臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)105年度訴字第655號

• 裁判案由: 地價稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 106 年 08 月 17 日

臺北高等行政法院判決
105年度訴字第655號106年7月27日辯論終結原 告　華岡股份有限公司
代　表　人　劉文治（董事長）
訴訟代理人 吳奕綸律師
饒菲 律師
被 告　桃園市政府地方稅務局
代　表　人　林延文（局長）
訴訟代理人　張淑惠
上列當事人間地價稅事件，原告不服桃園市政府中華民國105年3月17日府法訴字第1050004576號，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告所有坐落桃園市○○區○○○段○○○段1823、1824、1825、1826、1827、1828、1828-1、1829、1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842、1869 地號等23
筆土地（下稱系爭土地）面積共計34,608平方公尺，原經被告核准按工業用地稅率課徵地價稅在案。嗣經被告查得系爭土地之1823、1824、1825、1826、1827、1828、1828-1及1829地號等8 筆土地（下稱系爭8 筆土地）部分計14,885平方公尺，非屬工業主管機關核定之廠地。至1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842、1869地號等15筆土地（下稱系爭15筆土地）部分，雖經工業主管機關核准設立原告大園廠及高盛電子科技股份有限公司（下稱高盛公司）等2 家工廠之廠地範圍，惟自民國96年1 月1 日起原告即將其大園廠中之1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等11筆土地（下稱系爭11筆土地）計13,021平方公尺出租予永全貨櫃通運股份有限公司（下稱永全公司），有未按目的事業主管機關原核定規劃使用之情事，核與土地稅法第18條規定不符，遂以104 年5 月29日函核定系爭土地部分面積共計27,906平方公尺自99年起按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵原告99年至103 年地價稅差額計新臺幣（下同）565 萬1,809 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：（一）系爭8筆土地早在78年即屬原告之工
廠範圍，並領有工廠登記證。嗣後系爭8筆土地輾轉讓由憶
華電機公司設立工廠使用，然此無礙系爭8筆土地仍屬原告
工廠登記證上所載廠地範圍之事實，原告就系爭土地既領有工廠登記證，一直以來亦皆屬供工業使用之工業用地，自有土地稅法第18條第1 項優惠稅率之適用。退萬步而言，縱本院認系爭8 筆土地非屬工廠登記證之範圍，然是否能依土地稅法第18條之規定課徵地價稅，重點非在該土地所屬工廠是否有取得合法登記並領有工廠登記證，而係該土地是否確係屬於工業使用之土地，如土地確係仍工業之使用，縱使未領有工廠登記證，該地自仍有土地稅法第18條之適用，應以特別稅率課徵地價稅，最高行政法院102 年度判字第143 號、91年度判字第2185號判決及104 年度高等行政法院法律座談會提案及研討結果提案五研討結論參照。原處分及訴願決定並未查明系爭土地是否確屬於工業使用之土地，僅以系爭8
筆土地非屬工廠登記範圍之土地云云遽認無土地稅法第18條第1 項第1 款優惠稅率之適用，顯然違反前揭實務見解，顯屬違誤！（二）系爭15筆土地部分，依財政部68年9 月14日台財稅字第36472 號及99年7 月19日台財稅字第09900244900 號函釋意旨，工業用地之規劃使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開始使用，自需以工業主管機關之認定為準。再參最高行政法院85年度判字第773 號、86年度判字第1724號及86年度判字第2053號判決所採之一致見解，適用工業用地特別稅率之原因事實是否消滅，應以工業主管機關之認定為準。原告所有系爭15筆土地上之工廠登記證當初係由經濟部工業局所核發，有權認定之工業主管機關應為「經濟部工業局」。又其上工廠雖暫時停止生產，然原告並未改變其為工業用地之規劃，且截至目前為止仍係經工業主管機關核准登記有案之工廠，姑不論主管機關究為經濟部工業局抑或桃園市政府經濟發展局，被告均未向任何一主管機關函請查明系爭15筆土地是否仍按核定規劃使用而符合工業用地相關規定，亦未取得工業主管機關認證之情形下，未究明事實，逕由稅務單位自行以系爭15筆土地廠房因出租予永全公司經營汽車貨櫃貨運業為由，認定系爭土地未符合主管機關核定之規畫使用並已變更供其他使用，故不適用工業用地之特別稅率，顯有違誤。此外，被告於105 年11月15日準備程序亦自承沒有向桃園市政府經濟發展局函請查明系爭15筆土地是否有未按目的事業主管機關核定使用之情形。姑且不論本案有權認定系爭15筆土地「是否仍按主管機關當初所核定之規劃使用」以及「適用工業用地特別稅率之原因事實是否消滅」等事項之「主管機關」究為「經濟部工業局」抑或「桃園市政府經濟發展局」，被告均未向任何一主管機關取證認定系爭15筆土地是否有未按主管機關之核定規劃使用之情形，即逕行開罰，已逾越被告權限，而違反行政法上正當法律程序之規定，該行政處分已有違法無效之情。又被告於作出原處分時，針對系爭各筆土地均未依法向工業主管機關函查系爭土地是否仍為工業使用，已屬無效行政處分；嗣後遲至106 年1 月5 日於本件行政訴訟程序進行中，始補向桃園市政府函請查明原告系爭土地是否為按核定規劃使用，已違反行政程序法第114 條第1 項第5 款及第2 項之規定而屬無效之補正。（三）所謂工業用地依土地稅法第10條規定，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地。政府核准工業或工廠使用之土地，縱無供工廠直接使用而係出租予其他公司，亦得適用千分之10地價稅稅率，此由土地稅法第10條、第18條第1 項第1 款及平均地權條例第21條即可得知，且財政部69年6 月13日台財稅第34700 號函釋亦可證。又財政部86年7 月31日台財稅字第860435241
號函釋，土地若係供「貨櫃貨運倉儲」之用，仍屬於供工業使用之工業用地，得依工業用地稅率課徵地價稅。故系爭15筆土地上之工廠暫停生產，原告將其租予經營貨櫃運輸業務之永全公司使用，仍屬於供工業使用之工業用地，並未變更土地之用途或改變其為工業用地之規劃，且系爭土地截至目前為止仍屬經工業主管機關核准登記有案之工廠，依法自得繼續適用工業用地之特別稅率。（四）原告與永全公司之租賃契約，雙方當初僅以配置圖約定出租範圍，並無約定面積。又被告所提之103 年9 月23日勘查紀錄，並無相關「仍供原告作為倉庫使用之面積為1,199 平方公尺」之勘查紀錄。況且，針對原告之出租地號範圍，被告先於105 年12月8 日於言詞辯論程序向本院表示「我們有跟原告承租人調閱出租的面積……其實已經全部出租給永全公司使用……而1830『在』承租範圍裡面」，後又於106 年3 月9 日補充答辯狀陳稱：「經工業主管機關核定為原告大園廠使用之部分，亦僅有1830地號土地『非屬』租賃範圍」。故被告就連原告所有1830地號土地是否在出租範圍都搞不清楚，則被告所謂「原告大園廠面積14,220平方公尺-1,199平方公尺仍供原告作為倉庫使用，剩下之面積即為原告出租面積」之計算標準究竟為何？認定依據有無錯誤？此實令人質疑。被告未實際至系爭土地就上開面積進行測量，其計算及面積測量顯有嚴重瑕疵等語。並聲明求為判決訴願決定、原處分均撤銷。
三、被告則以：（一）系爭土地經向桃園市政府經濟發展局查詢地上工廠登記及配置使用情形，該局以104年4月21日桃經登字第1040011485號函（下稱104 年4 月21日函）及104 年10月5 日桃經登字第1040033713號函（下稱104年10月5日函）檢附原告大園廠、高盛公司等2 家工廠登記及建物配置圖資料所示，工業主管機關核定原告大園廠之廠地範圍為系爭土地之1830、1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等12筆土地，廠地面積計14,220平方公尺，另核定高盛公司之廠地範圍為系爭土地之1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1地號等7 筆土地，廠地面積計3,795 平方公尺，此外尚有1869地號土地面積1,708 平方公尺為共用通道，總計19,723平方公尺。至於系爭8 筆土地面積計14,885平方公尺則未經工業主管機關核定規劃使用，自無土地稅法第18條規定之適用。（二）又上開原告大園廠廠地面積14,220平方公尺，除其中1830地號面積1,199 平方公尺仍供原告作倉庫使用外，其餘土地面積13,021平方公尺（14,220平方公尺－1,199 平方公尺＝13,021平方公尺）自96年1 月1 日起出租予永全公司使用，與工業主管機關原核定規劃由原告使用之情形未合，且因已出租變更供永全公司使用，縱原告之工廠登記證未被註銷，亦與土地稅法施行細則第14條第3 項所規定「未變更供其他使用前」之繼續適用要件相違。是以系爭土地僅原告倉庫使用廠地面積1,199 平方公尺、高盛公司廠地面積3,795 平方公尺及共用通道面積1,708 平方公尺，合計6,702 平方公尺，尚符工業主管機關核定規劃使用，其餘面積27,906平方公尺（34,608平方公尺－6,702 平方公尺＝27,906平方公尺）依土地稅法第18條但書規定，應無工業用地稅率課徵地價稅之適用。（三）依地方制度法第18條及工廠管理輔導法第2
條規定，有關桃園市之工商管理業務，本即為桃園市政府之自治事項，且依桃園市政府組織自治條例及桃園市政府經濟發展局組織規程相關規定，應係桃園市政府經濟發展局為本案工業主管機關。被告復於106 年1 月5 日以桃稅法字第1063700001號函（下稱106 年1 月5 日函）請桃園市政府查告原告所有坐落桃園市○○區○○○段○○○段1823、1824、1825、1826、1827、1828、1828-1、1829、1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842、1869及1869-1地號等24筆土地是否為經核定規劃使用之工業用地，以及原告出租予永全公司使用之情形是否符合工業用地規定。經桃園市政府以106
年1 月9 日府經登字第1060004302號函（下稱106 年1 月9
日函）略以：「說明：二、附件第5 頁為華岡公司目前各地號所使用之面積（同前揭經濟發展局函復之地號及面積），是否與現況相符，若不相符未經核准將廠地、廠房擅自違規出租予永全貨櫃通運股份有限公司使用，即違反工廠管理輔導法第16條第1 項規定，請逕向本府經濟發展局產業發展科申報。」是以，被告依工業主管機關之核定情形認定之，依法有據。（四）至原告主張被告未實際至現場測量出租面積一節。依被告103 年9 月23日現場勘查紀錄及原告房屋使用情形變更申請書所示，其中除稅籍06060392009 號及稅籍06060392004 號房屋係由原告使用外，其餘房屋已供其他公司使用或空置未使用。經比對房屋稅籍及建物登記謄本等資料，稅籍06060392009 號房屋即為桃園市○○區○○○段○○○段327 建號房屋，坐落土地為同小段1829及1830地號，稅籍06060392004 房屋為桃園市○○區○○○段○○○段101
建號房屋，坐落土地為同小段1828及1829地號。然而前揭房屋坐落土地，僅有1830地號土地經工業主管機關核定為作工業使用之土地，其中屬原告之核定面積為1,199 平方公尺、屬高盛公司為621 平方公尺，共用通道290 平方公尺。另依原告與永全公司租賃契約書之附圖所示，原經工業主管機關核定為原告大園廠使用之部分，亦僅有1830地號土地非屬租賃範圍。原告為出租人，土地出租情形知之最詳，如認為被告核認之出租範圍有誤，應舉證其實際出租面積為何，以釐清事實等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院之判斷：
（一）按「（第1項）稅捐之核課期間，依左列規定：……二、
依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5
年。……。（第2項）在前項核課期間內，經另發現應徵
之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；……。」為稅捐稽徵法第21條所明定。次按「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；……。」「（第1項）供左列事業直接使用之土地，按千分之
10計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。」土地稅法第10條第2項前段及第18條第1項第1款分別定有明文。同法施
行細則第13條第1項第1款復規定：「依本法第18條第1項
特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者：1、工業用地：為依區域計
畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」可知，依法劃定之工業區土地，須按目的事業主管機關核定規劃使用者，始合於土地稅法所規定按千分之10工業用地稅率計徵地價稅之要件。復按土地稅法施行細則第14條第2 項、第3 項規定：「（第2 項）核定按本法第18條特別稅率計徵地價稅之土地，有下列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅：……。二、停工或停止使用逾1 年。（第3 項）前項第2 款停工或停止使用逾1 年之土地，如屬工業用地，其在工廠登記未被工業主管機關撤銷或廢止，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。」另按「主旨：土地稅法第18條第1 項第1 款工業用地之『目的事業主管機關』，係指工業主管機關。……工業用地是否符合土地稅法第18條第1 項規定，應以工業主管機關之認定為準。」為財政部99年7月19日台財稅字第09900244900號函釋在案。上開函釋，係財政部基於中央主管機關權責，就如何認定供工廠使用之工業用地所為之解釋，核與土地稅法關於工業用地適用稅率規定之意旨無違，得予以援用。再土地稅法第18條第1 項第1 款關於適用工業用地稅率課徵地價稅規定，因另有關於「供左列事業直接使用之土地」之規範，是應認本條項所稱「按目的事業主管機關核定規劃使用」之「使用」，於工業用地係指供工業直接使用。故土地用途縱合於「工業（廠）直接使用」，於為是否合致土地稅法第10條、第18條第1 項第1 款要件之判定時，尚應為是否具備「按目的事業主管機關核定規劃」要件之審究。
（二）查系爭土地原經被告核准按工業用地稅率課徵地價稅。嗣經被告查得系爭8 筆土地計14,885平方公尺，非屬工業主管機關核定之廠地；至其餘系爭15筆土地，雖經工業主管機關核准設立原告大園廠、高盛公司等2 家工廠之廠地範圍，惟自96年1 月1 日起原告即將其大園廠中之系爭11筆土地計13,021平方公尺出租予永全公司使用，而有未按目的事業主管機關原核定規劃使用之情形。被告乃就上開土地合計27,906平方公尺，併予核定自99年起改按一般用地稅率課徵地價稅，並依稅捐稽徵法第21條規定補徵原告99年至103 年按一般用地稅率與工業用地稅率計徵之地價稅差額計565 萬1,809 元，於法並無不合。
（三）原告主張其因不景氣暫時停工，將部分廠房出租其他企業公司使用，被告未函請工業主管機關查明系爭15筆土地是否仍按核定規劃使用而符合工業用地相關規定，逕自行以系爭15筆土地廠房因出租予永全公司經營汽車貨櫃貨運業為由，認定未符合主管機關核定之規劃使用並已變更供其他使用，故不適用工業用地之特別稅率，顯有違誤。又原告所有系爭15筆土地上之工廠登記證當初係由經濟部工業局所核發，有權認定之工業主管機關應為經濟部工業局。且不論主管機關究為經濟部工業局抑或桃園市政府經濟發展局，被告亦均未向任何一主管機關函請查明。被告於本件行政訴訟程序進行中，始補向桃園市政府函請查明原告系爭土地是否為按核定規劃使用，已違反行政程序法第114 條第1 項第5 款及第2 項之規定而屬無效之補正。另原告與永全公司之租賃契約，雙方當初僅以配置圖約定出租範圍，並無約定面積，被告未實際進行測量，其計算及面積測量顯有嚴重瑕疵。此外，縱認系爭8 筆土地非屬工廠登記證之範圍，然如土地確係仍工業之使用，縱使未領有工廠登記證，仍有土地稅法第18條以特別稅率課徵地價稅之適用，被告並未查明是否確屬於工業使用之土地，僅以系爭8 筆土地非屬工廠登記範圍之土地，遽認無優惠稅率之適用，顯屬違誤云云。惟查：
⑴系爭15筆土地其中經被告認定出租予永全公司使用，未按工業主管機關原核定規劃使用之部分係11筆土地面積計13,021平方公尺，已如前述，原告主張被告以系爭15筆土地廠房因出租予永全公司經營汽車貨櫃貨運業為由故不適用工業用地之特別稅率云云，應有誤會，合先敘明。
⑵系爭土地前經被告向桃園市政府經濟發展局查詢地上工廠登記及配置使用情形，該局以104 年4 月21日函及104 年10月5 日函（見原處分卷第90頁、第136 頁）檢附原告大園廠、高盛公司等2 家工廠登記及建物配置圖等相關資料。依前揭資料所示，原告大園廠經核准登記之廠地範圍為系爭土地之1830、1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等12筆土地，廠地面積計14,220平方公尺；另核定高盛公司之廠地範圍為系爭土地之1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1地號等7 筆土地，廠地面積計3,795 平方公尺，此外尚有1869地號土地面積1,708 平方公尺為共用通道，總計19,723平方公尺。而系爭8 筆土地面積計14,885平方公尺，並未在原告大園廠之廠地範圍，有桃園市政府－工廠登記抄本（現況資料）可稽（見原處分卷第79頁），堪認屬實。按工廠管理輔導法第2 條規定：「本法所稱主管機關：在中央為經濟部；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣（市）政府。」而關於「工廠設立許可、登記及其撤銷、註銷、廢止」等事項，99年6 月2 日修正前列於同法第4 條第1 款第2 目，屬中央主管機關之權責；修正後則改列同法第4 條第2 款第1 目，為直轄市、縣（市）政府主管。是此後有關工廠設立許可、登記及其撤銷、廢止等事項，即非由中央機關辦理。原告主張有權認定之工業主管機關應為經濟部工業局一節，尚非可採。再依地方制度法第18條規定：「下列各款為直轄市自治事項：……七、關於經濟服務事項如下：……（三）直轄市工商輔導及管理。……。」桃園市政府組織權限劃分自治條例第1
條規定：「桃園市為辦理自治事項並賦予桃園市政府（以下簡稱本府）所屬各機關、區公所專業職掌與執行權限，特制定本自治條例。」第2 條規定：「法律明定地方主管機關為直轄市政府之事項，本府得以組織自治條例及機關組織規程為權限劃分；如另定自治法規者，並得明定其主管機關為本府所屬一級機關。」復以工廠管理輔導、公司、商業及工廠登記等事項，依桃園市政府組織自治條例及桃園市政府經濟發展局組織規程，現係由桃園市政府經濟發展局負責。而被告前已向桃園市政府經濟發展局查詢系爭地上工廠登記及配置使用情形，經該局以104 年4 月21日函及104 年10月5 日函檢附相關資料說明如上。被告嗣復以106 年1 月5 日函（見本院卷第135 頁）以原告所提供之前臺灣省政府建設廳78年7 月25日78建一字第291424號函，請桃園市政府查告原告所有坐落桃園市○○區，○○○段○○○段1823、1824、1825、1826、1827、1828、1828-1、1829、1830、1831、1831-1、1832、1832-1、
1833、1833-1、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842、1869及1869-1地號等24筆土地是否為經核定規劃使用之工業用地，以及原告出租予永全公司使用之情形是否符合工業用地規定。經桃園市政府以106 年1 月9 日函略以：「……二、附件第5 頁為華岡公司目前各地號所使用之面積，是否與現況相符，若不相符未經核准將廠地、廠房擅自違規出租予永全貨櫃通運股份有限公司使用，即違反工廠管理輔導法第16條第1 項規定，請逕向本府經濟發展局產業發展科申報。」（見本院卷第129 頁）。依上所述，堪認系爭8 筆土地既未在經核准之原告大園廠廠地範圍，即非屬「工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地」，難謂符合按目的事業主管機關核定規劃使用之要件。又被告104 年5 月29日函說明部分已詳載原告所有上開土地有未按目的事業主管機關原核定規劃使用之情事，核與土地稅法第18條規定不符，應自99年起改按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵99年至103 年地價稅565 萬
1,809 元等相關事由，縱於本件訴訟中以106 年1 月5 日函桃園市政府查復上開情事而為理由之補充，尚無改變原處分之本質與結果，且經原告就此為充分之攻擊防禦，無礙其程序權之保障，原告主張有違反行政程序法第114 條第1 項第5 款、第2 項之規定云云，仍不足採。
⑶另原告出租予永全公司系爭11筆土地部分，該11筆土地雖在原告大園廠之廠地範圍，惟依卷附公司及分公司基本資料查詢（見原處分卷第143頁），永全公司所營事業為汽
車貨櫃貨運業、不動產租賃業等，並未從事製造、加工業務，且未取得工廠登記證，是以系爭11筆土地與工業主管機關原核定規劃由原告使用之情形自有未合。且因已出租變更供永全公司使用，縱原告之工廠登記證未被註銷，亦與土地稅法施行細則第14條第3項所規定「未變更供其他
使用前」得繼續按特別稅率計徵地價稅之要件不符。復依永全公司所提供租賃契約書之附圖及承租範圍附圖所示（見原處分卷第122頁、第108頁），原經核定為原告大園廠使用之1830、1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等12筆土地，廠地面積計14,220平方公尺部分，僅有1830地號土地非屬租賃範圍。因此，被告扣除1830地號面積1,199平方公尺仍供
原告作倉庫使用部分（見原處分卷第84頁碼斯特科技股份有限公司【即高盛公司】廠地使用圖測圖面積對照表），其餘11筆土地面積13,021平方公尺為出租予永全公司使用，而有未按目的事業主管機關原核定規劃使用之情形，因認無土地稅法第18條第1項第1款工業用地稅率計徵地價稅之適用一節，亦屬有據。原告並未能說明及提出其出租予永全公司土地部分，究竟有那些仍屬符合工業用地稅率計徵地價稅適用範圍之事證，僅以被告未實際測量、面積計算錯誤云云，主張被告核定有違誤，尚難憑採。
（四）綜上所述，被告核定系爭土地部分面積27,906平方公尺自99年起按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵原告99年至103 年地價稅差額計565 萬1,809 元，於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　106　 年　　8　　 月　　17　　日臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官　 陳秀媖
法 官　 蘇嫊娟
法 官　 李君豪
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　106　 年　　8　　 月　　17　　日書記官 樓琬蓉