臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)106年度訴字第1014號｜法律人

臺北高等行政法院判決 106年度訴字第1014號 108年10月24日辯論終結原告　義華開發股份有限公司代　表　人　劉文治（董事長）訴訟代理人　簡炎申律師被告　臺北市稅捐稽徵處代　表　人　倪永祖（處長）訴訟代理人　陳秀蓮馬魏紫沂輔助參加人　臺北市政府地政局代　表　人　張治祥訴訟代理人　徐子偉蔡進良律師董彥苹律師上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國106年6月8日府訴一字第10600092500號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實及理由甲、程序事項：壹、按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。」，行政訴訟法第111條第1項定有明文，本件原告訴之聲明原為：「（一）訴願決定、複查決定及原處分均撤銷。（二）訴訟費用由被告負擔。」嗣於民國108年10月24日言詞辯論程序變更為：「（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。（二）訴訟費用由被告負擔。」本院認為適當，准其變更，合先敘明。貳、本件原告起訴後，被告及輔助參加人之代表人分別由蘇鈞堅變更為倪永祖、李得全變更為張治祥，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟（見本院卷二第71至73頁、本院卷一第220至 222頁），核無不合，應予准許。乙、實體方面：壹、事實概要：原告所有台北市中山區金泰段29地號土地（宗地面積25,234.65平方公尺，權利範圍2723/20000，持分面積3,435.7平方公尺；下稱系爭土地），經被告核課民國（下同）105年地價稅計新臺幣（下同）1,020萬9,252元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，業經駁回，遂提起本件行政訴訟。貳、本件原告主張：一、按，依最高行政法院55年判字第223號判例要旨「關於被告官署所為地價之公告，不能認為對原告之行政處分」。認為公告地價並非對原告生有行政處分之效力；再依101年度高等行政法院法律座談會提案十之決議內容，亦就「直轄市或縣、市政府依平均地權條例第46條規定，於每年所為土地現值之公告是否為行政處分？能否對該公告提起行政救濟？」乙問中，認「因而於其（公告現值或公告地價）公告時，尚未對特定土地所有權人或可得確定之權利人發生法律效果，其性質為行政規則，而非行政處分或一般處分，最高行政法院55年判字第223號判例意旨所示『關於被告官署所為地價之公告，不能認為對原告之行政處分』，即採此見解。因此，如有不服，僅能對依該公告土地現值作成之處分不服時，一併主張，由救濟機關一併審查該行政規則是否合法」。是依此實務見解，認為就不論公告現值或公告地價之同一性質之公告內容，既屬行政規則，則其是否有違法之情事既無法為行政救濟，則自當於本件之依據該一公告地價作成之地價稅課稅行政處分時，由課稅義務人不服課稅時，一併為主張，而由救濟機關一併審查該行政規則（公告現值或公告地價）是否合法。二、而就本件公告地價，乃係依平均地權條例第15條「直轄市或縣（市）主管機關辦理規定地價或重新規定地價之程序如左：一、分區調查最近一年之土地買賣價格或收益價格。二、依據調查結果，劃分地價區段並估計區段地價後，提交地價評議委員會評議。三、計算宗地單位地價。四、公告及申報地價，其期限為三十日。五、編造地價冊及總歸戶冊。」規定辦理，而就此再依「地價調查估計規則」（下稱地調規則）相關規定，為地價之調查及評議，就該等調查、估計、評議乃至作成計算宗地地價之過程，亦均應符合該等地調規則所定之程序，並符合行政法上平等原則、比例原則等一般法律原則。然本件被告機關，就系爭土地之104年（按：應係 102年）公告地價及105年公告地價之重新規定地價之作業，均有違反前述各項規定及原則。三、而經鈞院命被告輔助參加人台北市政府地政局提出系爭土地之105年度公告地價證五、證七、證十三~證十五所示之「地價區段勘查表」、「區段地價估價報告表」，則可知：（一）本件原告起訴主張本件地價稅爭議，實係原告於收悉地價稅單後，才發現用以核課地價稅之系爭土地（即地價區段為中山區第273-8號）之公告地價，於104年適用公告地價為每平方公尺99,100元，但於105年度則為182,000元調高幅度高達84%。則任何合理之市場交易，均不可能出現漲幅為前一年度之184%之不合理事實。此部請見原告起訴狀第2頁第1行起之敘述即明。則本件被告輔助參加人台北市政府地政局就此一帳幅之調漲即涉列兩個問題：（１）該一105年度公告地價為每平方公尺182,000元，是否與其依地調規則之法定程序所應作成之「地價區段勘查表」、「區段地價估價報告表」相符？（２）為何104年度公告地價（按：應為102年度公告）仍為每平方公尺99,100元，而卻於105年度就有調幅高達184%之變動？（二）本件系爭中山區第273-8號地價區段之土地之105年度公告之公告地價每平方公尺為182,000元，但請見輔助參加人答辯狀，則其自稱修正估計目標地價區段之區段地價為每平方公尺699,000元，見輔助參加人答辯狀證七「區段地價估價報告表」。就此： 1.實則依該一證五、證七，其明確指出係以「無買賣交易或收益實例為由」，而援引證十三至證十五之另二筆「中山區第18、107號地價區段之調查結果」，做為系爭土地之基準地價區段。但其二者顯有極大之差異： (1)該「地價區段勘查表」，係依地調規則第9條明文：「第三條第二款所定影響區段地價之因素，包括土地使用管制、交通運輸、自然條件、土地改良、公共建設、特殊設施、環境污染、工商活動、房屋建築現況、土地利用現況、發展趨勢及其他影響因素之資料等。前項影響區段地價之資料，應依地價區段勘查表規定之項目勘查並填寫」作成。至「區段地價估價報告表」則係依同法第21條第1、2項明文：「估區段地價之方法如下：一、有買賣或收益實例估計正常單價之區段，以調整至估價基準日之實例土地正常單價，求其中位數為各該區段之區段地價。二、無買賣及收益實例之區段，應於鄰近或適當地區選取二個以上使用分區或編定用地相同，且依前款估計出區段地價之區段，作為基準地價區段，按影響地價區域因素評價基準表及影響地價區域因素評價基準明細表，考量價格形成因素之相近程度，修正估計目標地價區段之區段地價。無法選取使用分區或編定用地相同之基準地價區段者，得以鄰近使用性質類似或其他地價區段之區段地價修正之。估計區段地價之過程及決定區段地價之理由，應填載於區段地價估價報告表。」作成。 (2)按「中山區第18、107號地價區段」依其「地價區段勘查表」（標註「13-1」之兩頁），其土地使用管制欄位述明為「使用分區：商4特、建蔽率65%、容積率560%」，而系爭「中山區第273-8號地價區段」依其「地價區段勘查表」（標註「5-1」頁）其土地使用管制欄位述明為「使用分區：娛樂區、建蔽率50%、容積率300%」、其他影響因素欄位附註「屬「台北好好看」土地，容積獎勵為原法定容積之50%，總容積為450%」，兩者極不相同。 (3)此外，該「地價區段勘查表」中分別列有「交通運輸」、「自然條件」、「土地改良」、「公共建設」、「特殊設施」、「環境污染」、「工商活動」、「發展驅勢」「土地利用現況」等各項影響地價區段價格之因素，並作為「影響地價區域因素分析明細表」（見標註「7 -1」第2頁）之百分比調整之用，因兩者間相距多達四點五公里，毫無相關可言。 (4)而該「地價區段勘查表」，既係用來做為依該表所列各項優劣，並作為前述「影響地價區域因素分析明細表」（見標註「7-1」第2頁）之百分比調整之用，而後者亦列有各項數值可供調整，則何以捨近求遠，置同為週邊金泰段同為娛樂區土地之各「273各子號之地價區段」（見輔助參加人於其所提108年1月10日答辯狀證4）之不論「交通運輸」、「自然條件」、「土地改良」、「公共建設」、「特殊設施」、「環境污染」、「工商活動」、「發展驅勢」、「土地利用現況」等各項影響地價區段價格之因素俱為相同，卻不予援用？卻獨鍾情於距離四點五公里外、號稱「五條通」之林森北路、長春路口之「中山區第18、107號地價區段」？實令人費解。 (5)而就「中山區第18、107號地價區段」之買賣交易實例，依「區段地價估價報告表」（標註為14-1）「中山區買賣實例調查估價表」（標註為15-1），雖經隱去其中個人資料，但其中18號地價區段僅有104年5月一例， 107號地價區段則僅有103年12月兩例，但經上至內政部實價登錄網以「103年12月至104年10月」為條件，長春路可查得超過六十筆，而林森北路則超過200筆，則依地調規則第21條第1項「有買賣或收益實例估計正常單價之區段，以調整至估價基準日之實例土地正常單價，求其中位數為各該區段之區段地價」，其僅列一筆或僅二筆，於標註為14-1之「區段地價估價報告表」至少列十個欄位之情形下，即有未盡善良之調查義務而求取中位數之情形，而易陷於求取「符合設定目標價」、「不顧實際中位數」之情形。亦顯有故意、怠惰之情形。亦顯見其有流於型式，而得為操縱之情形。 2.至輔助參加人訴訟代理人於前次庭期當庭陳明「本件只找到純住宅的（買賣交易實例），所以沒有辦法用（地價調查估計規則第21條）第1款，只能用第2款」云云，是： (1)其輔助參加人業坦承系爭土地之個案買賣交易實例存在至明，但仍以無買賣實例方式辦理。是其顯然認為「純住宅」與「飯店旅館」部分不可相提併論，而應予區分適用，故而方會稱本件就算有「純住宅的（買賣交易實例）」，但不足以做為系爭土地之買賣交易實例。 (2)但就原告依同規則第18條第2項「已開闢道路及其二側或一側帶狀土地，其地價與一般地價區段之地價有顯著差異者，得就具有顯著商業活動之繁榮地區，依當地發展及地價高低情形，劃設繁榮街道路線價區段。繁榮街道以外已開闢之道路，鄰接該道路之土地，其地價顯著較高者，得於適當範圍劃設一般路線價區段」，而認應就系爭土地，再區分為「純住宅」與「一般旅館」為不同地價區段之主張時（見起訴狀第7頁理由六以下），輔助參加人卻又於其所提108年1月10日答辯狀第9頁倒數第3行起稱「又系爭土地地上建築物用途雖有一般旅館、集合住宅等項目，惟皆屬同一使用執照，故劃分為單一地價區段依法尚無不符」做為拒絕之理由。則顯然與輔助參加人於遇有「純住宅的（買賣交易實例）」時，選擇以「不足以做為系爭土地之買賣交易實例」，而就原告主張「住宅」與「一般旅館」應予區分時，則又稱兩者實合而為一，顯又可知其認為不論「一般旅館」與「純住宅」，俱屬系爭土地不可分之一部分。是其所為主張顯有互相矛盾。而顯有選擇性適用之情形，即屬不當。 (3)再，就此，亦請參酌「中山區第18、107號地價區段」之買賣交易實例，依「地價區段勘查表」（標為13-1）、「區段地價估價報告表」（標註為14-1）、「中山區買賣實例調查估價表」（標註為15-1），其兩個地價區段，其使用分區均為「商4特」、「中度商業用地」，但其所列舉之三個買賣交易實例，均為「住家用」之「純住宅」，請見標註15-1之右上角「用途欄」所示。則何以該一地價區段，可以用一件、二件之「純住宅」之交易實例做為該一「商4特」商業區之買賣交易實例，而本件卻稱：「本件只找到純住宅的（買賣交易實例），所以沒有辦法用（地調規則第21條）第1款，只能用第2款」？是輔助參加人實已有恣意違反裁量餘地之情形至明。 3.至於經核對輔助參加人所提證五、七、十三～十五等「地價區段勘查表」、「區段地價估價報告表」資料，其中標註「5-1」之中山區第273-8號證五「地價區段勘查表」，及其中標註「7-1」之中山區第273-8號證七「區段地價估價報告表」兩者，其上確實係記載區段地價為「699,000 元/㎡」，並非其公告之「每平方公尺為182,000元」，則其兩者顯者不符。就此： (1)輔助參加人訴訟代理人於鈞院陳明「我們的書狀提到的699,000元是指區段地價，而不是地價稅」，而於其所提108年1月10日答辯狀第11頁理由「（三）」以下，並說明係依該狀證八、證十之評議會議內容，決定以「其調查所得之區段地價」，再按比例先決定「公告現值」，再按「公告現值」再按比例決定「公告地價」云云。(2)然則，依該證八之本件地價評議委員會之會議過程可知，該一評議決議，係先就該會議記錄第6頁「2」之決議內容分按100%及93％兩種標準計算公告現值，再按公告現值之數額於第10頁「2」之決議內容按28%計算，而於證十之第二案決議，則確定該一評議內容。 (3)則依此一計算結果顯然自「地價區段勘查表」的系爭土地認定之區段地價「699,000元/㎡」，至最終結果之公告地價「182,000元/㎡」，即約僅以26.04%計算，其並非真實反應土地之買賣價格或收益價格，則其考量為何？請參見該證八第6頁以下之說明及委員發言，其內容均在討論稅費負擔能力，足見該一公告地價之地價調查，亦或其用多少百分比之計算等評議過程，均只顧及台北市政府之稅收目的，而與實際買賣價格或收益價格無直接關係。 (4)然則，公告地價及公告現值等涉及土地之稅收，就其課稅之稅額之過多或過少等考量，應以「稅率」調整之；豈有任由地方政府以「折算百分比」等與地價調查無關、亦與地價評議無關之方式，容任地價評議委員違背其「地價評議專業」而為決議。此於該一證八之第8頁，亦有「丁委員」之發言指明，「惟仍應請土地稅主政機關建議中央檢討土地稅制相關法令」等，可供證明。 (5)基上，依輔助參加人所提證八及證十，已可證明該等公告地價，並非依地調規則之法定程序所應作成之「地價區段勘查表」、「區段地價估價報告表」而為評議，反係違反該等規則，於評議時予以考量土地稅相關問題，而為違背其「地價評議專業」而為決議，其即授予各地方政府，為達土地稅收之目的，操控或影響「地價評議」。（三）而經查閱該輔助參加人所提之證五、證七、證十三~證十五之「地價區段勘查表」、「區段地價估價報告表」，則仍未能就「為何104年度公告地價（為102年度公告）仍為每平方公尺99.100元，而卻於105年度就有調幅高達184% 之變動？」有說明之效果，就此，再經　鈞長命被告輔助參加人台北市政府地政局就108年5月23日陳報狀提出之 105年度「地價區段勘查表」（證5-1）、「區段地價估價報告表」（證7-1），及再於108年7月26日函所提出102年度之「地價區段勘查表」、「區段地價估價報告表」，謹以表列方式比較及說明如下： 1.依該不同年度之兩份書表可知，被告輔助參加人台北市政府地政局俱以無交易實例為由，均相同採用中山區18號及107號地價區段為系爭土地之基準地價區段。 2.基上，可知於基準地價區段於102年及105年之公告地價調查結果，僅調漲22.17%~26.47%之情形下，卻將二次調查期間均無買賣交易或收益實例之系爭土地之區段地價，獨自調高達73.88%，顯有極不符合比例原則之情形。 3.再請鈞長詳察，系爭土地係取得99年建字第0317號使用執照（見被告輔助參加人台北市政府地政局108年1月10日答辯狀證2使用執照所示），則系爭土地係持續供建築至103年12月29日建築完成，且其土地使用分區、建築面積、容積等等要素於該一期間，甚至建築完成後迄今，均未改變，而相關週邊亦無任何變動。但系爭土地區段地價，卻是基準地價區段之中山區18及107地價區段漲幅之三倍（ 73.88÷26.47=2.79倍、73.88÷22.17= 3.33倍），則何以如此？並未見被告輔助參加人台北市政府地政局為任何說明。 4.基上分析，當可輕易發現，本件原告認為本件105年度公告地價之地價調查，縱認依被告輔助參加人台北市政府地政局之說明，係以無買賣交易及收益實例、而以基準地價區段之中山區18號及107號地價區段為參酌，則於系爭土地於99年起建築、至105年度地價調查期間，並無任何使用分區調整、或新增公共設施等因素存在，卻任由被告輔助參加人台北市政府地政局將系爭土地之區段地價之調漲幅度，以不符基準地價之比例調幅，而漲幅差異達三倍左右，並造成該不同年度之公告地價，確有高達84%之漲幅。則此部分即有恣意濫用、不當連結及違反地價調查估計規則第18條第1項、第21條第1項之事實，更違反其所提出參證18之內政部88年8月24日函釋中應參考「前次公告地價」之訓諭。 5.基上，本件原告認為依被告輔助參加人所提出之文件顯示，系爭地號土地之105年度公告地價之調漲，已背離基準地價區段僅有22.17%~26.47%漲幅之事實，顯然具有針對性、對特定土地採取違反地調規則之規定，而有不符合理公平性之對待。（四）再者，依被告輔助參加人所提出之文件顯示，系爭地號土地之105年度公告地價調漲之結果，原告於起訴狀提出之金泰段週邊土地公告地價比較表及金泰段圖面如原證七所示，供鈞院參酌，可知亦顯有違反地調規則第九條「第三條第二款所定影響區段地價之因素，包括土地使用管制、交通運輸、自然條件、土地改良、公共建設、特殊設施、環境污染、工商活動、房屋建築現況、土地利用現況、發展趨勢及其他影響因素之資料等」規定之合理考量「交通運輸」部分之因素，則： 1.系爭金泰段第29地號於105年公告地價調整前為99,100元/平方公尺，調後為182,000元/平方公尺，調整之幅度為 83.65%。 2.就本件原告之土地實際上係供作旅館之商業使用，則就週邊之商業部分： (1)商業使用首重交通運輸之便捷。然則依原證七之金泰段之圖面可知，金泰段之最大、主要之交通設施即為捷運劍南路站、而主要之交通道路為東側之堤頂大道、北側的內湖路、南側之明水路；相較之下，原告之土地係位於金泰段「裡地」、貼近基河國宅之金泰段最低價區域。但105年度調整前後，就交通設施部分，並未有任何改變，而使金泰段第29地號有取得優於捷運劍南路站、堤頂大道、內湖路、明水路更優勢之交通設施之條件。(2)然則：Ａ、編號10捷運站週邊之美麗華購物中心，其於105年公告地價調整前為92,400元/平方公尺，調整後為134,000元/平方公尺，調整之幅度為45.02%。Ｂ、編號1捷運站週邊之薇閣飯店，其於105年公告地價調整前為90,400元/平方公尺，調整後為127,000元/平方公尺，調整之幅度為40.49%。Ｃ、編號2捷運站週邊之典華會館，其於105年公告地價調整前為90,400元/平方公尺，調整後為127,000元/平方公尺，調整之幅度為40.49%。Ｄ、編號12內湖路旁之維多利亞飯店，其於105年公告地價調整前為76,700元/平方公尺，調整後為115,000元/平方公尺，調整之幅度為49.93%。Ｅ、編號13內湖路堤頂大道路口之香榭花園酒店，其於105年公告地價調整前為76,700元/平方公尺，調整後為115,000元/平方公尺，調整之幅度為49.93%。Ｆ、編號8堤頂大道路口之沐蘭旅店，其於105年公告地價調整前為87,100元/平方公尺，調整後為125,000元/平方公尺，調整之幅度為43.51%。 (3)則顯然該等就商業區，特別係就飯店、會館等同類型商業土地之使用，竟以臨近大馬路者低、而以相對為裡地之系爭金泰段29地號所為調整，不論幅度亦或公告地價均為最高。 (4)況且，即便同屬相對為裡地、並同為樂群二路之編號15之美福飯店，其於105年公告地價調整前為96,000元/平方公尺，調整後為146,000元/平方公尺，調整之幅度為52.08%。亦見原告所有之同樣作旅館商業用地之調整後地價為182,000元/平方公尺，調整之幅度為83.65 %，亦極其不合理。 3.縱暫不論就系爭金泰段29地號係以未曾區分商業使用與高級住宅使用混合併計，本即存有前述不當外，即便單以高級住宅之角度，其調幅亦遠高於週邊之高級住宅： (1)就此：Ａ、編號17代官山，其為位於明水路旁、前有大片政府開闢綠帶之河岸第一排住宅，於105年公告地價調整前為84,600元/平方公尺，調整後為141,000元/平方公尺，調整之幅度為66.67%。Ｂ、編號18輕井澤，其同樣為位於明水路旁、前有大片政府開闢綠帶之位於河岸第一排之住宅，於105年公告地價調整前為82,871元/平方公尺，調整後為141,000元/平方公尺，調整之幅度為70.14%。 (2)則顯然該等就高級住宅同類型之使用，以臨近主要道路、前有大片政府開闢綠帶之臨近大馬路者低；而竟以相對為裡地、靠業主自行開發設施之系爭金泰段29地號，所為調整，不論幅度亦或公告地價均為最高。 (3)就此更見如不將系爭金泰段29地號之商業旅館使用，與高級住宅區分為不同地價區段，其對原告商業旅館使用之部分，更遭受加成之不利益。（五）按稅務行政之原則，貴在能於稅務行政法規之原則下，以符合市場經濟之實況量能課稅，且須能平穩循序，此所以被告輔助參加人所提出參證十八之內政部函釋要求評定原則除須遵守法規外，尚須能參酌「前次公告地價」，即在避免行政者假借行政裁量之名，而實為恣意濫用、不當連結。本件系爭土地公告地價之前後年度之調漲幅度高達83.65%；而被告輔助參加人既就前後年度之調漲係引用同一基準地價區段，但於基準地價區段僅調漲22.17%~26.47% 之情形下，卻將系爭土地之區段地價，獨自調高達73.88%，兩者間之差異高達近三倍，顯有極不符合比例原則之情形。此一結果如仍稱之為「個案行政裁量」應予尊重云云，則「恣意濫用、不當連結」之詞，將不知再能如何適用？（六）本件蒙受命法官認真調查，確將本件行政機關之任意、濫權、及敷衍行事之弊病予以適當地揭示於眾，但最後仍賴鈞院審酌判斷： 1.何以明明基準地價區段係以住宅之交易個案為基準地價之認定，本件地價區段亦有交易個案，卻要推稱為「無買賣交易實例」，而任由被告輔助參加人主張無實例，而由其任意選擇基準地價區段？ 2.何以選擇基準地價區段，捨週邊相同地理環境、交通條件、公共設施及同一市場經濟之區段，而選擇中山區，可以說最遠距離之全然無關之中山區18號及107號地價區段為之？ 3.如果認為前述中山區18號及107號地價區段作為本件土地之基準地價區段確有其正確性，則何以前後不同年度之公告地價調查結果，卻有基準地價區段僅調漲22.17%~26.47%之情形下，卻將系爭土地之區段地價，獨自調高達73.88%，兩者間之差異高達近三倍？四、原處分違反平均地權條例第15條及地調規則第3條部分：（一）按地調規則第3條明定：「地價調查估計之辦理程序如下：一、蒐集、製作或修正有關之基本圖籍及資料。二、調查買賣或收益實例、繪製地價區段草圖及調查有關影響區段地價之因素。三、估計實例土地正常單價。四、劃分或修正地價區段，並繪製地價區段圖。五、估計區段地價。六、計算宗地單位地價。」則宗地單位價須以「買賣」或「收益」之實例為基準，方得為修正地價區段、及決定區段地價。而如何以「買賣」或「收益」之實例調查，則應依「地調規則」第4條以下之規定辦理。然查，就系爭土地所在之金泰段等週邊土地，依台北市政府地政局公告之「臺北市105年公告地價區段地價分布圖」（見原證五，茲僅摘取大直地區週邊部分），其中僅原告所有之金泰段第29地號一筆土地為紅色區段，與週邊其他土地屬不同區段至明。則依「地調規則」，則應就「金泰段第29地號一筆土地」，有何買賣及收益之實例、而得以認定其正常地價為何？並須與其他毗鄰土地區隔、而做為單獨之地價區段？（二）況就系爭金泰段第29地號一筆土地，其僅有二個不同建築之使用，其中一棟之20至34樓係供原告義華公司擬設立之一般旅館使用，至19樓以下則係由另名所有權人宜華公司設置之萬豪酒店之國際旅館使用，另棟建築則作為住宅使用（即西華富邦，非原告所有）。而就地價稅地價區段之調查及考量，自不能只片面只取住宅部分之買賣價格部分；而應分別就該一地價區段之不同使用之一般旅館、國際旅館及住家之買賣或收益價格併同調查判斷，方能計算土地之平均合理價格，做為「正常單價」之判斷。然事實上就原告所持有之金泰段第29地號，卻全部只按「住宅」部分之搜集買賣之資訊為限，而未曾考量原告義華公司擬設立之一般旅館使用，及另名所有權人宜華公司設置之萬豪酒店之國際旅館使用之買賣或收益情形。況，原告義華公司擬設立之一般旅館尚未營業，而另名所有權人宜華公司設置之萬豪酒店為該一地價區段內之唯一已營業之商業設施，但萬豪酒店係遲至104年9月底方開幕營業，則就105 年1月1日公告之該一公告地價中，斷無可能有將該一般旅館及國際旅館之收益列為參酌之資料。則就該一地價之調查評估作業，即顯然未考量過半商業部分之設施之買賣或收益之實例部分，而全數以住宅設施之買賣或收益之實例為判斷、而明顯失實之情形。（三）按歷來最高行政法院，均釋示所謂「量能課稅原則」，係指租稅負擔之衡量應以個人為準，課稅時應保障財產權且平等課徵，所課者應為收益部分而不及於財產本體而言。更須進一步說明，其目的在於課稅之作為，仍應在「財產之收益」範圍內為之，並足以使得財產不因課稅而使財產本體受有損害，方有續行產生孳息之可能而足以作為納稅義務人履行納稅義務之資源客體；亦即不因為課稅而有殺雞取卵之情形。此部分於本件財產稅之地價稅，即須藉由落實地調規則第9條就影響地價區段之項目為調查、依第18條第1、2項妥慎畫分不同地價區段方式，方能使該一土地之「財產之收益事實」正確呈現，並不致有違反量能課稅原則。（四）然本件被告未能妥慎由落實地調規則第9條就影響地價區段之項目為調查、依第18條第1、2項妥慎畫分不同地價區段等法定之方式，而任意以系爭土地上之「住宅」部分買賣價格為依據，而此部分，依被告所提出106年11月21日函覆鈞院之北市稽法甲字第10674292500號函之附件之「可閱覽部分資料」，其中之臺北市政府地政局106年3月10日北市地價字第10630497400號函，其於該函第2頁（即編碼00084）倒數第7行起載稱「且系爭土地上住宅部分， 104年實價登錄住宅買賣交易單價介於146萬元/坪至290萬元/坪之間，亦明顯高於周邊住宅交易行情」，則顯然均係以「住宅」部分為考量，而有未能正視原告及其他非住宅部分之「一般旅館、國際旅館」部分之估價及查勘，而未能正確依地調規則辦理調查估計作業。自有違反前揭量能課稅原則至明。五、原處分違反平均地權條例第15條及地調規則第9條部分：（一）地調規則第9條再明定：「第三條第二款所定影響區段地價之因素，包括土地使用管制、交通運輸、自然條件、土地改良、公共建設、特殊設施、環境污染、工商活動、房屋建築現況、土地利用現況、發展趨勢及其他影響因素之資料等。前項影響區段地價之資料，應依地價區段勘查表規定之項目勘查並填寫。」則就影響地價區段之調查須詳就該等地價因素為調查，則其就該特定地價區段之所以和其他地價區段應予區隔，並為不同地價之核定，自須有所區別，否則即無從認定其差異之必要。但就此，若該一地價區段之依第9條所定之各項調查，其調查之結論，如影響地價區段及公告地價之決定因素，竟係屬地主之耗費鉅大投資成本建築以及事業完成（以原告為例即係興建一般旅館），並非政府公共設施或其他人之建設而造成該一影響，此豈不是以地主之資本及勞費，做為地主地價稅劇烈調整之理由？此豈非預告投資者因你的投資於土地，政府將加收土地之地價稅金？（二）又，原告就此一105年公告地價爭議予以研究過程，亦獲知就該一金泰段第29地號之地價評估，其中有將屬「非正常地價」範圍之「台北好好看獎勵容積」部分予以加入計算，造成原告之地價調查過程中遭認定使用強度較高，而蒙受不利益之認定。然則「台北好好看獎勵容積」部分並非屬土地正常地價應考慮之範疇，且該部分係提供極大約4000坪、價值約80億元充作公眾使用之開放空間、以及斥鉅資設置裝置藝術，做為對價。卻竟以原告等為配合政府政策、增進公共利益、投入鉅額資金所設置之供公眾使用設施之「應受獎勵之事實」，卻換來遭受公告地價鉅幅調漲之不利益認定。（三）基上，就該一金泰段第29地號地價調查及地價區段之畫定，基本上均係以土地所有權人鉅額投資及提供巨大供公共使用之開放空間，換來地價稅之鉅幅調漲，其與地價調查估計規則第9條應調查週邊環境之「外在因素」、而不應將土地所有權人投資、改良周遭環境，進而可能增加週邊土地價值、使政府取得更多之地價稅收結果（假設語氣）之同時，竟對該一投資創造或提高週邊土地價值之土地所有權人之土地，課以超出週邊環境地價區段之高額、鉅大之地價稅。此豈非明白告知土地所有權人如不願增加地價稅之負擔，應將土地做最低限度、最無益於經濟發展之利用，諸如設置停車場、高爾夫球場等明顯養地、且無益於週邊環境、進而降低週邊正常地價之行為？是，被告機關就地調規則第9條之區段地價調查，應係能兼顧鼓勵整體區段之正向發展，使同一區段之土地所有權人個別之土地利用行為（如設置國際飯店、一般旅館或停車場之差異），不因其利用行為，而遭針對性的單獨對待，而遭畫定為單獨之地價區段之利益或不利益，否則即與法意不合。六、就該一台北市中山區金泰段29地號之105年度公告地價調查，有違反地調規則第3條、第18條第1、2項，並說明如下：（一）按公告地價之調整，應由當地政府依地調規則第3條之規定：「地價調查估計之辦理程序如下：一、蒐集、製作或修正有關之基本圖籍及資料。二、調查買賣或收益實例、繪製地價區段草圖及調查有關影響區段地價之因素。三、估計實例土地正常單價。四、劃分或修正地價區段，並繪製地價區段圖。五、估計區段地價。六、計算宗地單位地價。」辦理。是於辦理「調查買賣或收益實例、繪製地價區段草圖及調查有關影響區段地價之因素」結果時，即應就調查結果為必要之「劃分或修正地價區段」。而依同規則第18條第1、2項復規定：「劃分地價區段時，應攜帶地籍圖、地價分布圖及地價區段勘查表實地勘查，以鄉（鎮、市、區）為單位，斟酌地價之差異、當地土地使用管制、交通運輸、自然條件、土地改良、公共建設、特殊設施、環境污染、工商活動、房屋建築現況、土地利用現況、發展趨勢及其他影響地價因素，於地籍圖上將地價相近、地段相連、情況相同或相近之土地劃為同一地價區段。」、「已開闢道路及其二側或一側帶狀土地，其地價與一般地價區段之地價有顯著差異者，得就具有顯著商業活動之繁榮地區，依當地發展及地價高低情形，劃設繁榮街道路線價區段。繁榮街道以外已開闢之道路，鄰接該道路之土地，其地價顯著較高者，得於適當範圍劃設一般路線價區段」。是： 1.於依該條第1項為調查後，即便原本畫定為同一地價區段，仍應再按其於地價有明顯落差之狀況，依第2項再就一側之帶狀土地為畫定為一般地價區段與繁榮地價路線價區段。足見該一「地調規則」之調查，應善盡調查之能事，就包括但不限於「工商活動、房屋建築現況、土地利用現況、發展趨勢」等土地之各種狀況，詳為細分，並審酌其各種土地之利用，有無明顯落差，如有即應予積極之另行劃分不同地價區段。而實務上，於台北市政府地政局公告之臺北市105年公告地價區段地價分布圖，亦常有沿道路一側或兩側，將臨路10公尺內之區域，單獨劃定為路線價區段，與一般地價區段為區隔。蓋以彰顯兩者之地價明顯落差。 2.然則系爭金泰段29地號，雖屬同一地號土地，並同為「娛樂區」，但其經市政府核准，其中有「供觀光旅館使用」之區域如原告部分，亦有「供合法住宅使用」之區域即「西華富邦」，而且其使用之土地區域亦明顯可區別（原告使用之「供觀光旅館使用」之區域位於該地號南側，「供合法住宅使用」之區域即「西華富邦」，則使用北側。）而就該「供觀光旅館使用」及「供合法住宅使用」兩種顯然不同「工商活動、房屋建築現況、土地利用現況、發展趨勢」之土地利用，自不能一同視之。應特別注意其有無造成地價明顯落差之情形。如有落差即應按此規定，分別畫定不同地價分區，方符「地調規則」之「核實訂定地價」之規定，否則如屬將「高級住宅」與「商業使用」兩者明顯不同之利用混為一談，即有不當核定地價之情形。然則，就金泰段29地號之105年度公告地價調查，竟全部以高級住宅之西華富邦之銷售案為調查之標的，並未曾審酌本件原告等經營旅館部分之相關調查，此部分可調取該一105年度公告地價調查之相關資料查對即明。則顯然有故意忽視該規則第18條第1、2項規定，而使原告之土地遭受不合理之對待。七、就此提供金泰段週邊土地公告地價比較表及金泰段圖面（即原證七），可知亦顯有違反地調規則第九條第三條第二款所定影響區段地價之因素其中「交通運輸」部分之因素：（一）系爭金泰段第29地號於105年公告地價調整前為99,100元/平方公尺，調後為182,000元/平方公尺，調整之幅度為 83.65%。（二）如前所述，本件原告之土地實際上係供作旅館之商業使用，則商業使用首重交通運輸之便捷。然則依原證七之金泰段之圖面可知，金泰段之最大、主要之交通設施即為捷運劍南路站、而主要之交通道路為東側之堤頂大道、北側的內湖路、南側之明水路；相較之下，原告之土地係位於金泰段「裡地」、貼近基河國宅之金泰段最低價區域。但：105年度調整前後，就交通設施部分，並未有任何改變，而使金泰段第29地號有取得優於捷運劍南路站、堤頂大道、內湖路、明水路更優勢之交通設施之條件。然則：Ａ、編號10捷運站週邊之美麗華購物中心，其於105年公告地價調整前為92,400元/平方公尺，調整後為134,000元/平方公尺，調整之幅度為45.02%。Ｂ、編號1捷運站週邊之薇閣飯店，其於105年公告地價調整前為90,400元/平方公尺，調整後為127,000元/平方公尺，調整之幅度為40.49%。Ｃ、編號2捷運站週邊之典華會館，其於105年公告地價調整前為90,400元/平方公尺，調整後為127,000元/平方公尺，調整之幅度為40.49%。Ｄ、編號12內湖路旁之維多利亞飯店，其於105年公告地價調整前為76,700元/平方公尺，調整後為115,000元/平方公尺，調整之幅度為49.93%。Ｅ、編號13內湖路堤頂大道路口之香榭花園酒店，其於105年公告地價調整前為76,700元/平方公尺，調整後為 115,000元/平方公尺，調整之幅度為49.93%。Ｆ、編號8 堤頂大道路口之沐蘭旅店，其於105年公告地價調整前為 87,100元/平方公尺，調整後為125,000元/平方公尺，調整之幅度為43.51%。（三）則顯然該等就商業區，特別係就飯店、會館等同類型商業土地之使用，竟以臨近大馬路者低、而以相對為裡地之系爭金泰段29地號所為調整，不論幅度亦或公告地價均為最高。況且，即便同屬相對為裡地、並同為樂群二路之編號15之美福飯店，其於105年公告地價調整前為96,000元/平方公尺，調整後為146,000元/平方公尺，調整之幅度為 52.08%。亦見原告所有之同樣作旅館商業用地之調整後地價為182,000元/平方公尺，調整之幅度為83.65%，亦極其不合理。八、又，本件105年度之公告地價調查結果，與前次之公告地價標準相較，如就金泰段周邊土地各別公告地價個案比較，依原證七之金泰段之圖面及比較表，可知本件縱暫不論就系爭金泰段29地號係以未曾區分商業使用與高級住宅使用混合併計，本即存有前述不當外，即便單以高級住宅之角度，其調幅亦遠高於週邊之高級住宅：（一）就此：（1）編號17代官山，其為位於明水路旁、前有大片政府開闢綠帶之河岸第一排住宅，於105年公告地價調整前為84,600元/平方公尺，調整後為141,000元/平方公尺，調整之幅度為66.67%。（2）編號18輕井澤，其同樣為位於明水路旁、前有大片政府開闢綠帶之位於河岸第一排之住宅，於105年公告地價調整前為82,871元/平方公尺，調整後為141,000元/平方公尺，調整之幅度為70.14%。（二）則顯然該等就高級住宅同類型商業土地之使用，以臨近主要道路、前有大片政府開闢綠帶之臨近大馬路者低；而竟以相對為裡地、靠業主自行開發設施之系爭金泰段29地號，所為調整，不論幅度亦或公告地價均為最高。就此更見如不將系爭金泰段29地號之商業旅館使用，與高級住宅區分為不同地價區段，其對原告商業旅館使用之部分，更遭受加成之不利益。九、末又，本件105年度之公告地價調查結果，與前次之公告地價標準相較，如就金泰段周邊土地各別公告地價個案比較，依原證七之金泰段之圖面及比較表，亦可知就持有空地、或符合經濟效能之終極使用前之暫設高爾夫場、停車場等臨時性設施之用地，其根本無助、或甚少助益於地方政府稅收之土地，竟仍持續給予偏低之公告地價及調幅，亦相對不公平於本件原告努力開發創造商業收益之地主，是該等公告地價即有不當之處：（一）就此：（1）編號5為高爾夫球練習場，於105年公告地價調整前為90,400元/平方公尺，調整後為127,000元/平方公尺，調整之幅度為40.49%。（2）此外未列入原證七圖表中、現仍作停車場使用之金泰段24-1~24-10等筆地號，於105年公告地價調整前為77,600元/平方公尺，調整後為115,000元/平方公尺，調整之幅度為48.20%。（二）基此，則相較於該等明顯屬於炒作土地之囤地行為之土地利用者，竟可獲得變相之地價稅減免之利益。而如原告係以自己之費用努力開發土地、使土地利用達到符合甚至高於經濟利益之標準、促進政府各項稅收之利用，竟仍遭逢公告地價調整時之不當對待。十、再者，本件被告就本件地價稅之計算，是按一般用地累進稅率35%課徵，亦與財產課稅應循之量能課稅原則相違，並有違反租稅公平原則：（一）按，依稅捐之「量能課稅原則」，就財產稅之課徵，既係應對於財產之「應有收益」為課稅，亦即解釋上必須該項課稅對象之財產，具有「收益可能性」作為課稅前提；則其係「收益可能」為要件，並以「維持財產」之前提下，適當就其「收益範圍」為課稅。亦即則其性質上為就「財產收益」而由政府按一定稅率課予稅捐；前提係因該財產客觀上具備「使用可能性」、「收益可能性」，才能成為適格之財產稅稅捐客體。而就地價稅而言，既經主管機關依「地調規則第9條就影響地價區段之項目為調查、依第 18條第1、2項妥慎畫分不同地價區段」等調查後確實依其「收益能力」認定地價，則該一「收益能力」又再按單位（每平方公尺）予以認定；則基此一按單位計算之原則，則縱便於同一課稅主體持有課稅總價不同之土地，其「財產收益」亦僅為按單位之數量比例增加，並不可能因持有單位多寡而有「累進收益」之效力。（二）至於因持有財產而有實際收益時，就其收益部分仍應核課所得稅；而就所得稅之立法，基於調節納稅人的收人和財富之目的而存有累進稅率自可理解；但就持有財產而課予之財產稅，諸如本件之地價稅，而如前述係按調查後之實際財產收益為前題，則自不應存有累進稅率之概念。（三）固然被告主張該等累進稅率，係依據現行法規適用之結果，然其係以違反租稅原則之政策性所制定之法律，然則現行土地稅法就其中「商業用地遭排除於其他產業用地均適用土地稅法第18條之基本稅率之列」之事實，即係違反課稅公平原則，而有違憲之情形： 1.按，「憲法第十九條規定，人民有依法律納稅之義務。所謂依法律納稅，係指租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，均應依法律明定之。各該法律之內容且應符合量能課稅及公平原則」，此大法官解釋第597號解釋參照。而無法律依據而為差別待遇者，不論其理由為何，皆因違反租稅法定主義而違憲；然縱便有法律依據但為差別待遇而無正當理由者，雖不違反租稅法定主義，但仍違反量能課稅及公平原則，亦屬前揭大法官解釋所稱之違憲至明。 2.現時之土地稅法於第十六條設有累進稅率之制度固屬事實，但其與地價稅等財產稅應依調查之「財產收益」為地價認定之本質、並不可能因持有之地價總數而發生「收益累進」之事實相違背，業如前述；然於同法第十八條，卻就各項產業並未平等對待，而獨獨排除商業土地不能適用基本稅率。則就該土地稅法第十八條排除商業用地之適用基本稅率，即有違反憲法之行業平等及租稅公平原則至明。3.而被告機關適用該等顯有違反憲法及大法官解釋之土地稅法，認定本件原告之地價稅不在第十八條之應適用基本稅率範圍，而認定應適用累計稅率，且適用較高級之35%，致造成原告受有稅捐上之不利益，原告自得請求鈞院審酌。十一、謹將被告輔助參加人台北市政府地政局於108年5月23日陳報狀所提之105年度「地價區段勘查表」、「區段地價估價報告表」，及本次所提102年度之「地價區段勘查表」、「區段地價估價報告表」說明如下：（一）依該不同年度之兩份書表可知，被告輔助參加人台北市政府地政局俱以無交易實例為由，均相同採用中山區18及 107地價區段為系爭土地之基準地價區段。依其中前後兩份區段地價估價報告表之漲幅，經比對其結果，可知於基準地價區段A18及B107於102年及105年之公告地價調查結果，僅調漲22.17%~26.47%之情形下，卻將二次調查期間均無買賣交易或收益實例之系爭土地之區段地價，獨自調高達73.88%，顯有極不符合比例原則之情形。（二）系爭土地係取得99年建字第0317號使用執照，持續供建築至103年12月29日建築完成，且其土地使用分區、建築面積、容積等等要素於該一期間，甚至建築完成後迄今，均未改變，而相關週邊亦無任何變動。但系爭土地區段地價，卻是基準地價區段之中山區18及107地價區段漲幅之三倍（73.88÷26.47=2.79倍、73.88÷22.17=3.33倍），則何以如此？並未見被告輔助參加人台北市政府地政局為任何說明。十二、本件系爭中山區第273-8號地價區段之土地之105年度公告之公告地價每平方公尺為182,000元，但請見輔助參加人答辯狀，則其自稱修正估計目標地價區段之區段地價為每平方公尺699,000元，見輔助參加人答辯狀證七區段地價估價報告表。就此：（一）實則依該一證五、證七，其明確指出係以無買賣交易或收益實例為由，而援引證十三至證十五之另二筆中山區第18、107號地價區段之調查結果，做為系爭土地之基準地價區段。但其二者顯有極大之差異： 1.按「中山區第18、107號地價區段依其「地價區段勘查表」（標註「13-1」之兩頁），其土地使用管制欄位述明為「使用分區：商4特、建蔽率65%、容積率560%』，而系爭「中山區第273-8號地價區段」依其「地價區段勘查表」（標註「5-1』頁）其土地使用管制欄位述明為「使用分區：娛樂區、建蔽率50%、容積率300%」、其他影響因素欄位附註「屬「台北好好看」土地，容積獎勵為原法定容積之50%，總容積為450%」，兩者極不相同。 2.此外，該地價區段勘查表中分別列有交通運輸、自然條件、土地改良、公共建設、特殊設施、環境污染、工商活動、發展驅勢及土地利用現況等各項影響地價區段價格之因素，並作為「影響地價區域因素分析明細表」（見標註「7-1」第2頁）之百分比調整之用，因兩者間相距多達四點五公里，毫無相關可言。而該「地價區段勘查表」，既係用來做為依該表所列各項優劣，並作為前述「影響地價區域因素分析明細表」（見標註「7-1」第2頁）之百分比調整之用，而後者亦列有各項數值可供調整，則何以捨近求遠，置同為週邊金泰段同為娛樂區土地之各「273各子號之地價區段」之不論交通運輸、自然條件、土地改良、公共建設、特殊設施、環境污染、工商活動、發展驅勢及土地利用現況等各項影響地價區段價格之因素俱為相同，卻不予援用？卻獨鍾情於距離四點五公里外、號稱「五條通」之林森北路、長春路口之「中山區第18、107號地價區段」？實令人費解。 3.而就「中山區第18、107號地價區段」之買賣交易實例，依「區段地價估價報告表」（標註為14-1）「中山區買賣實例調查估價表」（標註為15-1），雖經隱去其中個人資料，但其中18號地價區段僅有104年5月一例，107號地價區段則僅有103年12月兩例，但經上至內政部實價登錄網以「103年12月至104年10月」為條件，長春路可查得超過六十筆，而林森北路則超過200筆，則依地價調查估計規則第21條第1項「有買賣或收益實例估計正常單價之區段，以調整至估價基準日之實例土地正常單價，求其中位數為各該區段之區段地價」，其僅列一筆或僅二筆，於標註為14-1之「區段地價估價報告表」至少列十個欄位之情形下，即有未盡善良之調查義務而求取中位數之情形，而易陷於求取「符合設定目標價」、「不顧實際中位數」之情形。亦顯有故意、怠惰之情形。亦顯見其有流於型式，而得為操縱之情形等情。十三、並聲明：（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。（二）訴訟費用由被告負擔。參、被告則以：一、卷查原告所有系爭土地係按一般用地稅率課徵地價稅，又臺北市政府辦理105年重新規定地價等事實，此有臺北市政府 105年1月1日府地價字第10433542501號公告、臺北市不動產數位資料庫土地標示部及所有權部、系爭土地公告地價查詢及105年地價稅課稅明細表等資料附卷可稽。是答依土地稅法第15條、第16條及平均地權條例第16條、第17條等規定，按系爭土地105年公告地價182,000元之百分之八十為其申報地價，即每平方公尺145,600元核算課徵105年地價稅，洵屬有據。二、原告主張系爭土地105年度公告地價調高，針對系爭土地單獨對待，違反比例原則、平等原則、平均地權條例第15條及地價調查估價規則第3條等相關規定等語。按平均地權條例第2條、第4條、行為時第14條、第15條、第16條、行為時時第17條及地調規則第2條規定，未規定地價之土地，直轄市政府應分區調查最近一年之土地買賣價格或收益價格，依調查結果劃分地價區段並估計區段地價後，提交地評會評議，據以舉辦規定地價；規定地價後，每3年重新規定地價1次；地價評議委員會，由直轄市或縣（市）政府組織之，並應由地方民意代表及其他公正人士參加；已規定地價之土地，應按申報地價，依法徵收地價稅；土地所有權人未於公告期間申報地價者，以公告地價百分之八十為其申報地價；直轄市或縣（市）地政機關為地價調查估計之辦機關。復依地評會組織規程第4條規定，直轄市地評會置委員15人至16人，主任委員1人，由直轄市市長或副市長兼任；副主任委員1人，由直轄市政府秘書長或副秘書長兼任；其餘委員遞聘不動產估價師、地政、法律、工程、都市計畫專家學者、地政、財政或稅捐、工務或都市計畫、建設或農業主管人員等領域專家、學者及社會公正人士等擔任。又主管機關依調查結果劃分地價區段並估計區段地價後，應提交地價評議委員會評議，地價評議委員會係由地方公正人士、對地價有專門如識之學者、專家及地政、工務或都市計畫主管等人所組成，其成員依法皆具有鑑定事實之專業能力，對於地價係基於其客觀專業知識，綜合各該委員意見所為之評議結果，作成公平及專業之決定，具有高度之公正性及可信度，除其評定過程有未遵守相關之程序，或其判斷、評定有顯然違法或不當之情形，否則應尊重其有關地價之判斷，此有最高行政法院91年度判字第1396號判決及臺北高等行政法院97年度訴字第1944號判決意旨可資參照。三、查本案經答辯機關詢據臺北市政府地政局以106年3月10日北市地價字第|10603497400號函復，臺北市政府辦理土地公告地價作業，係依平均地權條例暨同條例施行細則、地價調查估計規則規規定，派員實地勘查各項影響地價之因素及其影響程度並調查地價動態後，歷經劃分地價區段及估計區段地價等定作業程序，提請地價評議委員會評議，計算宗地地價後公告；系爭土地位處本市基隆河中山橋至成美橋河道整治地區段徵收範圍北段（下稱大彎北段），都市計晝為娛樂區，地使用管制與附近周遭土地有別。系爭土地上住宅部分，104年實價登錄住宅買賣交易單價1坪介於146萬元至290萬元之間，亦明顯高於周邊住宅交易行情。臺北市政府綜合考量系爭土地使用管制、利用現況等各項影響地價因素與地價差異程度，依其使用分區界線與地籍線，將系爭土地單獨劃屬本市中山區第277-8號地價區段，並非單獨以系爭土地部分價格判斷之結果，亦無違反平等原則之情事。系爭土地之土地使用強度（總容積率450﹪）、利用現況與地價差異程度，均與大彎北段其他商業區、娛樂區及住宅區土地不同，故地價及漲幅有所不同，並無針對系爭土地單獨不公平對待之情形。是臺北市政府地政局依平均地權條例、地價調查枯計規則等相關規定程序辦理調查，依調查結果，將劃分之地價區段及估計之區段地價，提交地價評議委員會就各項影響地價因素綜合考量作成決議。系爭土地之調查估計、評議及公告地價作成程序並無違反相關法定程序之瑕疵，且決議結果既屬該委員會依法令所為之專業判斷，自應予以尊重，尚難認有違反比例原則、平等原則之情事。又該會既評定系爭土地105年公告地價每平方公尺182,000元，原告於公告期間並未申報地價，答辯機關按系爭土地重新規定地價之百分之八十即每平方公尺145,600元，為其申報地價，依土地稅法第 15條及第16條規定，核算系爭土地課稅地價總額500,237,920元，因超過本市105年累進起點地價41,709,000元約12倍，按一般用地累進稅率35﹪課徵105年地價稅計10,209,252元，並無違誤。是原告主張，核不足採等語，資為抗辯。四、並聲明：（一）駁回原告之訴。（二）訴訟費用由原告負擔。肆、參加人則以：一、有關原告所提系爭土地地價稅之稅基量化作業程序是否違法一節，查系爭土地依平均地權條例第14條規定105年應重新規定地價（即公告地價），按本府辦理公告地價作業，係併同公告土地現值作業，依平均地權條例暨其施行細則、及地價調查估計規則及內政部88年8月24日台（88）地字第8885163號函等相關規定，派員實地勘查各項影增地價之因素及其影響程度，並調查地價動態後，歷經劃分地價區段及估計區段地價等法定作業程序，提請本市地評會評定，據以計算宗地地價後公告。系爭土地105年公告土地現值及公告地價作業辦理情形說明如下：（一）劃分地價區段： 1.查系爭土地位處本市基隆河中山橋至成美橋河道整治地區區段徵收範圍北段（以下簡稱大彎北段），都市計畫為娛樂區（供觀光旅館使用），建蔽率50%，法定容積率為300%；次查本府94年7月1日核定公告本市都市計畫「修訂臺北市基隆河（中山橋至成美橋段）附近地區細部計畫娛樂區（供觀光旅館使用）街廓編號C2基地（系爭土地）土地使用分區管制規定計畫案」，取消原計畫「不准許住宅使用」之規定，系爭土地除允許符合「娛樂區」（供觀光旅館使用）之相關使用，亦為大彎北段商業區、娛樂區範圍內唯一可供合法住宅使用之土地，且依本府都市發展局核發103使字第0335號使用執照存根附表之建築物概要，系爭土地部分供一般旅館使用，部分供集舍住宅使用，又依注意事項第15點所示，系爭土地屬「台北好好看」計畫土地而獲容積獎勵，其獎勵增加樓地板面積為37,851.97平方公尺，達原法定容積之50%，總容積為450%，為大彎北段之最。綜合考量上開各項影響地價因素以及地價調查結果，依地調規則第19條規定以使用分區界線與地籍線為區段界線，將系爭土地劃屬本市中山區第273-8號地價區段，並依地調規則第9條規定填具地價區段勘查表，依法應無違誤。又系爭土地地上建築物用途雖有一般旅館、集合住宅等項目，惟皆屬同一使用執照，故劃分為單一地價區段依法尚無不符，有關原告主張系爭土地應依旅館及住宅使用劃為二個地價區段，劃為單一地價區段，應係對法令有所誤解。（二）估計區段地價： 1.次按區段地價之估計，應依該區段屬「有買賣或收益實例」或「無買賣及收益實例」，分別依地調規則第21條第1 項第1款或第2款規定估計區段之土地正常單價。 2.因系爭土地所屬中山區第273-8號地價區段於105年地價調查期間（103年9月2日至104年9月1日），未蒐集到適當買賣或收益實例，故屬「無買賣及收益實例」之區段，爰依同規則第21條第1項第2款之規定，以鄰近或適當地區有買賣實例且使用分區或編定用地相同之地價區段作為基準地價區段。考量系爭土地使用管制強度與附近周遭土地明顯有別，又依都市計畫書土地使用分區管制內容，其作一般旅館及國際觀光旅館之容積樓地板面積應達申請基地總容積樓地板面積之二分之一以上，其餘比照臺北市土地使用分區管制規則第三種商業區之使用組別，故以適當地區有買賣實例、已依同規則第21條第1項第1款規定估計出區段地價且使用分區均為「商業區」之中山區第18號及第107 號地價區段作為基準地價區段，經綜合考量系爭土地使用管制（含土地使用強度、合法使用項目等）、利用現況等各項影響地價因素，並按影響地價區域因素評價基準表及「臺北市任宅、商業、工業、農業用地影響地價區域因素評價基準明細表」修正估計系爭土地105年所屬中山區第 273 -8號地價區段（目標地價區段）之區段地價為每平方公尺699,000元（即一般正常交易價格），此有區段地價估價報告表可稽，依法應無違誤。 3.基上，系爭土地所屬地價區段係依地調規則第21條第1項第2款無買賣或收益實例區段規定方法，於鄰近或適當地區選取兩個以上使用分區相同或使用性質類似，且已估計出該區段地價之區段，作為基準地價區段，再按影響地價區域因素評價基準明細表修正估計其區段地價，並非依同條項第1款規定以調整至估價基準日之實例土地正常單價，求其中位數為其區段地價，故原告稱系爭土地105年公告地價係單獨、片面以住宅部分價格實例為判斷一節，實係主觀之臆測，不足採憑。（三）提請地評會評定、計算宗地公告土地現值及公告地價： 1.公告土地現值： (1)按平均地權條例第46條規定，直轄市或縣（市）政府對於轄區內之土地，應經常調查其地價動態，繪製地價區段圖並估計區段地價後，提經地價評議委員會評定，據以編製土地現值表於每年1月1日公告。 (2)故本府辦理前揭劃分地價區段等流程後，參酌上述估計區段地價（一般正常交易價格），提請地評會評定，並依該委員會104年12月9日第59次會議決議，臺北市105 年公告土地現值案住宅區、商業區、工業區等土地依所調查之一般正常交易價格93%查計，復依平均地權條例第46條規定，製成臺北市中山區105年公告土地現值/價區段地價評議表，系爭土地所屬中山273-8號地價區段之105年公告土地現值區段地價擬評為每平方公尺650,000元（以一般正常交易價格699,000元之93%計，未達千位四捨五入），並提經該委員會104年12月16日第60次會議依法評定通過。 2.公告地價：至105年公告地價部分，亦經前揭劃分地價區段等流程後，參酌上述估計區段地價（一般正常交易價格），提請地評會依平均地權條例施行細則第64條、內政部88年8月24 日台（88）內地字第8885163號函釋等規定辦理評議。經該委員會第59次會議決議，臺北市105年度公告地價按105年公告土地現值之28%計算調整，復依平均地權條例第15 條規定，製成臺北市中山區105年公告土地現值/公告地價區段地價評議表，系爭土地所屬中山區第273-8號地價區段之105年公告地價區段地價擬評為每平方公尺182,000元（以105年公告土地現值650,000元之28%計），並提經該委員會第60次會議依法評定通過。嗣據以依地價調查估計規則第23條規定計算，以區段地價作為宗地單位地價，於105年1月1日以府地價字第10433542501號公告臺北市105 年公告地價表，系爭土地105年公告地價每爭方公尺182,000元。（四）綜上所述，本府辦理系爭土地公告土地現值及公告地價作業，由地價區段劃分、估計區段地價等程序，多公告地價評定，業依相關法令規定及法定程序辦理，均於法有據，尚無違法情事。二、至原告指摘「系爭土地在公告地價調查期間內，有無買賣及收益案例一事，稅基量化之權責機關臺北市政府地政局前後陳述相互矛盾一節」，依地調規則第6條第2項規定，得採用不動產成交案件申報登錄之實際資訊（實價登錄），作為地價調查之買賣實例，再進一步依同規則第14條規定估計「土地」正常單價，並依同規則第6條填具買賣實例調查估價表，始符合同規則第21條第1項第1款規定「有買賣實例」之情形，復以調整至同規則第17條估價基準日之買賣實例土地正常單價，求其中位數為該區段之區段地價。查系爭土地於地價調查期間，未蒐集到收益實例，另其地上「住宅」區分所有建物部分雖查有「房地」買賣實價登錄案例，交易價格介於每坪約140萬元至290萬元之間，惟系爭土地現況除住宅尚兼具觀光旅館使用，僅憑住宅部分買賣實價登錄價格，尚無法依同規則第14條規定估算全棟「房地」可出售總價格，進而據以估算「土地」正常單價，故系爭土地應屬同規則第21條第1項第2款規定，無適當買賣及收益實例區段，相關作業程序於法尚無不合。綜上，有無實價登錄案例，及有無地調規則規定之買賣或收益實例，係屬二事，故亦無原告所提陳述相互矛盾情形。三、另被告補充主張貴院應一併查明「核定規定地價與公告地價之斟酌因素及其權重有無異同。例如在『規定地價』之核定過程中，是否有一併參酌土地交易案例之市價。還是只單純考量『一年期土地租賃所能獲致之租金總額』？」及「上述斟酌因素與權重之『異同』是否能『如實』呈現『一年期土地使用收益金額』與『土地市場交易價格』之差異。」等部分，依現行法令地價調查及估計作業係由中央統一規範，按本府辦理公告地價及公告土地現值作業，已詳如前述悉依內政部訂頒相關法令規定及法定程序辦理，其中有關地價區段劃分及區段地價查估等法定作業係依平均地權條例第15條、第46條暨其施行細則、地調規則等規定併同辦理，並提經地評會分別評定各區段公告土地現值及公告地價之區段地價。另公告地價既由地評員會評議球定，參照最高行政法院91年度判字第1396號判決及臺北高等行政法院97年度訴字第1944號判決意旨之見解，地評會依上開組織規程第4條規定係由地方公正人士、對地價有專門知識之學者、專家及地政、工務或都市計畫主管等人所組成，其成員依法皆具有鑑定事實之專業能力，對於地價係基於其客觀專業知識，綜合各該委員意見所為之評議結果，作成公平及專業之沬定，具有高度之公正性及可信度，除其評定過程有未遵守相關之程序，或其判斷、評定有顯然違法或不當之情形，否則應尊重其有關地價之判斷。是以本案既已踐行前揭作業程序，就系爭土地依地價調查結果，劃分地價區段及估計區段地價，並提交地價評議委員會依法評定，自應予以尊重，併予陳明。四、輔助參加人以中山區第18號及第107號地價區段作為系爭土地所屬「目標地價區段」即中山區第273-8號地價區段之「基準地價區段」，主要即係因考量有關土地使用管制上使用強度及用途，系爭土地與其周遭之土地「顯然有別」，故於「目標地價區段之區段地價估計上」，乃以與目標地價區段均為「商業區」、「使用現況為住商（包含旅館）混合」等影響地價「形成相近」之區域因素之基準地價區段，並按影響地價區域因素評價基準明細表修正目標地價區段之「區段地價」，是系爭土地公告地價之評定係依地價調查估價規則第21條第1項第2款等規定為合法裁量及判斷，於法尚無違誤：（一）因系爭土地具有都市計畫法規範上「土地使用管制強度及用途」此一強力影響區域地價因素之特徵，且因系爭土地之地價調查期間(估價作業時間為104年，故按地價調查估計規則第17條第3項，地價調查時間為103年9月2日至104 年9月1日)，於「系爭土地所屬目標地價區段」未蒐集到適當買賣或收益實例，故屬「無買賣及收益實例」之地價區段，應按地調規則第21條第1項第2款規定於鄰近或適當地區選取二個以上使用分區或編定用地相同者，作為基準地價區段，如無法選取使用分區或編定用地相同之基準地價區段者，得以鄰近使用性質類似或其他地價區段之區段地價修正之。故輔助參加人依循前開規定，已依地調規則第21條第1項第1款估計出區段地價，且使用分區同為「商業區」、使用現況同為「住商混合」及使用強度即容積率相近（目標地價區段為450%；基準地價區段為560%）之中山區第18號及第107號地價區段作為修正估計目標地價區段之區段地價之基準地價區段（按此即相當於比較法之區域因素調整，基準地價區段為比較標的、目標地價區段為勘估標的。見輔助參加人行政訴訟陳報狀狀證5-1、答辯狀之證6第8頁，並比對行政訴訟陳報狀證13-1至證15-1）。詳言之，輔助參加人所選之基準地價區段本身之區段因素項目乃與影響目標地價區段之區段地價形成之區域因素相同或相近，核與地調規則第21條第1項第2款規定相符，足見輔助參加人依法所為之區段地價估計方法，並無違誤。原告泛稱目標地價區段與基準地價區段兩者極不相同，顯出於自己主觀之歧見。（二）此外，原告指摘輔助參加人捨近求遠置周遭土地即中山區第273-各子號地價區段不顧，顯係忽略系爭土地與周遭土地雖屬同一供需圈，惟如前述，其影響價格形成甚大之「土地使用管制」之區域因素卻有顯著差異，且因於「系爭土地所屬目標地價區段」（即273-8區段）無適當買賣或收益實例，始依法選取上開基準地價區段，與地調規則第21條第1項規定並無不合，至於前開作為基準地價區段之已估計出的區段地價如何形成，乃屬另外一事，查參加人依地調規則第4條及第6條規定調查前開基準地價區段之不動產成交案件申報登錄之實際資訊（實價登錄）案例，填具買賣實例調查估價表，作成地調規則第21條第1項第1款所稱「買賣實例」，復依同款規定以調整至估價基準日之實例土地正常單價，求其中位數為各該區段之區段地價，於法並無不符，是原告稱被參加人選為基準地價區段之18、107地價區段依實價登錄資料顯示有超過60筆、200筆買賣或收益實例，應取其中位數卻未為之而有怠惰之情一節，或係出於法令之誤解，不足為採。五、關於原告主張系爭土地上之「住宅」及「旅館飯店」區域應為不同地價區段，蓋實務上常常將同一地號、同一建物予以分割分別適用不同地價區段，如華泰王子飯店、錢櫃林森北路店均屬單一之建築而其基地跨越繁榮街道路線價區段及裡地地價區段，故輔助參加人以系爭土地上之建物為同一使用執照、有不可分割性為由認系爭土地應劃為相同之地價區段，並不足採云云，實則：（一）按地調規則第18條第1項規定：「（第1項）劃分地價區段時，應攜帶地籍圖、地價分布圖及地價區段勘查表實地勘查，以鄉（鎮、市、區）為單位，斟酌地價之差異、當地土地使用管制、交通運輸、自然條件、土地改良、公共建設、特殊設施、環境污染、工商活動、房屋建築現況、土地利用現況、發展趨勢及其他影響地價因素，於地籍圖上將地價相近、地段相連、情況相同或相近之土地劃為同一地價區段。（第2項）已開闢道路及其二側或一側帶狀土地，其地價與一般地價區段之地價有顯著差異者，得就具有顯著商業活動之繁榮地區，依當地發展及地價高低情形，劃設繁榮街道路線價區段。繁榮街道以外已開闢之道路，鄰接該道路之土地，其地價顯著較高者，得於適當範圍劃設一般路線價區段。」、第19條規定：「地價區段之界線，應以地形地貌等自然界線、道路、溝渠或使用分區、編定使用地類別等使用管制之界線或適當之地籍線為準。繁榮街道路線價區段，應以裡地線為區段界線。路線價區段之界線，應以距離臨街線適當深度範圍為準。」（二）準上，查系爭土地所屬地價區段位於大彎北段區段徵收範圍，均依都市計畫整體規劃及開發運用，尚無前開地價調查估計規則第18條第2項所指已開闢道路及其二側或一側帶狀土地之地價與一般地價區段之地價有顯著差異，而得劃設「繁榮街道路線價區段」之情形，且系爭金泰段29地號土地之地號單一，使照單一，使用分區均為娛樂區，其上建築物有立體混合住宅及飯店旅館使用情形，並無法如原告所稱將其拆分成兩種不同用地以進行地價區域因素評價，故輔助參加人依前開地調規則第18條第1項規定將之劃分為同一地價區段，實屬有據，原告前開主張，顯係出於自己主觀之歧見，不足為採。六、原告誤解地調規則第21條第1項第1款規定所稱買賣實例，並未顧及同規則第14條有關以買賣實例估計土地正常單價方法之規定，且似有誤將「地價區段之劃分」及「區段地價估計」所應考量之因素混為一談：（一）按「調查買賣或收益實例時，應依買賣或收益實例調查估價表之項目調查並填寫之。前項調查得採用不動產成交案件申報登錄之實際資訊，或採用當事人、四鄰、不動產估價師、不動產經紀人員、地政士、金融機構、公有土地管理機關、司法機關或有關機關（構）提供之資訊。」、「買賣或收益實例如有下列情形之一，致價格明顯偏高或偏低者，應先作適當之修正，記載於買賣或收益實例調查估價表。但該影響交易價格之情況無法有效掌握及量化調整時，應不予採用：……。」及「以買賣實例估計土地正常單價方法如下：一、判定買賣實例情況，非屬特殊情況者，買賣實例總價格即為正常買賣總價格；其為特殊情況者，應依第七條及第八條規定修正後，必要時並得調查鄰近相似條件土地或房地之市場行情價格，估計該買賣實例之正常買賣總價格。……三、地上有區分所有建物，買賣實例為其中部分層數或區分單位者，其土地正常買賣單價之計算程序如下：…估算全棟房地可出售總價格。…」以上分別為地調規則第6條、第7條及第14條所明定，故同規則第21條第1項第1款規定之「買賣實例」，係依同規則第6 條規定，填具買賣實例調查估價表，採用不動產成交案件申報登錄之實際資訊（實價登錄），作為地價調查之買賣實例，再進一步依同規則第14條規定估計「土地」正常單價，故實價登錄案例並不等同第21條之買賣或收益實例。經查系爭土地於地價調查期間，未蒐集到收益實例，至買賣實例，雖查有系爭土地上區分所有建物「住宅」之「房地」買賣實價登錄案例，價格介於每坪140萬至290萬元間，惟系爭土地現況除住宅外尚兼具觀光旅館使用，並未查獲觀光旅館部分買賣實例，故僅憑住宅部分之買賣實價登錄價格，尚無法依同規則第14條第1項第3款規定估算「全棟房地」可出售總價格，進而據以估算「土地」正常單價，故依體系解釋及論理解釋，系爭土地應認為屬於同規則第21條第1項第2款規定之「無買賣及收益實例之區段」。從上說明，足見原告前開指摘參加人稱系爭土地不能劃分住宅與旅館不同區段，又不能以住宅買賣作為買賣實例，有矛盾、選擇適用一節，不僅混淆地價區段劃分與區段地價估計，且於法容有誤解，自不足採。（二）復查，原告指摘基準地價區段買賣實例選取「住家用」而捨系爭土地「住家用」買賣實例不用，恣意違反裁量餘地一節，實則作為系爭土地之基準地價區段之前開第18號及第107號地價區段使用現況為住商混合，可藉由調查之房地市場行情價格及相關資訊，推估各樓層可出售面積、各樓層房地正常買賣平均單價等，估算全棟房地可出售總價格後，進一步估算土地正常單價，符合前開地調規則第14條規定。惟系爭土地供一般旅館使用部分尚無實價登錄案例，自無法依前開規定估算「各樓層房地正常買賣平均單價及全棟房地可出售總價格」，已如前述，是兩者情況不同，尚無原告前開所稱恣意情事，原告主張自無可採。七、參加人就105年公告地價之評定作業，核無原告所稱違反地價評議之不當情形：（一）公告土地現值與公告地價關係法規 1.按平均地權條例（下稱平權條例）第46條規定：「直轄市或縣（市）政府對於轄區內之土地，應經常調查其地價動態，繪製地價區段圖並估計區段地價後，提經地價評議委員會評定，據以編製土地現值表於每年一月一日公告，作為土地移轉及設定典權時，申報土地移轉現值之參考；並作為主管機關審核土地移轉現值及補償徵收土地地價之依據。」同條例第40條第4項規定：「公告土地現值，不得低於一般正常交易價值之一定比例。」土地稅法第33條第4項規定：「公告土地現值，應調整至一般正常交易價格。」據上規定，內政部一段時間即邀集各直轄市、縣（市）政府主管機關檢討，公告土地現值就一般正常交易價格之占比，目前以台北市而言，至少是九成。 2.次按行為時平權條例第14條規定：「規定地價後，每三年重新規定地價一次。但必要時得延長之。重新規定地價者，亦同。」（按106年5月10日修正後第14條規定每兩年重新規定地價一次），第15條規定：「直轄市或縣（市）主管機關辦理規定地價或重新規定地價之程序如左：一、分區調查最近一年之土地買賣價格或收益價格。二、依據調查結果，劃分地價區段並估計區段地價後，提交地價評議委員會評議。三、計算宗地單位地價。四、公告及申報地價，其期限為三十日。五、編造地價冊及總歸戶冊。」；平權條例施行細則第64條規定：「在舉辦規定地價或重新規定地價之當年，直轄市或縣（市）政府地價評議委員會得以依本條例第四十六條編製之土地現值表，作為評定公告地價之參考。」復按內政部為利地方政府作業，以88年8月24日台（88）內地字第8885163號函令「公告地價之評定原則」為：「（略），有關公告地價之評定原則，係以當年7月1日為公告地價日期，並由直轄市或縣（市）政府地價評議委員會參考當年土地現值表、前次公告地價、地方財政需要、社會經濟狀況及民眾地價稅負擔能力等因素辦理評定。」（按平均地權條例第46條修正後，自92年起公告日期改為每年1月1日） 3.從上開法規規定可知，公告土地現值係每年1月1日為之，行為時公告地價則原則上每三年為之，而其基礎均係每年所為有關「區段地價」估計作業，惟公告現值，以台北市目前而言，係就區段地價估計作業完成所得區段地價(按又稱一般正常交易價格)至少九成為計；而公告地價，則再以當年公告土地現值為參考因素之一，此外並參考前次公告地價、地方財政需要、社會經濟狀況及民眾地價稅之稅負能力等因素，綜合考量為之。（二）本件105年系爭目標地價區段之公告地價，係依平權施行細則第64條及上開內政部88年8月24日台（88）內地字第 8885163號函，送請地評會委員評議，則地評會委員依照上開內政部函示之公告地價評定原則，自應依法就當年土地現值表、前次公告地價、地方財政需要、社會經濟狀況及民眾地價稅負擔能力等因素辦理評定，參地評會第59次會議之各委員發言即知，委員已有就前揭5項評定原則為評議，蓋地評會之任務乃在把關地價人員為估價作業之合法性，且因此已為地價稅或土地增值稅「稅基」量化之最後確認，及考量區段價法所偏重追求稽徵效率之傾向，此5項評定原則乃帶有化約考量輔助參加人轄區內所有土地所有權人之經濟負擔能力之功能，合於憲法上量能課稅原則之意旨（參照司法院釋字565號解釋理由書：「依租稅平等原則，納稅義務人應按其實質稅負能力，負擔應負之稅捐。迄至司法院釋字745號解釋，則已明確提及量能課稅原則」），且此屬本狀首揭行政機關判斷餘地領域，是原告所稱僅在討論稅費負擔能力之情況一節，即見原告行政訴訟準備七狀第7頁第3點（3）、（4）），顯係出於事實誤會或係誤解法規及相關行政作業所致，不足為採。準上，系爭105年之公告地價，乃係參加人依照「105年公告現值之28%計算調整」，故105年擬評之公告地價區段地價為182,000元/㎡（計算式：650,000×0.28＝182,000元 /m2），並經地評會104年12月16日第60次會議評定通過而為「公告地價」。另因系爭目標地價區段非為繁榮街道路線價區段，故依地調規則第23條第2款規定，本件105年公告地價（區段地價）即係以182,000元/㎡為宗地單位地價，並於105年1月1日以府地價字第10433542501號公告，系爭土地105年公告地價為182,000元/㎡。（三）綜上，原告所稱之區段地價699,000元/㎡係指地調規則第3條第5款之「估計區段地價」，其實際尚須經地評會評定，並於計算宗地單位地價，並公告成為公告現值或公告地價後，始為原告所稱之105年公告地價為182,000元/㎡。是本件參加人有關地價調查估計作業及地評會評議過程皆依法為之，實無原告指摘之瑕疵及有針對原告土地為違反地調規則之合理公平性對待之問題等語，以資抗辯。伍、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，業據提出被告105年01期稅籍編號101059457000繳款書（見本院卷一第25頁）、被告106年1月24日北市稽法甲字第10531036500號復查決定（見本院卷一第26至32頁）、臺北市政府106年6月8日府訴一字第 10600092500號訴願決定（見本院卷一第33至40頁）、臺北市105年公告地價區段地價分布圖（見本院卷一第43頁）、臺北市中山區大直金泰段24-1地號公告地價表（見本院卷一第46頁）、臺北市政府都市發展局103使字第0335號使用執照存根（見本院卷一第87至91頁）、臺北市政府94年7月1日府都規字第09413518800號公告（見本院卷一第92至97頁）、內政部104年9月7日台內地字第1041307586號函（見本院卷一第98至101頁）、臺北市政府地政局106年12月5日北市地價字第10633171600號函（見本院卷一第118至119頁）、臺北市107年公告地價區段地價分布圖（見本院卷一第277頁）、105年273-8地價區段勘查表（見本院卷二第11頁）、 273-8區段地價估價報告表（見本院卷二第13頁）、影響地價區域因素分析表（見本院卷二第15頁）、105年18地價區段勘查表（見本院卷二第17頁）、105年107地價區段勘查表（見本院卷二第19頁）、105年18區段地價估價報告表（見本院卷二第21頁）、105年107區段地價估價報告表（見本院卷二第23頁）、買賣實地調查估價表（見本院卷二第25至29頁）、內政部103年6月13日台內地字第1030187119號函（見本院卷二第127至129頁）、內政部88年8月24日台（88）內地字第8885163號函（見本院卷二第131頁）等原處分卷、訴願卷所附證物為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：一、系爭土地所在之地價區段是否「無買賣交易實例」？二、參加人將系爭土地劃屬台北市中山區第273-8號地價區段，並選擇基準地價區段即中山區18號及107號地價區段，有無違誤？三、系爭地價稅按一般用地累進稅率35%課徵，有無違反租稅公平原則？四、基準地價區段僅調漲22.17%~26.47%，系爭土地之區段地價卻調高73.88%，有無違誤？系爭土地公告地價之調查估計、評議有無程序之瑕疵?是否違反比例原則、平等原則？陸、本院之判斷：一、本件應適用之法條與法理：（一）土地稅法第3條第1項第1款規定：「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。」（二）土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」（三）土地稅法第15條規定：「地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣（市）轄區內之地價總額計徵之。前項所稱地價總額，指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新規定地價，經核列歸戶冊之地價總額。」（四）土地稅法第16條第1項第3款規定：「地價稅基本稅率為千分之十。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵：......三、超過累進起點地價十倍至十五倍者，就其超過部分課徵千分之三十五。」（五）平均地權條例第2條規定：「本條例所稱主管機關：在中央為內政部；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣（市）政府……。」（六）平均地權條例第4條規定：「本條例所定地價評議委員會，由直轄市或縣（市）政府組織之，並應由地方民意代表及其他公正人士參加；其組織規程，由內政部定之。」（七）行為時平均地權條例第14條規定：「規定地價後，每三年重新規定地價一次。但必要時得延長之。重新規定地價者，亦同。」（八）平均地權條例第15條規定：「直轄市或縣（市）主管機關辦理規定地價或重新規定地價之程序如左：一、分區調查最近一年之土地買賣價格或收益價格。二、依據調查結果，劃分地價區段並估計區段地價後，提交地價評議委員會評議。三、計算宗地單位地價。四、公告及申報地價，其期限為三十日。五、編造地價冊及總歸戶冊。」（九）平均地權條例第16條規定：「舉辦規定地價或重新規定地價時，土地所有權人未於公告期間申報地價者，以公告地價百分之八十為其申報地價。土地所有權人於公告期間申報地價者，其申報之地價超過公告地價百分之一百二十時，以公告地價百分之一百二十為其申報地價；申報之地價未滿公告地價百分之八十時，得照價收買或以公告地價百分之八十為其申報地價。」（十）行為時平均地權條例第17條規定：「已規定地價之土地，應按申報地價，依法徵收地價稅。」（十一）土地稅法施行細則第20條第1項規定：「地價稅依本法第四十條之規定，每年一次徵收者，以八月三十一日為納稅義務基準日；每年分二期徵收者，上期以二月二十八3日（閏年為二月二十九日），下期以八月三十一日為納稅義務基準日。各年（期）地價稅以納稅義務基準日土地登記簿所載之所有權人或典權人為納稅義務人。」（十二）地調規則第1條規定：「本規則依土地法施行法第四十條規定訂定之。依本規則所為之地價調查估計，應符合平均地權條例有關規定。」（十三）地調規則第2條規定：「直轄市或縣（市）地政機關為地價調查估計之主辦機關。」（十四）地調規則第3條規定：「地價調查估計之辦理程序如下：一、蒐集、製作或修正有關之基本圖籍及資料。二、調查買賣或收益實例、繪製地價區段草圖及調查有關影響區段地價之因素。三、估計實例土地正常單價。四、劃分或修正地價區段，並繪製地價區段圖。五、估計區段地價。六、計算宗地單位地價。」（十五）地調規則第18條第1項規定：「（第1項）劃分地價區段時，應攜帶地籍圖、地價分布圖及地價區段勘查表實地勘查，以鄉（鎮、市、區）為單位，斟酌地價之差異、當地土地使用管制、交通運輸、自然條件、土地改良、公共建設、特殊設施、環境污染、工商活動、房屋建築現況、土地利用現況、發展趨勢及其他影響地價因素，於地籍圖上將地價相近、地段相連、情況相同或相近之土地劃為同一地價區段。（第2項）已開闢道路及其二側或一側帶狀土地，其地價與一般地價區段之地價有顯著差異者，得就具有顯著商業活動之繁榮地區，依當地發展及地價高低情形，劃設繁榮街道路線價區段。繁榮街道以外已開闢之道路，鄰接該道路之土地，其地價顯著較高者，得於適當範圍劃設一般路線價區段。」、第19條規定：「地價區段之界線，應以地形地貌等自然界線、道路、溝渠或使用分區、編定使用地類別等使用管制之界線或適當之地籍線為準。繁榮街道路線價區段，應以裡地線為區段界線。路線價區段之界線，應以距離臨街線適當深度範圍為準。」（十六）地評會組織規程第2條規定：「直轄市或縣（市）政府應依本規程組織地價及標準地價評議委員會（以下簡稱本會），評議地價、標準地價事項。」（十七）地評會組織規程第3條規定：「本會任務為下列事項之評議：一、地價區段之劃分及各區段之地價。二、土地改良物價額。三、市地重劃前後及區段徵收後之地價。四、依法異議之標準地價。五、土地徵收補償市價及市價變動幅度。六、依法復議之徵收補償價額。七、其他有關地價及標準地價評議事項。」（十八）地評會組織規程第4條規定：「本會置委員十五人或十六人，其中一人為主任委員，由直轄市市長或副市長、縣（市）長或副縣（市）長兼任；一人為副主任委員，由直轄市政府或縣（市）政府秘書長或副秘書長兼任；其餘委員，由直轄市或縣（市）政府就下列人員遴聘之：一、議員代表一人。二、地方公正人士一人。三、地政專家學者二人。四、不動產估價師二人或三人。五、法律、工程、都市計畫專家學者各一人。六、地政主管人員一人。七、財政或稅捐主管人員一人。八、工務或都市計畫主管人員一人。九、建設或農業主管人員一人。本會委員任期三年，期滿得續聘之。但代表機關、團體出任者，應隨其本職進退。第一項委員出缺時，直轄市或縣（市）政府應予補聘，其任期以至原委員任期屆滿之日為止。直轄市、縣（市）議會未推派議員代表者，直轄市、縣（市）政府應另遴聘地政專家學者或不動產估價師擔任委員……。」（十九）地評會組織規程第12條規定：「本會決議事項，以直轄市或縣（市）政府名義行之。」（廿）臺北市稅捐稽徵處105年10月4日北市稽財甲字第105332 76200號公告：「主旨：公告開徵臺北市105年地價稅。……公告事項：……四、本年地價稅係按105年1月1日重新規定之地價計徵，本市105年累進起點地價為4,170萬9,000元，稅額計算方式如下：（一）一般土地：（課稅地價×適用稅率）－累進差額＝本年應納地價稅額 ……4、第4級：（458,799,001元～667,344,000元× 35%－7,299,075元）＝本年應納地價稅額=…….。」二、系爭土地所在之地價區段，的確「無買賣交易實例」：（一）原告所有系爭土地，經參加人劃分地價區段（劃屬台北市中山區第273-8號地價區段，詳後），因該地價區段105年地價調查期間（103年9月2日至104年9月1日）無買賣及收益實例，遂以鄰近或適當地區有買賣實例且使用分區或編定用地相同之地價區段（中山區第18號及第107號地價區段）作為基準地價區段，提請地評會評定、計算宗地公告土地現值及公告地價，經被告核課105年地價稅計1,020萬9,252元，本院經核尚無不合。（二）原告雖主張系爭土地所在之地價區段並非「無買賣交易實例」，系爭土地在公告地價調查期間內，有無買賣及收益案例一事，稅基量化之權責機關臺北市政府地政局前後陳述相互矛盾，「輔助參加人業坦承系爭土地之個案買賣交易實例存在至明，但仍以無買賣實例方式辦理。是其顯然認為『純住宅』與『飯店旅館』部分不可相提併論，而應予區分適用，故而方會稱本件就算有『純住宅的（買賣交易實例）』，但不足以作為系爭土地之買賣交易實例，惟何以原告質疑應就系爭土地區分住宅與一般旅館不同區段時，參加人又稱屬同一使用執照故劃分單一地價區段於法尚無不符？又18、107地價區段買賣實例有關證13-1、14 -1、15-1顯示三個賣賣實例均為純住宅，何以該地價區段可以用一、二件純住宅之交易實例做為該「商4特」商業區買賣實例，而本件不能用純住宅買賣實例？是參加人有恣意違反裁量」云云。（三）按【地價稅之稅基量化標準，係依平均地權條例第13條及同條例第14條作成之「規定地價」（原則上2年核定1次）。……(5)故在本案中，有關系爭土地之地價稅稅基量化結果，有無違法情事，即應以上述估價判準為核心觀點，檢證估價權責機關臺北市政府地政局及地價評議委員會有無「如實」踐行平均地權條例第15條所定之法定作業程序。以及權責機關在踐行每一程序步驟時，有無違反「上訴人所具體指明」之相關作業程序規定。此時：①若上訴人無法具體指明權責機關違反何項程序規範，或者實體判斷有何濫權違法情事存在，則權責機關之最後判斷結論，即應有「判斷餘地」理論之適用，上訴人不能再就其公告結果為爭議。②但若上訴人已指明地價稅稅基核定機關之核定作業程序確有「在事實不明基礎下為法律適用」或者「有未遵守稅捐法制基本建置原則」等具體違法情事者，法院即應實體審認判斷，不得再引用「判斷餘地」理論，拒絕違法性之實質審查。】（最高行政法院107年判字第624號判決參照，該案課稅標的與本件為同一地號），是系爭土地105年公告地價之估價權責機關（即臺北市政府地政局及地評會）有無「如實」踐行平均地權條例第15條所定之法定作業程序，以及權責機關在踐行每一程序步驟時，有無違反相關作業程序規定，本院即有調查之必要。（四）按地調規則第6條、第7條及第14條規定：「調查買賣或收益實例時，應依買賣或收益實例調查估價表之項目調查並填寫之。前項調查得採用不動產成交案件申報登錄之實際資訊，或採用當事人、四鄰、不動產估價師、不動產經紀人員、地政士、金融機構、公有土地管理機關、司法機關或有關機關（構）提供之資訊。」、「買賣或收益實例如有下列情形之一，致價格明顯偏高或偏低者，應先作適當之修正，記載於買賣或收益實例調查估價表。但該影響交易價格之情況無法有效掌握及量化調整時，應不予採用：……。」及「以買賣實例估計土地正常單價方法如下：一、判定買賣實例情況，非屬特殊情況者，買賣實例總價格即為正常買賣總價格；其為特殊情況者，應依第七條及第八條規定修正後，必要時並得調查鄰近相似條件土地或房地之市場行情價格，估計該買賣實例之正常買賣總價格。……三、地上有區分所有建物，買賣實例為其中部分層數或區分單位者，其土地正常買賣單價之計算程序如下：……估算全棟房地可出售總價格。……」，故同規則第21條第1項第1款規定之「買賣實例」，係依同規則第6條規定，填具買賣實例調查估價表，採用不動產成交案件申報登錄之實際資訊（實價登錄），作為地價調查之買賣實例，再進一步依同規則第14條規定估計「土地」正常單價，實價登錄案例並不等同第21條之買賣或收益實例。（五）經查系爭土地於地價調查期間（103年9月2日至104年9月1日），未蒐集到收益實例，至買賣實例，雖查有系爭土地上區分所有建物「住宅」之「房地」買賣實價登錄案例，價格介於每坪140萬至290萬元間，惟系爭土地現況除住宅外尚兼具觀光旅館使用，並未查獲觀光旅館部分之買賣實例，故僅憑住宅部分之買賣實價登錄價格，尚無法依同規則第14條第1項第3款規定估算「全棟房地」可出售總價格，進而據以估算「土地」正常單價，故解釋上，系爭土地應認為屬於同規則第21條第1項第2款規定之「無買賣（及收益）實例之區段」（因無法達到「區段土地價格估計」之目的）；至不區分住宅與旅館而將系爭土地劃為同一地價區段，係因系爭土地不符合地調規則第18條第2項「已開闢道路及其二側或一側帶狀土地之地價與一般地價區段之地價有顯著差異」之要件（詳後）。是原告主張參加人稱系爭土地不能劃分住宅與旅館不同地價區段，又不能僅以住宅之買賣作為買賣實例，有矛盾、選擇適用云云，乃將「地價區段劃分」與「區段地價估計」二者混淆，原告尚有誤會。（六）原告並主張參加人於基準地價區段買賣實例選取「住家用」，而捨系爭土地「住家用」買賣實例不用，恣意違反裁量餘地云云，惟查系爭土地之基準地價區段之前開第18號及第107號地價區段使用現況為住商混合（詳後），可藉由調查之房地市場行情價格及相關資訊，推估各樓層可出售面積、各樓層房地正常買賣平均單價等，估算全棟房地可出售總價格後，進一步估算土地正常單價，符合前開地調規則第14條規定。惟系爭土地供一般旅館使用部分與住商使用不同，尚無實價登錄案例，亦無法經由調查而知悉供一般旅館使用部分之正常買賣平均單價，自無法依前開規定估算「各樓層房地正常買賣平均單價及全棟房地可出售總價格」，是兩者情況不同，參加人於本案中未依「住家用」買賣實例推估一般旅館使用部分之正常買賣平均單價，尚難謂有何恣意情事。（七）綜上，區段地價之估計，應依該區段屬「有買賣或收益實例」或「無買賣及收益實例」，分別依地調規則第21條第1項第1款或第2款規定估計區段之土地正常單價。因系爭土地所屬中山區第273-8號地價區段於105年地價調查期間（估價作業時間為104年，故按地價調查估計規則第17條第3項，地價調查時間為103年9月2日至104年9月1日)，未蒐集到適當買賣或收益實例，故系爭土地屬「無買賣及收益實例」之區段，爰依同規則第21條第1項第2款之規定，以鄰近或適當地區有買賣實例且使用分區或編定用地相同之地價區段（中山區第18號及第107號地價區段）作為基準地價區段（詳後）。並經綜合考量系爭土地使用管制（含土地使用強度、合法使用項目等）、利用現況等各項影響地價因素，並按影響地價區域因素評價基準表及「臺北市任宅、商業、工業、農業用地影響地價區域因素評價基準明細表」修正估計系爭土地105年所屬中山區第273-8號地價區段（目標地價區段）之區段地價為每平方公尺699,000元（即一般正常交易價格，見本院卷二第17-23頁之區段地價估價報告表），並非單純依同條項第1款規定以估價基準日之實例土地正常單價，求其中位數為其區段地價，原告主張系爭土地105年公告地價應以住宅部分價格實例為判斷云云，尚不足採。三、參加人將系爭土地劃屬台北市中山區第273-8號地價區段，並選擇基準地價區段即中山區18號及107號地價區段，尚無違誤：（一）原告雖主張系爭土地上之「住宅」及「旅館飯店」區域應為不同地價區段，蓋實務上常常將同一地號、同一建物予以分割分別適用不同地價區段，如華泰王子飯店、錢櫃林森北路店均屬單一之建築而其基地跨越繁榮街道路線價區段及裡地地價區段，故參加人以系爭土地上之建物為同一使用執照、有不可分割性為由認系爭土地應劃為相同之地價區段，實有違誤。且參加人置周遭土地即中山區第273-各子號地價區段不顧，顯係忽略系爭土地與周遭土地雖屬同一供需圈，捨近求遠地援引中山區第18、107號地價區段為系爭土地之基準地價區段，違反地調規則第21條第1 項第2款之規定，且參加人選為基準地價區段之18、107地價區段依實價登錄資料顯示有超過60筆、200筆買賣或收益實例，應取其中位數卻未為之而有怠惰云云。（二）惟影響地價之因素有一般因素、區域因素及個別因素等。一般影響因素是全面性的，區域因素則係地區性的（尤其在同一供需圈，因區域條件相近，地價差異不大）。個別因素則係考量宗地本身條件之差異。然我國公告現值及公告地價之評定係採大量土地估價方法中之「區段價法」，蓋因全國有約1470萬筆土地，僅憑地政機關之地價人員實難以就全部土地逐一查估，故考量估價成本，乃大約地將全國土地劃分為各地價區段，其雖具有「簡便」之優點，但較忽略各筆土地之「個別因素」。是以，地政機關所採區段價法，所側重者即為「區域因素」。而地價區段劃分作業，應依地調規則第18條規定，斟酌地價之差異、當地土地使用管制、房屋建築現況、土地利用現況、發展趨勢及其他影響地價因素，將地價相近、地段相連、情況相同或相近之土地劃為同一地價區段。上開規定之各項影響地價因素中，以土地使用管制對地價之影響尤甚，蓋土地使用管制內容包括使用強度（容積率、建蔽率）及允許使用項目，無論是土地使用管制之原法定容積，或獎勵容積，都是影響土地使用強度之重要因素，使用強度（容積率、建蔽率）愈高，允建總樓地板面積愈大，地價愈高。（三）經查系爭土地位處大彎北段，都市計畫為娛樂區（供觀光旅館使用），建蔽率50%，法定容積率為300%；次查台北市政府94年7月1日核定公告都市計畫「修訂臺北市基隆河（中山橋至成美橋段）附近地區細部計晝娛樂區（供觀光旅館使用）街廓編號C2基地（系爭土地）土地使用分區管制規定計畫案」，取消原計畫「不准許住宅使用」之規定，系爭土地除允許符合「娛樂區」（供觀光旅館使用）之相關使用，系爭土地為大彎北段商業區、娛樂區範圍內唯一可供合法住宅使用之土地，且依台北市政府都市發展局核發103使字第0335號使用執照存根附表之建築物概要，系爭土地部分供一般旅館使用，部分供集舍住宅使用，又依注意事項第15點所示，系爭土地屬「台北好好看」計畫土地而獲容積獎勵，其獎勵增加樓地板面積為37,851.97 平方公尺，達原法定容積之50%，總容積為450%，為大彎北段之最，由於系爭土地之土地使用分區管制為「娛樂區」，且容許使用項目包含「住商混合」使用，且土地使用強度即容積率明顯高於周遭土地，為「大彎北段商業區、娛樂區範圍內唯一可供合法住宅使用之土地」，此區域地價因素顯與毗鄰之周遭土地不同，造成系爭土地之「地價及土地使用情況等皆與毗鄰或周遭土地有顯著差異」，此觀諸毗鄰土地：都市計畫娛樂區（供娛樂健身使用：容積率200%；供娛樂購物中心使用：容積率250%），或住宅區（容積率160%）之土地管制情形即明。且系爭土地所屬地價區段位於大彎北段區段徵收範圍，均依都市計畫整體規劃及開發運用，尚無前開地調規則第18條第2項所指「已開闢道路及其二側或一側帶狀土地之地價與一般地價區段之地價有顯著差異」，而得劃設「繁榮街道路線價區段」之情形，再加上系爭金泰段29地號土地之地號單一，使用執照單一，使用分區均為娛樂區，其上建築物有立體混合住宅及飯店旅館使用情形，並無法將其拆分成兩種不同用地，以進行地價區域因素評價。參加人因此將系爭土地以使用分區界線及地籍線為區段界線，將系爭土地單獨劃為同一目標地價區段，與地調規則第18條第1項之規範意旨，尚無違誤。原告主張伊使用之「供觀光旅館使用」之區域位於系爭地號南側，「供合法住宅使用」之區域即「西華富邦」，則使用北側，就「供觀光旅館使用」及「供合法住宅使用」兩種土地利用現況，有地價明顯落差之情形，系爭土地上之「住宅」及「旅館飯店」區域應劃為不同地價區段云云，尚不足採。（四）系爭土地之地價調查期間(估價作業時間為104年，故按地價調查估計規則第17條第3項，地價調查時間為103年9月2日至104年9月1日)，未蒐集到適當買賣或收益實例，故屬「無買賣及收益實例」之地價區段，已如前述，應按地調規則第21條第1項第2款規定，於「鄰近」或「適當」地區選取「使用分區相同」或「使用性質類似」或「其他」之地價區段，作為基準地價區段。觀諸系爭土地除允許符合「娛樂區」（供觀光旅館使用）之相關使用，亦為大彎北段商業區、娛樂區範圍內唯一可供合法住宅使用之土地，且因「台北好好看」計畫總容積率達450%，又依都市計畫書土地使用分區管制內容，其作一般旅館及國際觀光旅館之容積樓地板面積應達申請基地總容積樓地板面積之二分之一以上，其餘比照臺北市土地使用分區管制規則第三種商業區之使用組別，故參加人依同規則第21條第1項第1款規定，找出區段地價且使用分區均為「商業區」，使用現況同為「住商混合」及使用強度即容積率相近（目標地價區段為450%；基準地價區段為560%）之中山區第18號及第107號地價區段，作為修正估計目標地價區段之區段地價之基準地價區段，且該地區已有買賣實例，與地調規則第21條第1項第2款規定相符，原告主張「目標地價區段與基準地價區段兩者極不相同」云云，尚不足採。至於週邊金泰段同為娛樂區土地之各「273各子號之地價區段地價區段勘查表」所列「交通運輸」、「自然條件」、「土地改良」、「公共建設」、「特殊設施」、「環境污染」、「工商活動」、「發展驅勢」「土地利用現況」等各項影響地價區段價格之因素，雖較中山區第18號及第107號地價區段為有利，但僅係個別因素，且其影響力較「土地使用分區管制內容」為低，何者更為適合，不過見人見智，參加人就基準地價區段之選擇本有裁量空間，不能因中山區第18號及第107號地價區段與系爭土地相距較遠，即謂參加人之擇定有何「錯誤」。至於前開作為基準地價區段已估計出的區段地價如何形成？是否合理？尚非系爭土地依平均地權條例第15條規定應審酌「程序合法」之範圍。蓋只有「基準地價區段之選擇」為系爭土地依平均地權條例第15條規定應審酌程序合法之範圍，若「基準地價區段之選擇」並未違法，該基準地價區段已經形成之102年、105年區段地價，乃經「地方公正人士、對地價有專門知識之學者、專家及地政、工務或都市計畫主管等人」所組成地評會之評議結果，自應予以尊重（最高行政法院91年度判字第1396號判決參照），該基準地價區段已形成之區段地價是否合理，本院自無需審酌，原告主張「基準地價區段之18、107地價區段依實價登錄資料顯示有超過60筆、200筆買賣或收益實例，應取其中位數卻未為之而有怠惰」云云，尚難憑採。參加人復再經綜合考量系爭土地使用管制（含土地使用強度、合法使用項目等）、利用現況等各項影響地價因素，並按影響地價區域因素評價基準表及「臺北市任宅、商業、工業、農業用地影響地價區域因素評價基準明細表」修正估計系爭土地105年所屬中山區第273-8號地價區段（目標地價區段）之區段地價為每平方公尺 699,000元（即一般正常交易價格，見本院卷二第17-29頁之地價區段第18號及107號地價區段勘查表、區段地價估價報告表及相關買賣實例調查估價表），本院經核尚無違誤。四、系爭地價稅按一般用地累進稅率35%課徵，並無違反租稅公平原則：（一）原告雖主張縱便於同一課稅主體持有課稅總價不同之土地，其「財產收益」亦僅為按單位之數量比例增加，並不可能因持有單位多寡而有「累進收益」之效力。是就持有財產而課予之財產稅，諸如本件之地價稅，自不應存有累進稅率之概念。現行土地稅法就其中「商業用地遭排除於其他產業用地均適用土地稅法第18條之基本稅率之列」之事實，即係違反課稅公平原則，而有違憲之情形云云。（二）惟司法院釋字第625號解釋理由書中已指明「地價稅採用累進稅率」之規範設計，具有「促使土地所有權人充分利用其土地或將不需要之土地移轉釋出」之規範功能，因此合憲。至於工礦用地適用單一稅率，則是考量到工業及礦業之發展具有經濟升級意涵（至少在土地稅法制定之初，產業升級是國家經濟發展之重要策略），而例外給予工業及礦業在財產稅上之優惠。此等差別處遇，依下述理由，應有差別處遇之合理正當性：１、上開差別處遇既有合理規範目的之追求，所採取分類與規範目的之達成間，又有一定程度之關聯性，符合平等原則下「差別處遇應具正當性」之要求（司法院釋字第682號、第694號、第701號解釋參照）。２、工礦產業就其廠房土地部分，欲適用前開單一稅率者，受有極多之限制，需事前申請，且土地必須持續供工礦業務使用，不得停工閒置（土地稅法第41條參照）。與商業活動之頻率及強度比較不易判斷，而未受監控之情形有所不同，以上之差別對待尚難明確謂為「違反平等原則」。何況商業活動與工礦活動彼此間，不具競爭性或相互代替性之關係，其營運條件（主要間接稅負擔程度）上之平等性要求，亦不甚強烈，因此也沒有適用平等原則之現實急迫性（最高行政法院107年判字第624號判決參照，該案課稅標的與本件為同一地號土地），是原告主張適用累進稅率課稅，違反產業間平等原則而違憲云云，尚難採信。五、基準地價區段僅調漲22.17%~26.47%，系爭土地之區段地價卻調高73.88%，並無違誤；系爭土地公告地價之調查估計、評議並無程序之瑕疵，亦未違反比例原則、平等原則：（一）原告雖主張「經核對輔助參加人所提證五、七、十三至十五等『地價區段勘查表』、『區段地價估價報告表』資料，其中標註『5-1』之中山區第273-8號證五『地價區段勘查表』及其中標註『7-1』之中山區第273-8號證七『區段地價估價報告表』兩者，其上確實係記載區段地價為『699,000元/㎡』，並非其公告之『每平方公尺』為182,000 元」，則其兩者顯然不符」云云。（二）惟依平均地權條例第15條、第46條及其施行細則第64條規定可知，我國地價調整現係採取「兩價（即公告現值及公告地價）分離」制度，兩價之評定作業程序均係依照地調規則為之，且依平均地權條例施行細則第64條規定，地價調查估計係先依照地調規則第3條各款作業至「估計區段地價（又稱一般正常交易價格）」，再依此評定「公告土地現值」，嗣復以「當年度公告土地現值之一定比例」作為「公告地價」，再依地調規則第23條計算宗地單位地價。我國地價調整制度有關公告土地現值與公告地價，本來是「兩價合一」（見77年4月27日修正之平均地權條例施行細則第27條規定），後來改為「兩價分離」，此係因採兩價合一會因兩價相互牽制及考量地價稅賦負擔等因素，各直轄市、縣（市）政府為避免下次辦理重新規定地價時，公告地價隨公告土地現值大幅提高，使民眾地價稅負擔過度加重，始改為兩價分離：１、系爭土地之公告土地現值：系爭土地依照地調規則第3條第1款至第5款估計之區段地價（又稱一般正常交易價格），並依平權條例第46條規定製成「臺北市中山區105年公告現值/公告地價區段地價評議表」，參加人所提參證5-1地價區段勘查表所顯示之系爭273-8區段之地價699,000元/㎡，即是該區段地價，再依平權條例第40條第4項及土地稅法第33條第4項之規定，依一般正常交易價格之一定比例，擬評出公告現值區段地價（臺北市公告現值104年時占一般正常交易價格比例至少9成，而本件參加人所提經地評會評定通過者，係一般正常交易價格之93%），故本件 105年系爭目標地價區段之擬評公告現值區段地價為650,000元/㎡（為上開估計之區段地價即一般正常交易價格之93%），並經地評會104年12月16日第60次會議評定通過而訂為「公告現值」【見輔助參加人答辯狀證10；準確用語應稱公告現值區段地價，因尚待地政機關依地調規則第23條各款計算宗地單位地價並公告，始屬一般出現於各法規之「公告土地現值」（平權條例第15條第3款及第4款參照）】。２、系爭土地之公告地價：系爭目標105年地價區段之公告地價，係依平權施行細則第64條及上開內政部88年8月24日台（88）內地字第8885163號函（見本院卷二第131頁），按「105年公告現值之28%計算調整」，故而105年擬評之公告地價區段地價為182,000元/㎡（650,000×0.28＝182,000元/㎡），再送請地評會委員評議，地評會104年12月16日第60 次會議委員依照當年土地現值表、前次（102年度）公告地價、地方財政需要、社會經濟狀況及民眾地價稅負擔能力等因素，評定通過而為「公告地價」。另因系爭目標地價區段非為繁榮街道路線價區段，故依地調規則第23條第2款規定，105年公告地價（區段地價）係以 182,000元/㎡為宗地單位地價，並於105年1月1日以府地價字第10433542501號公告，系爭土地105年公告地價為182,000元/㎡。３、綜上，原告所稱之區段地價699,000元/㎡係指地調規則第3條第5款之「估計區段地價」，其實際尚須經地評會評定，並於計算宗地單位地價，並公告成為公告現值或公告地價後，始為原告所稱之105年公告地價為182,000元/m2。是本件參加人有關地價調查估計作業及地評會評議過程，皆無違反平均地權條例第15條所定之法定作業程序，縱基準地價區段僅調漲22.17%~26.47%，系爭土地之區段地價調高73.88%，只是反應「系爭土地上的建物103年12月28日已經完成，致土地價值提高」之結果（系爭土地105年地價調查作業期間是103年9月2日至104年9月1日），本件評議過程，既無違反平均地權條例第15條所定之法定作業程序，尚不得僅因系爭土地 105年度公告地價調漲幅度（73.88%）高於基準地價區段（22.17%~26.47%），或高於周遭土地（例編號10捷運站週邊之美麗華購物中心調整幅度為45.02%）之結果，即謂系爭土地105年度公告地價之程序有何違誤。原告復主張為配合政府政策、增進公共利益、投入鉅額資金所設置之供公眾使用設施之「應受獎勵之事實」，卻換來遭受公告地價鉅幅調漲之不利益認定云云，惟公告地價之調漲，只是反應系爭土地之實際價值，原告在出賣系爭土地時可因「應受獎勵之事實」而售得高價，土地所有權人依其經濟負擔能力繳納地價稅，合於憲法上量能課稅原則之意旨（司法院釋字565號解釋理由書參照），系爭土地公告地價之調查估計、評議自未違反比例原則、平等原則，原告主張尚不足採。六、綜上，地評會評定系爭土地105年公告地價每平方公尺18萬2,000元，原告於公告期間並未申報地價，被告按系爭土地重新規定地價之百分之八十即每平方公尺14萬5,600元為申報地價，原處分（含復查決定）因按一般用地稅率依法徵收地價稅，並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。七、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　108　年　　11　　月　　14　　日臺北高等行政法院第六庭審判長法官　陳金圍法官吳俊螢法官畢乃俊一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所需要件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　108　年　　11　　月　　14　　日書記官簡若芸

臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)106年度訴字第1014號

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