11月2日北區國稅新莊三字第1010014783號函復，核予21項應稅產品登記(稅率15%)，並另以101年11月8日北區
國稅新莊三字第1010014794號函復，核予9項免稅產品登記(稅率0%)（見原處分卷1第204-207頁）。嗣原告於101年11月29日主張其所產製之濃糖果漿雖為設廠機製之飲料品，惟並非消費者購買後，開封即可飲用，而須搭配冰品混合方能飲用，非屬應課徵貨物稅之範疇，申請註銷貨物稅產品登記（見原處分卷1第212-213頁），經被告函復否准後（見原處分卷1第214-215頁），提起訴願，經財政部102年5月13日台財訴字第10213918640號訴願決定駁回在案（見原處分卷1第219-239頁），因原告未續行提起行政訴訟而告確定。足見原
告為設廠機製飲料品之產製廠商，且系爭期間產製之濃糖果漿核屬應稅貨物，準此，原告既係設廠機製飲料品之產製廠商，依貨物稅條例第19條規定，即應辦理廠商登記及產品登記。原告負責人陳阿和103年12月18日說明書（見原處分卷1第298頁）及同年12月23日之談話紀錄所載（見原處分卷1第300-301頁），自承98年10月至100年7月間確有銷售濃糖果
漿，其濃糖果漿產品係自活力旺食品企業有限公司、大湖草莓農場及裕豐食品加工廠購進後，進行口味調配，加糖增甜或加蘋果酸檸檬調整酸度，重新包裝後直接出售予消費者或經銷商，有銷貨價格及數量如銷貨明細表及銷貨發票所載，並有承諾書可憑（見原處分卷1第305頁）。而原告業於98年10月28日即設廠，98至100年度財產目錄均載有供產製貨物
之機械設備，足見其係採自動化機器混合原料，以塑膠及鐵桶裝瓶、裝罐，並以壓蓋機固封，亦有100年6月7日現場稽
查照片（見原處分卷1第278-281頁）及貨物稅產品登記申請書（見原處分卷1第268-269頁）可稽，且原告多次於說明書（見原處分卷1第203頁、第289頁、第298頁）或談話紀錄中（見原處分卷1第287頁、第301頁）說明其係生產濃糖果漿
、濃糖果漿產製過程及貨物稅計算說明等內容，原告提示之98至100年財產目錄中，機械設備取得時間均為98年，99年
又增添「半自動計量充填」之機械設備，顯係持續使用電動或非電動之機具製造裝瓶或回封濃糖果漿，原告主張其自100年4月6日起方有設廠生產云云，殊不足採。又貨物稅條例
第1條及第2條所稱「產製」，係指在市場行銷前可提高應稅貨物附加價值之一切行為，如生產、製造、包裝、改裝、改製等行為，此有財政部98年10月26日台財稅字第09804564950號函釋可憑。揆諸前揭規定，系爭濃糖果漿即屬貨物稅條
例第8條規範應徵貨物稅之標的，要無疑義。原告主張其生
產之濃糖果漿係採人工鎖蓋方式，不符合設廠機製之要件云云，顯與社會通念不符，亦未據提出任何積極證據以實其說，委不足採。又大法官釋字第697號解釋稱「消費者於購買
飲料品後，開封即可飲用，凡符合此一特性者，即屬於清涼飲料」，並表明「所謂清涼，乃相對之概念，市售此類飲料眾多，立法者實無從預先鉅細靡遺悉加以規定」，係著重其無需再加工即可飲用之「特性」，而從貨物稅條例第8條第2項規定可知，不符合國家標準之濃糖果漿仍應依第1項規定
從價徵收百分之15之貨物稅，該濃糖果漿開封後，無須廠商再加工，只要由消費者予以稀釋，即可飲用，應亦屬貨物稅課徵範圍。參照原告負責人陳阿和前揭「其濃糖果漿產品係自活力旺食品企業有限公司、大湖草莓農場及裕豐食品加工廠購進後，進行口味調配，加糖增甜或加蘋果酸檸檬調整酸度，重新包裝後直接出售予消費者或經銷商」等語以觀，足見原告生產之濃糖果漿既可直接出售予消費者，當無再由廠商加工之必要，只要消費者購買後予以稀釋即可直接飲用，自屬貨物稅課徵範疇，原告主張100年6月7日訪查營業人報
告載有「主要為製造、買賣濃縮果汁，非經稀釋無法飲用」，系爭貨物不屬課稅客體云云，殊不足取。
㈢查原告因被告派員於100年6月7日稽查，查獲原告於98年10
月至100年7月間未依規定辦理貨物稅廠商登記及產品登記，經輔導後，原告始於100年7月21日補辦貨物稅廠商設立登記，經被告以100年8月1日北區國稅新莊三字第1001019260號
函復准予登記；原告又於101年10月16日申請補辦貨物稅產
品登記，經被告先後於101年10月31日、11月2日函復，核予21項應稅產品登記(稅率15%)，並於同年11月8日函復，核予9項免稅產品登記(稅率0%)，已如前述；可知，本件原告於
98年10月至100年7月間產製之系爭濃糖果漿，為未辦理貨物稅廠商登記及產品登記之應稅貨物，與被告101年11月8日北區國稅新莊三字第1010014794號函核准之免稅產品類別要屬無涉，原告主張原處分未將已核定免稅產品於核定補稅項目中予以剔除，仍予核課貨物稅，違背行政處分之恆定性云云，洵不足採。
㈣按貨物稅之課徵，乃立法者針對國內產製或自國外輸入特定類別貨物所課徵之單一階段銷售稅，原則上以設廠集中生產、產量較大與標準化生產為課徵對象（司法院釋字第697號
解釋意旨參照）。故貨物稅條例第19條規定設廠登記，以掌握形成貨物之主體；第20條則就主體屬性之變更為規範，第21條要求「特定化」每一產品種類及屬性（包括特定產品種類之應、免稅身分），以便管理；第22條則要求設帳及憑證保存義務。再觀第8條之規範結構，可確認凡是受貨物稅條
例規範之稅捐主體、所生產符合貨物稅條例定義之「飲料品」稅捐客體，是否例外免稅，應由納稅義務人對此例外免稅之構成要件事實（即貨物稅條例第8條第2項所稱之「合於國家標準之天然果汁、果漿、濃糖果漿、濃縮果汁及純天然蔬菜汁」或其他比照規定）負擔舉證責任，若此待證事實無法證明，該等飲料品之稅捐客體仍應依法課徵貨物稅。當貨物稅之納稅義務人生產受貨物稅條例規範之飲料品，卻不履行貨物稅條例第19條及第21條所定之登記及申請證照協力義務，事後才經輔導而補辦登記者，若其主張補辦登記以前所生產之飲料品貨物符合免稅要件，納稅義務人須先證明「送請檢驗機構檢驗之貨物樣本，確為過去未辦理登記期間所生產者」，且「整個未辦理登記期間內所生產之同樣產品，其原料投入數量及流程均與該樣本相近似，二者從符合國家標準之角度，可被評價為相同產品」，如果不能證明其事，前開階段所生產之飲料品，即因免稅要件事實無法證明，而無法免徵貨物稅（最高行政法院102年度判字第423號判決參照）原告主張其係自100年4月6日起始設廠生產云云，惟未據其
提出任何積極證據以實其說，洵不足採。另原告主張就原處分核定之應稅產品與被告101年11月8日函所載免稅產品類別是否相關，當應由被告負舉證責任及應提出相關文件云云，殊不足取。又原告於98年10月至100年7月間設廠機製之系爭產品，既未依貨物稅條例及稽徵規則辦理貨物稅廠商登記及產品登記，被告即無從就其產品編號，原告主張原處分核定稅額通知書「產品名稱/規格」欄僅載有「濃縮果漿」，未
載有產品編號，亦無明細表可資認定，原處分未區分銷貨明細帳所載之明細是否貨物生產及該產品是否屬免稅範疇云云，要不足採。
㈤末按依首揭貨物稅條例第28條第1款及第32條第1款規定，可知納稅義務人（產製廠商）於開始產製貨物前，未向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記，即擅自產製應稅貨物出廠，經稽徵機關或財政部指定之調查人員查獲，除應補徵稅款外，並按補徵稅額處1倍至3倍之罰鍰。又「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」、「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。」復為行政罰法第7條
第1項及第24條第1項所分別明定。而「主旨：納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。......（五）納稅義務人觸犯貨物稅條例第28條第1款
，如同時涉及同條例第32條第1款規定者，...應擇一從重處罰。」亦經財政部85年4月26日台財稅第851903313號函釋在案，上開財政部函釋係基於稅法主管機關地位，對於前揭貨物稅條例所為細節性、技術性之行政規則，核與貨物稅條例立法意旨無違，應予適用。查原告係從事飲料製造業，具飲料生產之專業，對其產製貨物是否為貨物稅應稅產品，理應較一般人更具專業知識，縱有疑義，亦應向主管稽徵機關申請核釋，並於辦理具結手續後再行出廠，此乃一般社會通念。詎原告於上開期間未依法辦理貨物稅廠商登記及產品登記，即擅自設廠製銷系爭產品，核其所為，縱無故意，亦有重大過失，要無不予處罰之理，且依其違章情節，亦無稅務違章案件減免處罰標準免予處罰規定之適用。被告綜合前開情節，就貨物稅條例第28條第1款及第32條第1款規定，擇一從重結果，以貨物稅條例第32條第1款規定為處罰之法據，並
參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表：「一、......二、未辦廠商登記及產品登記者。按所漏稅額處2倍之罰鍰。
但於裁罰處分核定前已補辦廠商登記及產品登記，並已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處1.5倍之罰鍰。」審酌原告已於裁罰處分核定
前補繳稅款、承認違章事實及承諾繳清罰鍰等情，按補徵稅額2,829,163元處1.5倍之罰鍰計4,243,744元，經核應已考
量原告之違章情節而為適切裁罰，核無不合。原告主張其自認所產製之商品為貨物稅條例規定之免稅貨品「濃糖果漿」，且在不諳相關法令程序未能明瞭為設廠機製飲料品之產製廠商，而未辦理廠商登記及產品登記，然嗣於主管機關輔導下，已為廠商登記及產品登記，就此部分並無違章之故意或過失，參照司法院釋字第641號解釋，本案除認定原告須補
繳貨物稅外，尚須繳納補繳貨物稅數額1.5倍計算之罰鍰，
處罰顯屬過重云云，亦不足採。
㈥綜上，原告起訴主張均不足取，原處分核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張及攻擊防禦，核與判決結果不生影響，無逐一論述之必要，併此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　106　 年　　3　　 月　　30 　 日臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官　黃本仁
法 官　蕭忠仁
法 官　闕銘富
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　106　 年　　3　　 月　　30 　 日書記官 林苑珍