臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)105年度訴字第497號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 105 年 07 月 28 日

臺北高等行政法院判決
105年度訴字第497號105年7月21日辯論終結原 告　凱達建設股份有限公司
代　表　人　陳聰明（董事長）
訴訟代理人　余煒楨 會計師
被 告　財政部臺北國稅局
代　表　人　何瑞芳（局長）
訴訟代理人 李佩玲
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國105年2月3
日台財法字第10413972710號（案號：第10402345號）訴願決定
，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告於100年3月至12月間（下稱「系爭期間」）讓與其所購買「大同璽苑」及「天母御莊」預售屋（下合稱「系爭預售屋」）房地之權利義務，卻將應稅銷售額新臺幣（下同）6,520萬6,979元，申報為免稅銷售額，經被告查獲，除核定補徵追繳營業稅款326萬349元外，並按所漏稅額314萬6,987元處0.5倍之罰鍰計157萬3,493元。原告不服，申請復查，未
獲變更，提起訴願，經財政部以台財法字第10413972710號
（案號：第10402345號）訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠關於「大同璽苑」建案部分，伊係出售已繳納分期款之權利，其中部分分期款為取得土地部分免稅發票，故伊出售時依總價金額之比例開立全額發票，房屋應稅發票含稅金額429萬2,672元，土地部分為免稅發票1097萬7,328元，開立免稅發票部分，伊已依被告要求先繳納營業稅
。㈡有關「天母御莊」之預售建案部分，伊因資金週轉不良，為免違約，經建商建議將此案權利無償讓與第三人，並引薦粉紅瑪琍股份有限公司（下稱「粉紅瑪琍公司」）承接建案，故伊實無出售任何權利，僅係因建商為避免將來訴訟風險，經遊說後才同意三方訂立包含到期款項之轉讓合約，此項交易僅係於伊將已支付予建商之價金4,596萬元及已拖欠
之工程款1,153萬元債務一併轉讓予粉紅瑪琍公司，其中拖
欠工程款係以粉紅瑪琍公司給付予伊之價金償還建商，因伊僅取得建商開立之土地免稅發票，故原告亦僅開予粉紅瑪琍公司土地免稅發票。㈢被告依財政部81年9月2日台財稅第810824931號函釋（下稱「81年9月2日函釋」）據以核定補稅
，惟該函釋有擴張解釋預售屋預付款債權為其他權利之嫌，若以財政部98年8月27日台財稅字第09800386610號令釋，轉售債權僅須按轉售價差開立應稅發票，何以同為債權處理原則有如此大差異，預售屋預付款按轉讓全額課稅，而取得之債權轉售則差額課稅，實有違平等原則，亦背離加值型及非加值型營業稅法（下稱「營業稅法」）之課稅精神，故本案仍應為土地免稅之交易等語。並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告則以：㈠原告於尚未繳清價款亦未取得系爭預售屋產權前，將購買「大同璽苑」及「天母御莊」預售屋房地之權利義務，分別以1,527萬元及5,749萬元轉讓予張宗矩與粉紅瑪琍公司，依財政部81年9月2日函釋意旨，應依讓與價格開立應稅統一發票交付受讓人，惟原告僅開立1張金額為429萬2,672元（被告答辯及訴願決定均誤植為429萬5,672元，下同
）之應稅統一發票，其餘金額則開立7張免稅統一發票，是
原告將其中應稅銷售額6,520萬6,979元（6,846萬7,328元÷
1.05）申報為免稅銷售額，致短繳營業稅額326萬349元，依營業稅法第3條第1項、第8條第1項第1款、第14條、第15條
第1項、第32條第1項前段、第35條第1項及第43條第1項第4
款規定，伊核定補徵營業稅326萬349元，並無不合。㈡按營業稅法第8條第1項第1款規定出售土地免徵營業稅，係指營
業人將其所有土地出售他人免徵營業稅，復按民法第758條
規定：「不動產物權，依法律行為而取得、設定、喪失及變更者，非經登記，不生效力。」是出售土地，依營業稅法規定，限於營業人出售其所有之土地時，始得主張免徵營業稅，如營業人非土地登記簿上之所有權人出售土地，自無免納營業稅之適用。本件原告僅有系爭預售屋所坐落基地之預定買賣權利，於轉售系爭預定買賣權利予粉紅瑪琍公司，因其非土地之所有權人，故其轉讓預售屋、停車位及持分土地之承購權，係屬登記請求權之轉讓，自無免徵營業稅之適用。㈢原告為營業人，應知悉轉讓購買預售屋之權利義務予他人，應依讓與價格開立統一發票予受讓人，及向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，惟原告將應稅銷售額申報為免稅銷售額，經伊所屬中北稽徵所查獲。縱原告主觀上無違章之故意，然原告若對法律之適用及解釋產生疑義時，亦非不可向相關專業機構及人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後辦理，然原告捨此不為，逕採有利於己之解釋，致有短繳營業稅額情事，核有過失，自應受罰。伊依營業稅法第51條第1項及第48條規定，從重以營業稅法第51條第1項第7
款規定為處罰之法據，因原告於裁罰處分前已繳納稅款，依「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱「裁罰倍數參考表」）規定，按所漏稅額314萬6,987元處0.5倍罰鍰157萬3,493元，實已考量原告違章程度所為之適切裁罰等語，
資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。
四、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有營業稅違章核定稅額繳款書、被告裁處書、復查決定、訴願決定影本在卷可稽（答辯卷第43頁、第35頁、第1至10頁、本院卷
第15至23頁），堪認為真正。
五、經核本件兩造爭點為：被告以原告於系爭期間讓售其所有購買系爭預售屋之權利，將應稅銷售額6,520萬6,979元申報為免稅銷售額，而以原處分補徵營業稅額326萬349元，並按所漏稅額314萬6,987元裁處0.5倍之罰鍰157萬3,493元，是否
違法？本院判斷如下：
㈠補徵營業稅部分：
1.按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」「下列貨物或勞務免徵營業稅：一、出售之土地。……」、「（第1項）營業人銷售貨物或勞務，除本章第2節另有規定外，均應就銷售額，分別按第7條或第10條規定計算其銷
項稅額，尾數不滿通用貨幣1元者，按4捨5入計算。（第
2項）銷項稅額，指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應
收取之營業稅額。」「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額者。……」營業稅法第1條、第3條第1項、第8條第1項第1款、第14條、第15條第1項、第32條第1項前段、第35條第1項及第43條第1項第4
款分別定有明文。而營業稅法第8條第1項第1款規定出售
土地免徵營業稅，係指營業人將其所有土地出售他人免徵營業稅而言，且按民法第758條規定：「不動產物權，依
法律行為而取得、設定、喪失及變更者，非經登記，不生效力。」是非土地登記簿上之所有權人出售土地，自無免徵營業稅之適用。又營業稅法係以銷售貨物或勞務為課稅對象，其稅捐客體主要為「銷售行為」，雖未明定銷售「權利」亦在課稅範圍，惟營業稅既係就「銷售行為」課稅，舉凡營業人於國內進行有對價之交易（銷售）行為，即應屬於營業稅稅捐客體之一，差別僅係依其交易標的歸類為銷售貨物或銷售勞務。而有關「權利」之交易，可區分為以權利之移轉為客體，或使用收益權之授與為客體二種，其以使用收益權之授與為客體者，相當於權利勞務之提供；其以權利之移轉為客體者，相當於貨物之銷售。惟無論歸類貨物或勞務，均屬營業稅稅捐客體。再者，營業稅係屬消費稅，以消費行為為租稅客體，故不論是否獲利，均須課稅，與就資本利得（獲利）課稅之概念不同。從而，讓與承購預售屋房地之權利及義務，無論獲利與否，均屬營業稅之稅捐客體。
2.次按憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律定之，惟法律之規定不能鉅細靡遺，有關課稅之技術性及細節性事項，尚非不得以行政命令為必要之釋示。故主管機關於職權範圍內適用之法律條文發生疑義者，本於法定職權就相關規定予以闡釋，如係秉持相關憲法原則，無違於一般法律解釋方法，且符合各該法律之立法目的、租稅之經濟意義，即與租稅法律主義、租稅公平原則無違（司法院釋字第420號、第460號、第496號、第519號、第597號、第607號、第622號、第625號、第635號解釋
意旨參照）。財政部81年9月2日函釋略以：「甲開發股份有限公司銷售預售屋與乙工程顧問股份有限公司，乙公司在尚未繳清價款亦未取得預售屋產權前，將其購屋之權利義務讓與丙股份有限公司承受，其後續房屋及土地款應如何開立統一發票案……甲公司既同意乙公司將其購屋之權利義務讓與丙公司承受，除應留存該2公司之讓受契約以
供查核外，應由乙公司依讓與價格開立統一發票與丙公司……」等語，乃租稅主管機關本於法定職權，就營業人讓與其所購買尚未移轉登記之預售屋權利義務，應如何適用營業稅法規定開立統一發票及繳納營業稅等所為具體明確之解釋性行政規則，符合前揭營業稅法第1條、第3條第1
項、第8條第1項第1款及第14條規定之立法意旨，並未增
加人民正當合理之稅課範圍，與憲法第23條法律保留原則、第19條租稅法律主義及第7條平等原則等規定，均無牴
觸，亦未侵害人民受憲法第15條保障之財產權，被告自得援以為依法課稅之準據。原告主張上開函釋有擴張解釋預售屋預付款債權為其他權利之嫌云云，洵不足採。
3.至於原告另舉財政部98年8月27日台財稅字第09800386610號令釋及99年11月3日台財稅字第09900361980號令釋，主張轉售債權僅須按轉售價差開立應稅發票，何以同為債權轉讓，預售屋預付款權利轉讓，卻依轉讓全額課稅，實有違平等原則，亦背離營業稅法之課稅精神云云。惟查，預售屋買受人於房屋及土地所有權移轉登記前，將其所購買預售屋之權利義務讓與第三人，係由該第三人承受原買受人之法律上地位，並取得原買受人對建商之權利義務關係，此與前舉令釋債權人將不良債權及其所擔保之抵押權讓與第三人之情形，顯不相同，自不得據以比附援引，附此敘明。
4.經查：
⑴原告為專營住宅、大樓及工業廠房開發租售、特定專業區、新市鎮及新社區開發、投資興建公共建設、都市更新重建、不動產買賣等業務之營業人（本院卷第7頁）
，分別向尚志資產開發股份有限公司（下稱「尚志公司」）及中租建設開發股份有限公司（下稱「中租建設公司」）與中租迪和股份有限公司（下稱「中租迪和公司」）購買「大同璽苑」及「天母御莊」之預售屋房地（答辯卷第92至97、109至115頁），嗣於尚未繳清價款亦未取得系爭預售屋房地所有權移轉登記前，將其所購買「大同璽苑」及「天母御莊」預售屋房地之權利義務，分別以1,527萬元及5,749萬元（不含受讓人承受其將來應支付建商之未付價款，下同）轉讓予張宗矩與粉紅瑪琍公司（答辯卷第85至90、103至104頁），依財政部81年9月2日函釋意旨，原告應依讓與價格開立應稅統一發票交付予受讓人，惟原告僅開立1張金額為429萬2,672
元之應稅統一發票予張宗矩（答辯卷第84頁上半部），其餘金額6,846萬7,328元則開立7張免稅統一發票（答
辯卷第84頁下半部、第99至100、102頁）予張宗矩及粉紅瑪琍公司，並將其中應稅銷售額6,520萬6,979元（6,846萬7,328元÷1.05）申報為免稅銷售額，致短繳營業
稅額326萬349元。是被告依營業稅法第43條第1項第4款規定，以原處分核定補徵營業稅326萬349元，並無不合。又建商將系爭預售屋坐落基地所有權銷售予原告，固得依營業稅法第8條第1項第1款規定免徵營業稅，而開
立免稅統一發票予原告，惟因原告於取得該基地所有權之前，即將系爭預售屋坐落基地之權利義務讓與第三人，因非屬銷售基地所有權，而屬銷售基於買賣契約所得向建商主張之權利義務，自不得主張依上開規定免徵營業稅，而開立免稅統一發票，是原告主張本件應為土地免稅之交易，伊亦得就系爭預售屋坐落基地部分，比照建商開立免稅統一發票云云，尚難憑採。
⑵至原告主張「天母御莊」預售屋部分係無償讓與粉紅瑪琍公司，亦無轉讓價差乙節。惟查，原告於100年12月5日將「天母御莊」預定買賣權利義務讓與粉紅瑪琍公司，該公司則交付3紙發票日為100年12月5日台北富邦銀
行雙連分行之本行支票（金額分別為5,249萬元、300萬元及200萬元，共5,749萬元）予原告，有粉紅瑪琍公司102年11月7日說明書、不動產買賣契約權利義務轉讓協議書及台北富邦銀行雙連分行本行支票等影本附卷可稽（答辯卷第98、103至105頁），顯見上開交易並非無償讓與行為。況營業稅係屬消費稅，以消費行為為租稅客體，不論是否獲利，均須課稅，已如前述，是原告讓與承購「天母御莊」預售屋之權利及義務，縱無獲利，亦應依銷售額開立應稅統一發票。是原告主張上情，核不足採。
⑶原告又主張被告將其出賣系爭預售屋之行為，先於100
年度經認定為應繳所得稅，後又於102、103年度認定為應繳營業稅而補稅裁罰，違反租稅法定主義云云。惟因營業稅法與所得稅法之規範目的及課稅對象各異，營業稅之課徵與所得稅之課徵係屬兩事，原告既為營業稅法規範之營業人，且在中華民國境內銷售貨物，自為營業稅法之納稅義務人，尚難以其已申報所得稅，即免除其營業稅之納稅義務，原告執被告已核課所得稅，其後再補徵營業稅及裁處罰鍰，違反租稅法定主義云云，容有誤解，亦不足採。
㈡罰鍰部分：
1.按「營業人開立統一發票，應行記載事項未依規定記載或所載不實者，除通知限期改正或補辦外，按統一發票所載銷售額，處1%罰鍰，其金額最低不得少於5百元，最高不
得超過5千元。……」及「納稅義務人，有下列情形之一
者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停
止其營業：……七、其他有漏稅事實者。」分別為裁處時之營業稅法第48條第1項前段及第51條第1項第7款所明定
。
2.次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」及「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」分別為行政罰法第7
條第1項及第24條第1項所明定。且「關於營業人誤將應稅銷售額申報為免稅銷售額，涉嫌逃漏營業稅之案件，應依本部89年10月19日台財稅第0890457254號函規定計算漏稅額；……」、「……營業稅法施行細則第52條第2項第1款規定，營業稅法第51條第1項第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算，參酌本部79年12月7日台財稅
第790410750號函及85年2月7日台財稅第851894251號函規定，應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。……」及「營業人開立統一發票時，將應稅銷售額開立為免稅銷售額或零稅率銷售額，同時觸犯加值型及非加值型營業稅法第48條第1項及第51條規定者，應依
行政罰法第24條第1項規定，擇一從重處罰。」分別為財
政部90年8月24日台財稅字第0900455546號令、89年10月
19日台財稅第890457254號函（嗣經財政部以101年5月24
日台財稅字第10104557440號令修正）及99年5月10日台財稅字第09900076690號令所明釋。而財政部上開令（函）
釋係闡明相關法規之適用，核與營業稅法第48條第1項、
第51條第1項第7款及行政罰法第24條第1項規定意旨相符
，亦與法律保留原則無違，自得予以援用。
3.又按裁處時即財政部102年9月12日台財稅字第10200629440號令修正發布之「裁罰倍數參考表」關於營業稅法第48
條部分規定：「按本條規定處罰。（本條應處罰鍰之上下限金額為國幣，應依規定換算為新臺幣。）」；關於營業稅法第51條第1項第7款部分規定：「……四、營業人將應稅銷售額申報為免稅銷售額，致短繳營業稅額者，按所漏稅額處1倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，
處0.5倍之罰鍰。……」（103年8月8日、同年11月3日、
104年5月7日、104年12月4日、105年2月5日及105年6月30日就營業稅法第51條第1項第7款部分並未修正）。而上開「裁罰倍數參考表」係中央財稅主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，在遵循法律授權目的及範圍內，為實踐具體個案正義，並顧及法律適用之一致性及符合平等原則，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、遺產及贈與稅、娛樂稅、房屋稅、契稅、使用牌照稅法、印花稅法、土地稅法、營業稅法、特種貨物及勞務稅條例、菸酒稅法等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰數額或倍數，復就行為人之漏稅事實態樣及是否於裁罰處分核定前已補繳稅款等情形分別作為裁量處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸（最高行政法院93年判字第309號判例要旨參照）
，稅捐稽徵機關自得援引上開裁罰基準作成裁罰處分。
4.經查：
⑴原告於尚未取得系爭預售屋房地所有權移轉登記前，將其所購買系爭預售屋房地之權利義務，分別以1,527萬
元及5,749萬元轉讓予張宗矩與粉紅瑪琍公司，依法應
依讓與價格開立應稅統一發票交付予受讓人，惟原告僅開立1張金額為429萬2,672元之應稅統一發票予張宗矩
，其餘金額6,846萬7,328元則開立7張免稅統一發票予
張宗矩及粉紅瑪琍公司，並將其中應稅銷售額6,520萬
6,979元（6,846萬7,328元÷1.05）申報為免稅銷售額
，致短繳營業稅額326萬349元等情，已如前述，業已違反營業稅法第14條、第15條第1項及第35條第1項之規定，而該當裁處時營業稅法第48條第1項所定「營業人開
立統一發票所載不實」及第51條第1項第7款所定「納稅義務人有其他漏稅事實」之裁罰要件。
⑵原告為專營住宅、大樓及工業廠房開發租售、特定專業區、新市鎮及新社區開發、投資興建公共建設、都市更新重建、不動產買賣等業務之建設公司（本院卷第7頁
），顯有相當營業經驗，則於轉讓其所承購系爭預售屋房地之權利義務時，即應注意履行營業稅法所定轉讓購買預售屋之權利義務予第三人，應依讓與價格開立應稅統一發票予受讓人，以及向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額之義務，若對法律之適用及解釋產生疑義時，亦非不可向相關稅捐稽徵機關及所屬人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後再為辦理，然原告未注意為之，逕採有利於己之解釋，僅開立1張金額為429萬2,672元之應稅統一發票，其餘金額6,846萬7,328元則
開立7張免稅統一發票，並將其中應稅銷售額6,520萬6,979元申報為免稅銷售額，致開立之免稅統一發票所載
不實，且有短繳營業稅額326萬349元之情事，縱原告主觀上無違章之故意，核其所為，仍有應注意、能注意而不注意之情形，應有過失，依上揭行政罰法第7條第1項規定，自應受罰。
⑶被告依照查得之資料及前揭財政部令（函）釋意旨，按營業稅法第48條第1項所定最高罰鍰金額1萬5,000元〔
統一發票所載銷售額6,520萬6,979元處1%罰鍰65萬2,069元，惟最高不得超過5,000元（國幣）×換算率3＝1萬
5,000元（新臺幣）〕，與按營業稅法第51條第1項第7
款所定就所漏稅額52萬2,730元〔短漏稅額52萬2,730元－自違章行為發生日100年3、4月份起至調查基準日102年12月16日（答辯卷第80頁）止經稽徵機關核定之各期累積最低留抵稅額0元（答辯卷第52頁）〕及262萬4,257元〔短漏稅額273萬7,619元－自違章行為發生日100年11、12月份起至調查基準日102年12月16日（答辯卷第
80頁）止經稽徵機關核定之各期累積最低留抵稅額11萬3,362元（答辯卷第52頁）〕，合計314萬6,987元處最
高5倍之罰鍰1,573萬4,935元比較，依行政罰法第24條
第1項規定擇一從重以裁處時營業稅法第51條第1項第7
款規定為處罰之法據，復審酌原告於裁罰處分核定前已補繳稅款，以及原告之違章漏稅情節並無應另行依「裁罰倍數參考表」使用須知加重或減輕之理由等一切情狀，乃依前揭裁處時營業稅法第51條第1項第7款規定，並參據行政罰法第18條第1項、裁處時「裁罰倍數參考表
」營業稅法第51條第1項第7款部分關於「營業人將應稅銷售額申報為免稅銷售額，致短繳營業稅額」之規定，本於法定裁量權審酌結果，就原告之違章行為，按所漏稅額314萬6,987元裁處0.5倍之罰鍰計157萬3,493元，
且未低於裁處時營業稅法第48條第1項所定罰鍰最低額
1,500元〔500元（國幣）×換算率3＝1,500元（新臺幣
），行政罰法第24條第1項但書規定參照〕，亦未逾越
法定裁量範圍，復無裁量濫用或裁量怠惰之違法情事，實已考量原告違章程度所為之適切裁罰，並未違反行政罰法第18條規定，亦與比例原則無違。
㈢綜上所述，原告主張各節，均無可採。被告以原告於系爭期間讓與其所購買系爭預售屋房地之權利義務，卻將其中應稅銷售額6,520萬6,979元，申報為免稅銷售額，除依營業稅法第43條第1項第4款規定，以原處分（含復查決定）核定補徵追繳營業稅款326萬349元外，並擇一從重依營業稅法第51條第1項第7款及裁處時「裁罰倍數參考表」規定，以原處分（含復查決定）按所漏稅額314萬6,987元裁處0.5倍之罰鍰計
157萬3,493元，認事用法，均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項
前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　105　 年　　7　　 月　　28　　日臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官　 曹瑞卿
法 官　 王俊雄
法 官　 張國勳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　105　 年　　7　　 月　　28　　日書記官 陳可欣