臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)105年度訴字第1579號｜法律人

臺北高等行政法院判決 105年度訴字第1579號106年9月14日辯論終結原告　中國信託金融控股股份有限公司代　表　人　顏文隆（董事長）訴訟代理人　陳惠明　會計師林瑞彬　律師被告　財政部臺北國稅局代　表　人　許慈美（局長）住同上訴訟代理人　陳季季上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國105年8月31日台財法字第10513929120號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、事實概要：原告民國96年度採連結稅制，併同其子公司合併辦理營利事業所得稅結算申報，（一）原告列報營業收入新臺幣（下同）0元、「第58欄」0元及利息收入438,199,689 元，經被告分別核定2,843,318,517元、2,435,450,364元及438,218,296元；（二）子公司中國信託商業銀行股份有限公司（下稱中國信託銀行公司）列報營業收入179,968,820,962元及各項耗竭及攤提2,837,547,678元，經被告分別核定180,242,087,751元及541,303,385元；（三）子公司中國信託創業投資股份有限公司（下稱中國信託創投公司）列報營業成本1,843,094,244元、利息收入14,452,608元及停徵之證券期貨交易所得37,725,598元，經被告分別核定1,842,145,204元、15,002,566元及38,124,680元；（四）子公司中國信託票券金融股份有限公司（下稱中國信託票券公司）列報營業收入764,314,745元，經被告核定842,759,510元；（五）子公司中國信託保險經紀人股份有限公司（下稱中國信託保經公司）列報利息收入21,761,186元及停徵之證券期貨交易所得209,221,566元，經被告分別核定27,294,689元及192,139,539元；（六）子公司中國信託資產管理股份有限公司（下稱中國信託資產公司）列報利息收入10,804,727元及停徵之證券期貨交易所得23,958,864元，經被告分別核定16,158,765元及16,521,898元；（七）列報合併結算申報所得額合計數1,946,598,341元、前5年核定合併營業虧損本年度扣除額711,182,209元及合併結算申報課稅所得額1,235,416,132元，經被告分別核定5,114,404,220元、3,878,988,088元及1,235,416,132元，應退稅額241,968,203元。原告不服，提起復查，經被告105年2月3日財北國稅法一字第1050004740號復查決定(下稱原處分)，追認原告「第58欄」381,285,269元、中國信託銀行公司各項耗竭及攤提1,362,985,521 元及中國信託創投公司營業成本949,040元；追減中國信託創投公司停徵之證券期貨交易所得949,040元及前5年核定合併營業虧損本年度扣除額1,744,270,790元，其餘復查駁回。原告就原告之利息收入、中國信託銀行公司之營業收入、中國信託票券公司之營業收入、中國信託保經公司之利息收入；及中國信託創投公司之利息收入及停徵之證券期貨交易所得、中國信託保經公司之利息收入及停徵之證券期貨交易所得、中國信託資產公司之利息收入及停徵之證券期貨交易所得（附條件交易）等部分仍表不服，提起訴願，嗣經財政部105年8月31日台財法字第10513929120號訴願決定(下稱訴願決定)駁回，遂提起本件行政訴訟。二、本件原告主張：㈠債券溢價攤銷數部分：債券投資人購買債券時需多付之溢價金額與未來投資人可拿到較市場利率為高之利息部分有連動關係，此機會成本之對價將透過每期利息收取，可見債券投資人於投資當下溢額給付之超過債券票面本金金額部分，為債券投資人為獲得票面利息之成本，則該溢價自應分期攤銷作為票面利息收入之減項，方符合收入成本費用配合原則。次依財政部75年7月16日台財稅0000000號函釋（下稱75年7 月16日函釋）並未明文規定所謂利率係指票面利率或其他利率，可知財政部75年7月16日函釋所解釋者僅為應按債券持有期間計算利息，並未改變營利事業既有依據財務會計準則公報規定計算申報債券利息收入，況該函釋補強既有財政部64年9月4日台財稅第36440號函釋之闕漏，其重點應在釐清利息收入之「持有期間」爭議。本件原告先行支付之溢價實為原告為賺取較高利息之增額投入成本，自應隨每期利息收入之認列而攤銷該等成本，方能忠實反映系爭部分債券投資之真正利息收入，否則難謂與實質課稅原則無違，被告將溢價於最後債券到期取得本金時，一次認列為債券投資人之證券交易損失，顯有違誤，本件應按財務會計準則之規定，以市場利率計算實際之利息收入，方能使所得稅法第62條有其意義，而非形同具文。再依96年6月通過之所得稅法第14條之1、96年7月修正之第24條之1及其修法理由、施行細則第 31條之1規定觀之，足見立法者顯為解決債券折溢價案件長久之爭議，將意旨不明之財政部75年7月16日函釋予以明確化定義，且與原告之主張內容完全相同，所得稅法第24條之1雖未規定得追溯既往，但該立法原則所表彰之淨額所得課稅之法理，仍應有其適用。況此應屬依實質課稅原則對同一營利行為正確計算淨所得額之立法矯正作為，屬確認性之立法，本件自應予適用。倘認所得稅法第62條規定之原利率為票面利率，顯會與現行所得稅法第24條之1及該法施行細則第31條之1明訂為有效利率矛盾，均足見被告將財政部75年7月16日函釋中之「利率」一詞錯誤解釋為票面利率，顯非可採。另依財務會計準則公報第21號第26條、第26號第22條規定，投資債券產生之折、溢價需於領息期間攤銷之作法，於財務報表上能忠實表達企業投資債券之真實損益情況及債券價值，且依營利事業所得稅查核準則第2條第2項規定，上揭財務會計準則公報即應為稅法上計算債券利息收入之依據，被告否准原告依此辦理營利事業所得稅結算申報，顯不符前揭營利事業所得稅查核準則規定。㈡附條件交易部分：投資者就買入債券再賣回之價差，僅考慮投資者自己持有期間之利率報酬而已，且就賣出時債券淨值而言，除利息所得外，其買入價格與賣出價格完全一致，實無證券交易損益可言，足見附條件交易之情形，就附條件賣出者僅有「利息所得」發生，而不可能產生「證券交易損益」，且真正決定債券價格之因素，實為交易當時之市場利率或交易雙方主觀評價並達成合意之約定利率，而非票面利率。所得稅法第24條之1第4項之立法目的在於解決附條件交易長久之爭議，將融資說予以明確化定義，故此項立法係為確認往日法令模糊地帶之確認性立法，又附條件交易並非屬於99年之前業已終結之事實或法律關係，應無涉禁止法律溯及既往之適用，所得稅法第24條之1第4項制定後，始解決長期買賣說與融資說之爭議。又採取融資說方可計算出正確之實質利息收益，且觀諸稅捐稽徵法第1條之1但書，依舉輕明重之法理，更應准許本案得以適用新增訂之所得稅法第24條之1第4項之規定。被告以所得稅法第24條之1第4項前段之表面文義，而認僅有99年度以後之附條件交易才得採用融資說，99年度之前之附條件交易仍以買賣斷說核定之，顯然造成99年度前後從事相同附條件交易之納稅義務人而有不同的稅負結果，顯有不利益之情事等情。並聲明：訴願決定及原處分(即復查決定)關於原告、中國信託保經公司因債券溢價攤銷爭執之利息收入及中國信託銀行公司、中國信託票券公司因債券溢價攤銷爭執之營業收入部分，以及中國信託保經公司、中國信託創投公司及中國信託資產公司有關附賣回債券交易之利息收入及證券期貨交易所得等不利部分均撤銷。三、被告則以：㈠債券溢折價攤銷數部分：按依行為時營利事業所得稅查核準則第2條第2項、所得稅法第62條第2項規定，96年7月13日修正之所得稅法第24條之1並無追溯適用之條款，又財務會計與稅務會計本即存有差異，財政部為避免「利息所得」與「證券交易所得」課稅發生爭議，乃以財政部75年7月16日函釋闡明營利事業應按債券持有期間，依債券之面值及利率計算之「利息收入」列報利息收入，其債券賣出時超過購進價格及利息收入後之餘額為證券交易損益。至債權於到期收回時，其超過現價之利息部分，應列為收回年度之收益。且債券溢折價係長期債券投資之市場利率所致而非票面利率，投資人溢價購入債券，其溢價部分為購入債券之成本，不應於債券持有期間每年自利息收入減除，係為稽徵便利及避免因處理不一致所生之稅捐規避行為，況如准予減除即發生原屬免稅證券交易損益項目之成本轉換於每年之應稅利息收入項下減除之情事，反不符所得稅法第4條之1及第62條第2項之規定，有違租稅法律主義。㈡附條件交易部分：本件有關原告子公司買賣「附賣回條件債券」，係由證券商手中購入債券，於約定之到期日以約定利率賣回給證券商，系爭交易「外觀」為債券買賣之行為，為原告所不爭，其交易型態與一般買斷賣斷交易並無不同，是不論其約定條件為何抑或其買賣目的為何，皆無礙於其係屬債券買賣行為之事實認定，而營利事業所得稅之核定，須符合稅務會計與稅務法規規定，又稅務會計與財務會計本即亦有其不同之目的與原理原則，營利事業之交易或會計記帳，縱符合財務會計原理原則，仍須依據稅務會計依法調整，況本件是96年度營利事業所得稅結算申報案件，亦無所得稅法第24條之1第4項之適用等語，資為抗辯。並聲明：駁回原告之訴。四、上開事實概要欄所述之事實經過為兩造所不爭執，並有原處分(本院卷第59至68頁)、訴願決定(本院卷第69至78頁)、96年營利事業所得稅合併結算申報核定通知書暨調整法令及依據說明書(本院卷第41至58頁)等影本在卷可稽，自堪認為真正。是本件爭點厥為：⒈債券攤銷部分：①被告否准原告之利息收入減除債券溢價攤銷18,607元並同額調增利息收入。②被告否准原告子公司中國信託銀行公司之利息收入減除債券溢價攤銷311,504,369元並同額調增營業收入。③被告否准原告子公司中國信託票券公司之利息收入減除債券溢價攤銷93,248,715元並同額調增營業收入。④被告否准原告子公司中國信託保經公司之利息減除債券溢價攤銷2,921,228元並同額調增利息收入。⒉附賣回債券交易部分：①被告調增原告子公司中國信託創投公司附賣回債券投資之利息收入549,958元並同額調減停徵之證券期貨交易所得。②被告調增原告子公司中國信託保經公司附賣回債券投資之利息收入2,612,275元並同額調減停徵之證券期貨交易所得。③被告調增原告子公司中國信託資產公司附賣回債券投資之利息收入5,354,038元並同額調減停徵之證券期貨交易所得等項目，是否適法？五、本院判斷如下：㈠關於債券溢價攤銷數部分： 1.按營利事業所得稅係按營利事業年度盈餘計徵，稅捐客體為營業收入與非營業收入，減去對應的成本、費用及損失（所得稅法第24條），按權責發生制（所得稅法第22條）計算之財務會計盈餘。但因所得稅法令對特殊項目的認定與納入或排除稅基，有別於一般公認會計原則，必須以經特別規定調整後之所得淨額，計算應納稅額。稽徵主管機關於職權範圍內適用法律條文，本於法定職權就稅法相關規定予以闡釋，如係秉持憲法原則及相關之立法意旨，遵守一般法律解釋方法為之，即使與公認會計原則不同，仍與租稅法律主義無違，司法機關予以尊重。 2.次按「（第1項）長期投資之存款、放款或債券，按其攤還期限計算現價為估價標準。現價之計算其債權有利息者，按原利率計算。無利息者，按當地銀錢業定期1年存款之平均利率計算之。（第2項）前項債權於到期收回時，其超過現價之利息部分，應列為收回年度之收益。」「自中華民國79年1月1日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」及「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」分別為行為時所得稅法第62條、第4條之1及第24條第1項前段所明定。又「營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理準則及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與所得稅法、……、本準則及有關法令之規定未符者，應於申報書內自行調整之。」行為時營利事業所得稅查核準則第2條第2項定有明文。是稅務會計與財務會計之計算依據與基礎原即有異，而租稅之課徵，自應以租稅法之有關規定為準據。故而，營利事業於辦理營利事業所得稅結算申報時，即須按照所得稅法令，於申報書內自行調整之。 3.再按「營利事業或個人買賣國內發行之公債、公司債及金融債券，買受人若為營利事業，可由該事業按債券持有期間，依債券之面值及利率計算『利息收入』，如其係於兩付息日間購入債券並於取息前出售者，則以售價減除其購進該債券之價格及依上述計算之利息收入後之餘額作為其證券交易損益。買受人若為個人，因個人一般多未設帳，應一律以其兌領之利息金額併入其當期綜合所得稅課徵。」業經財政部75年7月16日函釋（嗣經財政部98年11月30 日台財稅字第09804580080號令以現行所得稅法第14條之1及第24條之1已修正，自99年1月1日起，非經財政部重行核定，不再援用）闡明在案。上開函釋，係財政部基於職權所為釋示，無違行為時所得稅法規範意旨及法律保留原則，自得為所屬稽徵機關援引適用。 4.復按，行為時所得稅法第62條規定︰「（第1項）長期投資之存款、放款或債券，按其攤還期限計算現價為估價標準，現價之計算其債權有利息者，按原利率計算，無利息者，按當地銀錢業定期一年存款之平均利率計算之。（第2項）前項債權於到期收回時，其超過現價之利息部分，應列為收回年度之收益。」96年7月11日增訂公布施行所得稅法第24條之1，其第1項規定「營利事業持有公債、公司債及金融債券，應按債券持有期間，依債券之面值及利率計算利息收入。」97年2月21日增訂修正發布所得稅法施行細則第31條之1規定︰「（第1項）本法第24條之1第1項所定面值，依下列規定認定之：一、營利事業取得公債、公司債及金融債券之票面利率，約定為固定利率者，為按有效利率逐期折算之現值。但依商業會計處理準則、證券發行人財務報告編製準則規定，歸類為公平價值變動列入損益之金融資產，且未按有效利率攤銷溢折價者，應以票面金額為準。二、營利事業取得公債、公司債及金融債券之票面利率，約定為浮動利率者，應以票面金額為準。（第2項）本法第24條之1第1項所定利率，依下列規定認定之：一、營利事業取得公債、公司債及金融債券之票面利率，約定為固定利率者，應以取得時成交有效利率為準；其分次取得之債券屬同一期次發行者，得按成交平均有效利率計算之。但依商業會計處理準則、證券發行人財務報告編製準則規定，歸類為公平價值變動列入損益之金融資產，且未按有效利率攤銷溢折價者，應以票面利率為準。二、營利事業取得公債、公司債及金融債券之票面利率，約定為浮動利率者，應以票面利率為準。（第3項）前二項所稱有效利率，指於公債、公司債及金融債券預期存續期間，使未來收取現金之折現值，等於取得時帳面價值之利率。」 5.承上法律沿革可知，關於營利事業長期投資而持有溢價發行之證券，關於溢價部分可否作為債券利息收入之成本費用扣除之立法政策，已隨所得稅法第24條之1之增訂，而有變動。申言之︰ (1)行為時所得稅法並無明文規定債券溢折價部分得攤銷；且行為時所得稅法對於債券現值的計算與所適用利率，僅於第62條第1項規定債券現價之計算，如有利息者按原利率計算。而此處所謂「原利率」究竟指「票面利率」或取得成交債券時之「市場利率」（有效利率），有所不明。是以，財政部頒布75年7月16日函釋，要求按債券票面利率計算利息收入，以劃分債券持有期間所獲得之「利息收入」與債券處分時之「證券交易所得」。循此，行為時所得稅法上，債券利息認列採形式說，營利事業取得溢價發行之債券，其溢價部分，認屬於取得債券此資產之成本，而非取得利息收入之成本；故而，利息收入實現時，溢價部分非得認係成本予以攤銷。而債券到期實現之損失，屬於證券交易之損失，於證券交易所得停徵期間，其證券交易損失亦不准被減除。 (2)惟財務會計則採實質說，認為營利事業「投資」債券的目的在獲取利息收入，而非以交易方式取得價差利得。是以，債券的買進、賣出表面上雖然會發生財產交易利得或損失，但事實上是在反應該債券本身持有期間尚未兌領的利息債權以及市場利率相對於票面利率的波動，除非證券票面利率同於市場利率，否則債券交易價格不等同於票面價格。是為反應買入價格與票面價格間差異的交易實質，營利事業應按溢價，調整持有期間之利息收入，此即財會準則公報第21號第 26條及第26號第22條所宣示者。因此，溢價部分，定性上屬於獲得債券利息收入之成本費用，於計算利息所得時，應予以扣除，而於利息收入項下扣除債券溢價攤銷，以穩健反應持有債券者經濟實力。 (3)上述行為時所得稅法與財務會計對債券利息認列採形式說，或實質說，係因觀察角度有異，因而影響對債券溢價是否應予攤銷之結論。揆諸首揭說明，既然行為時所得稅法令對利息收入應否應對債券溢價攤銷認列為成本或費用，並無規定，且所得稅法第4條之1就證券投資者之證券交易所得免稅，亦有別於會計原則，稽徵機關有必要以稅法上規定以計算應納稅額。基此，稽徵機關以財政部所頒布75年7月16日函釋為依歸，依形式認定債券利息，而溢價取得之債券，其溢價部分，認屬於取得債券此資產之成本，而非取得利息收入之成本，以調整會計原則計算應納稅額，尚無悖於法律文義解釋，也未扭曲債券投資人之經濟所得（只是利息收入與出售損益間之轉換），即與租稅法定主義無違。基此，行為時長期投資之債券，其溢價攤銷數，即不得列為利息收入減項。 (4)不過，經96年7月11日增訂所得稅法第24條之1規定，營利事業持有公債、公司債及金融債券，應按債券持有期間，依債券之面值及利率計算利息收入。所謂「面值」，配合上述修正而於97年2月21日增訂所得稅法施行細則第31條之1則明示，原則上應按有效利率（即購入債券時之市場利率）逐期折算現值，並攤銷購入債券所產生的溢折價。亦即，行為時所得稅法上債券利息認列形式說之法律政策已有所變動，對於溢價發行之債券利息所得之計算，不再以形式上之票面利率為準，而改採有效利率為準。從而，營利事業以投資為目的而於96年7月11日後成交溢價取得之債券，其利息收入得以溢價攤銷數為減項，計算利息所得；但於此前取得之債券，即使係以投資為目的，仍不得以溢價攤銷數為減項，此為法律不溯及既往適用之當然解釋（最高行政法院105年度判字第538號、第390號、第388號、第554號、第555號、第249號、第250號、第45號、第386號、第387號、第706號判決意旨參照）。至於增訂之所得稅法第24條之1法文雖與財政部75年7月 16日函釋文字雷同，但其間關於「利率」之定義，該函釋之發布單位財政部已明確表示所指為「票面利率」，與用以解釋上開增訂條文之增訂所得稅法施行細則第31條之1以「市場利率」為利率準據之規定不同，而制定該施行細則主管機關亦為財政部，是可明確認定，此次修法乃為立法政策之變更，而非所謂確認性立法，併此指明。 6.原告主張依現行所得稅法第24條之1及該法施行行細則第 31條之1規定觀之，足見立法者顯為解決債券折溢價案件長久之爭議，將意旨不明之75年7月16日函釋予以明確化定義，明訂為有效利率，所得稅法第24條之1雖未規定得追溯既往，但該立法原則所表彰之淨額所得課稅之法理，仍應有其適用云云。然查，營利事業以投資為目的而於96年7月11日後買賣成交而溢價取得之債券，其利息收入得以溢價攤銷數為減項，計算利息所得；但於96年7月11日修法前購入之債券，即使係以投資為目的，仍不得以溢價攤銷數為減項，此為法律不溯及既往適用之當然解釋，業如前述。本件原告持有者，並非96年7月11日後成交購入之債券，其溢價攤銷，並無作為利息收入減項之適用（最高行政法院105年度判字第387號判決意旨參照）。原告主張於本件應追溯適用96年7月11日增訂所得稅法第24條之1規定及97年2月21日增訂所得稅法施行細則第31條之1云云，尚難憑採。原告所持各項論點，涉及所得稅法關於債券利息認列，採形式說，或實質說之立法政策選擇，以及政策變更，均如前述，並無追溯適用之條款，尚不足為所得稅法第62條第1項所指之「原利率」非「票面利率」之論據，原告前開主張，尚非可採。又最高行政法院96年度判字第834號判決與本件案情並不相同，自不能比附援引。 7.從而，被告依首揭規定，否准利息收入減除債券攤銷數，而分別調增原告之利息收入18,607元，核定利息收入為438,218,296元（見原處分卷第242頁）；調增原告子公司中國信託銀行公司之營業收入311,504,369元，核定營業收入180,242,087,751元（見原處分卷第235頁）；調增原告子公司中國信託票券公司之營業收入93,248,715元，核定營業收入842,759,510元（見原處分卷第206頁）；調增原告子公司中國信託保經公司之利息收入2,921,228元，核定利息收入27,294,689元（見原處分卷第191頁）等部分，經核尚無不合。㈡關於附賣回債券交易部分： 1.按依行為時所得稅法第24條第1項前段、第62條及行為時營利事業所得稅查核準則第2條第2項之規定，稅務會計與財務會計之計算依據與基礎原即有異，租稅之課徵，自應以租稅法之有關規定為準據。 2.次按債券之買賣價格包括兩部分，一為取得債券所支付之對價，另為受讓該債券未屆付息日之利息請求權之對價，亦即債券買入同時發生資金之借貸及持有該有價證券，其實質意義包含：一為取得有價證券支付對價（成本）而將來可以取得再交易之價金或到期經依票面價額贖回；另為該債券所代表之資金借貸關係，而可於未來取得利息收入。核債券之本質為債權，即資金需求者發行或出售債務憑證予資金供給者，兼具證券交易法規定之有價證券性質。營利事業買賣債券產生之收益或損失可能為利息收入及有價證券之交易所得或損失，依所得稅法第4條之1規定證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除，惟債券利息收入則無免稅規定；財政部鑑於買賣債券之交易所得停止課徵所得稅，若債券持有期間所獲得之「利息收入」與債券處分時之「證券交易所得」未明確劃分，將造成課稅計算上之爭議，乃以75年7月16日函釋謂：「營利事業或個人買賣國內發行之公債、公司債及金融債券，買受人若為營利事業，可由該事業按債券持有期間，依債券之面值及利率計算『利息收入』，如其係於兩付息日間購入債券並於取息前出售者，則以售價減除其購進該債券之價格及依上述計算之利息收入後之餘額作為其證券交易損益。」闡明營利事業應按債券持有期間，依債券之面值及票面利率計算利息，列報為當期收入；另以債券賣出價格減除購進價格及利息收入後之餘額作為證券交易損益。核該函釋係財政部基於職權所為釋示，無違所得稅法規範意旨及法律保留原則，被告自可適用（最高行政法院102年度判字第467號判決意旨參照）。 3.本件有關原告子公司買賣「附賣回條件債券」，係由證券商手中購入債券，於約定之到期日以約定利率「賣回」給證券商，其交易型態與一般買斷賣斷交易並無不同，是不論其約定條件為何抑或其買賣目的為何，皆無礙於其係屬債券買賣行為之事實認定，而營利事業所得稅之核定，須符合稅務會計與稅務法規規定，又稅務會計與財務會計本即亦有其不同之目的與原理原則，營利事業之交易或會計記帳，縱符合財務會計原理原則，仍須依據稅務會計依法調整。被告依財政部75年7月16日函釋意旨，按債券持有期間，依債券之面值及票面利率計算利息，列報為當期利息收入，至於債券賣出價格減除購進價格及利息收入後之餘額則作為證券交易損益，本件被告就債券買賣交易所得之前開核定方式，尚無不合。 4.原告雖主張所得稅法第24條之1第4項之目的在於解決附條件交易長久之爭議，將融資說予以明確化定義，應追溯適用於本案未確定案件云云。然查，原告於起訴狀陳明系爭3家公司債券附條件交易係採融資說，惟原告並未提示系爭債券溢價攤銷之明細資料、附條件（賣回、買回）債券投資各月明細帳、附條件（賣回、買回）債券利息收入及支出明細帳等資料供核，尚難憑採。況依所得稅法第24條之1第4項規定：「自中華民國99年1月1日起，營利事業以第1項、前條第2項、第3項規定之有價證券或短期票券從事附條件交易，到期賣回金額超過原買入金額部分之利息所得，應依第88條規定扣繳稅款，並計入營利事業所得額課稅；該扣繳稅款得自營利事業所得稅結算申報應納稅額中減除。」該條立法理由亦明載，營利事業從事以債（票）券及證券化商品之附條件交易，其經濟實質為「融資」行為，且依據財務會計準則第33號公報及行政院金融監督管理委員會發布之證券商財務報告編製準則、公開發行銀行財務報告編製準則，均規定附條件交易應視為融資行為入帳，爰增訂第4項明定，自99年1月1日起始適用融資說。是本件96年度營利事業所得稅結算申報案件，自難溯及適用，原告前開主張，尚無可採。 5.從而，被告依財政部75年7月16日函釋，就本件附賣回債券交易部分，分別調增原告子公司中國信託創投公司利息收入549,958元，核定利息收入15,002,566元，併同調減停徵之證券期貨交易所得549,958元（見原處分卷第180頁）；調增中國信託保經公司利息收入2,612,275元，核定利息收入27,294,689元，併同調減停徵之證券期貨交易所得2,612,275元（見原處分卷第191頁）；調增中國信託資產公司利息收入5,354,038元，核定利息收入16,158,765 元，併同調減停徵之證券期貨交易所得5,354,038元（見原處分卷第169頁）等部分，經核尚無不合。六、綜上所述，原告所訴各節，均非可採。原處分（即復查決定）關於核定原告利息收入438,218,296元、中國信託銀行公司之營業收入180,242,087,751元、中國信託票券公司之營業收入842,759,510元及中國信託保經公司之利息收入27,294,689元；關於核定中國信託創投公司利息收入15,002,566 元，併同調減停徵之證券期貨交易所得549,958元、核定中國信託保經公司利息收入27,294,689元，併同調減停徵之證券期貨交易所得2,612,275元及核定中國信託資產公司利息收入16,158,765元，併同調減停徵之證券期貨交易所得5,354,038元等部分，認事用法，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，求為判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　106　年　　10　　月　　5　　日臺北高等行政法院第五庭審判長法官　李玉卿法官　高愈杰法官　王俊雄一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所需要件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　106　年　　10　　月　　5 　　日書記官鄭聚恩

臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)105年度訴字第1579號

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