臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)106年度訴字第1632號

• 裁判案由: 土地增值稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 107 年 08 月 30 日

臺北高等行政法院判決
106年度訴字第1632號107年8月2日辯論終結原 告　張娥
訴訟代理人　陳舜銘　律師
被 告　臺北市稅捐稽徵處
代　表　人　蘇鈞堅
訴訟代理人　謝慧燕
鄭淇
上列當事人間土地增值稅事件，原告不服臺北市政府中華民國106年9月22日府訴一字第10600153300號訴願決定，提起行政訴訟
，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告將原為其所有之臺北市大安區仁愛段1小段
374地號土地權利範圍43/10000（宗地面積4,509平方公尺，，持分面積19.39平方公尺，下稱系爭土地）及地上建物（
門牌號碼：臺北市○○區○○路0段000號0樓，權利範圍：
全部，下稱系爭房屋；另就系爭土地及房屋合稱系爭房地），於民國105年11月25日立約出售予訴外人安那堡有限公司
（下稱安那堡公司），並於同年11月28日向被告所屬大安分處（下稱大安分處）申報土地移轉現值，及申請依土地稅法第34條第1項規定，按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。
經被告審認系爭土地於出售前1年內，有供營業使用之情事
，不符土地稅法第34條第1項規定，乃以105年12月23日北市稽大安增字第10570319400號函（下稱原處分），核定系爭
土地按一般用地稅率課徵土地增值稅，本次移轉應納土地增值稅稅額新臺幣（下同）3,232,562元。原告不服，申請復
查，未獲被告106年4月21日北市稽法甲字第10630103900號
復查決定（下稱復查決定）變更，提起訴願復經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：系爭房地為伊出資購買，故伊為所有權人。伊與系爭房屋相鄰之臺北市大安區仁愛路4段425號2樓房屋（下
稱425號2樓房屋）實際所有權人陳由泮原為男女朋友關係，陳由泮為寶島興業股份有限公司（下稱寶島公司）負責人，伊於95年間為寶島公司股東，為便於與陳由泮來往，將系爭房屋與425號2樓房屋打通，供陳由泮無償使用。惟伊已於100年5月間退出寶島公司，並將系爭房屋收回自用，未作營業或出租他人使用。陳由泮利用伊長年在香港經營生意，及系爭房屋與425號2樓房屋未作隔間之機會，未經伊同意，在系爭房屋擺設寶島公司之物品，伊向臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）訴請寶島公司遷讓返還系爭房屋，經該院103年
度訴字第180號民事判決伊勝訴，嗣陳由泮另向臺北地院訴
請伊移轉系爭房屋所有權登記，經該院分為103年度重訴字
第1186號事件受理，伊與陳由泮最終雖成立訴訟上和解，惟雙方於訴訟期間關係交惡，伊豈有將系爭房屋提供寶島公司作營業使用之理？又該和解筆錄內容所載：系爭房屋出售前供寶島公司使用等文字，係經審判長要求加註，目的乃防止伊將來出售系爭房屋不履行和解條件，使陳由泮有所保障，不得據此認定房屋係供寶島公司作營業使用。況觀之大安分處於105年12月6日派員現勘報告，記載系爭房屋現狀為空置，益見系爭房屋未供營業使用。又系爭房屋係與425號2樓房屋使用同一電表，故無法劃分個別房屋使用電費之度數，應以系爭房屋出售前一年（104年11月25日至105年11月24日）之用電度數與伊於100年5月間自寶島公司退股前之用電度數比較，方屬客觀合理；況依臺北自來水事業處（下稱北水處）提供之水費繳納明細表顯示，系爭房屋每期（2個月1期）水費僅2、3百元，若供營業使用，水費實不可能僅為幾近基本度數之區區此數，被告卻未究明，僅以系爭房屋103年及
105年用電、用水度數無明顯差異，即認為系爭房屋供營業
使用，殊嫌率斷。再者，被告依Google街景圖，顯示系爭房屋於103年2月及12月與105年6月及12月擺設之物品無明顯差異，對該等物品所有權誰屬並未調查，即臆測系爭房屋供營業使用，亦難令人折服。又系爭房屋經大安分處核定自95年7月起按營業用稅率課徵房屋稅，伊並未異議，至伊於100年5月間退出持股並收回系爭房屋自用，惟未向被告申報，乃
因不諳法律規定，非承認供營業使用，被告認系爭房屋出售前1年即自104年11月25日至105年11月24日間供營業使用，
進而核定系爭土地應按一般用地稅率課徵土地增值稅，自屬違誤，為此提起本件訴訟，並聲明：㈠撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。㈡被告應作成核定系爭土地及系爭房屋按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之處分。
三、被告抗辯：系爭房屋經大安分處於95年間查得與425號2樓房屋併同供寶島公司使用，自95年7月起按營業用稅率課徵房
屋稅，歷年房屋稅均已繳納在案，原告未曾依房屋稅條例第7條規定申報使用情形變更。又依臺北地院就原告訴請寶島
公司遷讓返還系爭房屋事件，所作103年度訴字第180號民事判決記載，原告於78年7月20日以買賣為原因登記為系爭房
屋之所有權人後，容任陳由泮將系爭房屋與相鄰之425號2樓房屋打通供寶島公司使用，可推認原告同意寶島公司無償使用系爭房屋。再者，觀諸臺灣高等法院105年度抗字第879號民事裁定記載，陳由泮另對原告起訴請求移轉系爭房屋所有權登記，雙方於105年2月25日成立訴訟上和解，依和解筆錄第1項所載，原告同意於系爭房地出售前，由寶島公司在原
址無償繼續使用，可證系爭房屋於出售前，寶島公司仍可繼續使用。又據臺灣電力股份有限公司臺北市區營業處（下稱臺電臺北營業處）以105年12月19日北市字第1051084451號
書函復稱，系爭房屋係105年12月5日新設裝表供電。再依原告提供臺電臺北營業處用電資料表及北水處水費繳納明細表所載，其用電戶名為寶島公司，用電地址為臺北市大安區仁愛路4段425號及系爭房屋，經比對103年至105年用電及用水資料，使用度數並無明顯差異。且依被告調閱系爭房屋與相鄰之425號2樓房屋103年12月及105年6月、7月之Google街景圖顯示，臨窗屋內擺置並無明顯異動。綜上，系爭房屋原供寶島公司營業使用，於出售前使用情形並未變更。原告主張收回自用，惟未提供證明文件供核其主張是否屬實。是被告審認系爭土地於105年11月25日立約出售前1年確有營業情事，不符土地稅法第9條及第34條規定，核定按一般用地稅率
課徵土地增值稅3,232,562元，並無違誤。並聲明：駁回原
告之訴。
四、如事實概要欄所載之事實，有原處分書、復查決定書及訴願決定書，附原處分卷第144至145頁、第219至225頁及第270
至276頁可稽，且為兩造所不爭執，堪信為真實。
五、經核本件爭點為：原告主張系爭房地應依土地稅法第34條第1項規定，按自用住宅稅率課徵土地增值稅，是否有據？經
查：
㈠按土地稅法第9條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地
所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」第28條前段規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」第33條第1項、第6項規定：「（第1項）
土地增值稅之稅率，依下列規定：一、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額未達百分之一百者，就其漲價總數額徵收增值稅百分之二十。二、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之一百以上未達百分之二百者，除按前款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之三十。三、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之二百以上者，除按前二款規定分別辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之四十。……（第6項）持
有土地年限超過二十年以上者，就其土地增值稅超過第一項最低稅率部分減徵百分之二十。」第34條第1項、第2項規定︰「（第1項）土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市
土地面積未超過三公畝部分……其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之……。（第2項）前項土
地於出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。……。」
㈡經查：
⒈原告於105年11月25日與訴外人安那堡公司訂約，將原為其
所有之系爭房地出售予安那堡公司，並於同年11月28日向大安分處申報土地移轉現值，及申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅等情，有土地、建築改良物所有權買賣移轉契約書及土地增值稅（土地現值）申報書，附可閱覽原處分卷第6至8頁可稽。
⒉次查，原告與系爭房屋相鄰之425號2樓房屋實際所有權人，即寶島公司原負責人陳由泮為男女朋友關係，原告於95年間為寶島公司股東，為便於與陳由泮往來，故將系爭房屋與425號2樓房屋打通，供陳由泮無償使用系爭房屋等情，為原告所自承（參見起訴狀第2頁之記載，附本院卷第7頁）。又原告曾於103年1月間向臺北地院訴請寶島公司及其當時之法定代理人陳雅莉遷讓返還系爭房屋，經該法院分為103年度訴
字第180號事件受理，陳由泮之子陳雅才於該事件103年4月24日言詞辯論期日到庭結證稱：當初原告跟著伊父親，是第3個老婆，原告沒有名份，原告與伊父親生了一個兒子陳雅正，伊父親為了要給原告一個保障，所以將系爭房屋登記在原告名下，這是給原告不計名份的保障，伊父親擔心家裡大、小老婆，怕他晚年的時候家裡有糾紛，所以把房子買在原告名下；系爭房屋買來後，主要是伊二姐陳雅君辦公使用，寶島公司營業是在425號2樓；系爭房屋買來一開始就由寶島公司借用等語。臺北地院就該民事事件於103年8月8日判決原
告勝訴，寶島公司與陳雅莉不服，提起上訴，雙方於二審（臺灣高等法院103年度上字第1115號）103年11月12日準備期日，對於受命法官所詢「系爭房屋寶島公司仍然在營業使用中？」一節，表示無意見等情，業據本院調取該民事訴訟歷審案卷核閱無誤，並影印一審103年4月24日言詞辯論筆錄、二審103年11月12日準備程序筆錄存卷供參（均外放），且
有臺北地院103年度訴字第180號民事判決附可閱覽原處分卷第203至211頁可稽。再者，陳由泮曾以系爭房地實為其於78年6月29日出資購買後，借用原告名義登記，嗣於99年12月25日贈與原告，惟附有原告應照顧其老年生活及對寶島公司
忠心服務之負擔，其因原告未履行上開負擔，已於103年3月21日對原告發函撤銷贈與及終止借名登記關係為由，於103
年11月間向臺北地院訴請原告移轉系爭房地所有權登記，原告與陳由泮其後於105年2月25日成立訴訟上和解，和解成立內容第1項為：原告願於系爭房地出售時，給付陳由泮1,800萬元，原告並同意在系爭房地出售前，由寶島公司在原址無償繼續使用，但一旦出售點交時，寶島公司同意立即自系爭房地遷出等情，亦經本院調取該民事訴訟卷宗查明無誤，並有起訴狀與和解筆錄影本在卷足憑（均外放）。復參諸系爭房屋經大安分處審認因供寶島公司使用，核定自95年7月起
按營業用稅率課徵房屋稅，且原告於106年4月5日至被告處
說明時，自承其迄未申報房屋使用情形變更一節，有大安分處95年11月1日北市稽大安乙字第09530531500號函（下稱大安分處95年函）及原告談話筆錄，附可閱覽原處分卷第80、180頁可稽。綜觀以上事證，堪認系爭房屋自原告於95年間
同意陳由泮無償使用後，迄至其2人於105年2月25日達成訴
訟上和解時止，應均係供寶島公司營業使用。
⒊原告雖主張：伊已於100年5月間退出寶島公司，並將系爭房屋收回自用，乃陳由泮利用伊長年在香港經營生意，及系爭房屋與425號2樓房屋未作隔間之機會，未經伊同意，在系爭房屋擺設寶島公司之物品，伊訴請寶島公司遷讓返還系爭房屋期間，雙方關係交惡，伊自無將系爭房屋提供寶島公司作營業使用之理。至伊與陳由泮成立和解之筆錄記載：系爭房屋出售前供寶島公司使用等文字，係審判長要求加註，目的在防止伊將來出售系爭房屋不履行和解條件，使陳由泮有所保障，不得據此認定系爭房屋係供寶島公司營業使用；另伊於退出寶島公司後，未向被告申報系爭房屋使用情形變更，係因不諳法律規定，非承認供營業使用云云。惟查，原告固於103年1月間提起民事訴訟，請求寶島公司遷讓返還系爭房屋，然系爭房屋與425號2樓房屋打通之狀態，並未因而變更，且至105年7月間仍然持續，有103年2月、12月及105年6月、7月之Google街景圖附可閱覽原處分卷第260至267頁可稽
；又系爭房屋與425號2樓房屋直至105年10月仍共用戶名為
寶島公司、電號：00-96-2285-207之電表，且原告於106年4月5日至被告處說明時，自承系爭房屋之電費均由寶島公司
先繳納，再告知伊各期應分攤之金額，伊再支付現金給該公司，另有臺電臺北營業處105年12月16日資核證字第T5A13762號用電資料表及談話筆錄，附同上卷第137、181頁足憑。
倘原告確與陳由泮關係破裂，衡情當亟欲與陳由泮斷絕往來，及與其經營之寶島公司劃清界限，惟原告對寶島公司提起上開民事訴訟後，卻任令系爭房屋與425號2樓之寶島公司營業處所相互打通，未作處置，甚且未就系爭房屋申請單獨電表，俾自行處理繳納電費事宜，無須與寶島公司逐期結算，竟仍維持與寶島公司營業處所共用電表之狀態，實與常理有違。再徵諸原告與陳由泮間因系爭房地所涉民事紛爭，最終係以成立和解收場，可見其間關係尚未至全然絕裂境地，從而並不得僅因原告與陳由泮及寶島公司間曾相互提起民事訴訟，即認原告必無可能同意寶島公司繼續使用系爭房屋營業。再者，原告於陳由泮請求其移轉系爭房地所有權登記之民事訴訟，曾委任律師為訴訟代理人，其於105年2月25日調解期日與陳由泮成立訴訟上和解時，該訴訟代理人亦到場等情，有調解程序筆錄及和解筆錄在卷足憑（外放）。故原告對和解筆錄內容如有任何疑問，均可當場詢問其訴訟代理人，其上記載倘與真實情況不符或違背原告之意思，原告自得要求修改。觀諸前述和解成立內容第1項記載原告同意在系爭
房地出售前，由寶島公司在原址無償「繼續」使用，但一旦出售點交時，寶島公司同意立即自系爭房地遷出等語，語意清楚明確，係指寶島公司在和解成立前即無償使用系爭房地，惟該公司同意於原告出售點交系爭房地時即予搬遷，原告在有充分法律專業諮詢之狀況下，對上開和解條件並無異議，而與陳由泮達成合意，足徵該和解筆錄所載系爭房屋由寶島公司繼續使用等情，應係反映系爭房屋於和解成立前之真實使用狀況無誤，則原告另稱該和解筆錄記載系爭房屋出售前由寶島公司使用等語，純係承辦上開民事訴訟之審判長為使陳由泮有所保障而要求加註，與事實並非相符云云，亦無足取。再按房屋稅條例第5條第1項第1、2款規定：「房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：供自住或公益出租人出租使用者，為其房屋現值百分之一點二；其他供住家用者，最低不得少於其房屋現值百分之一點五，最高不得超過百分之三點六。……。二、非住家用房屋：供營業……使用者，最低不得少於其房屋現值百分之三，最高不得超過百分之五；……。」故供營業使用房屋所適用房屋稅率，明顯高於供自住或其他供住家用房屋；且大安分處以95年函核定系爭房屋自95年7月起按營業用稅率課徵房屋稅時
，業於該函說明二、三載明：系爭房屋嗣後如有變更使用，請依房屋稅條例第7條規定，於30日內檢附有關文件向該分
處申報等語（參見可閱覽原處分卷第80、81頁），是原告對系爭房屋如未續供寶島公司營業使用，得向大安分處申報以適用較低之非營業用房屋稅率一事，自屬知悉。原告既稱於100年5月間退出寶島公司後，即將系爭房屋收回自用，惟迄106年4月5日至被告處說明時止，仍未申報系爭房屋應改按
非營業用稅率課稅（參見可閱覽原處分卷第180頁），自甘
依較高稅率繳納房屋稅多年，與納稅義務人通常希望降低稅捐負擔之一般經驗法則，顯然不符，其主張係因不諳法律規定，致未申報系爭房屋用途變更，不得據此即認系爭房屋係供營業使用云云，與大安分處95年函說明二、三已明確對其告知相關法律規定者，並不相符，非可採取。
⒋綜合前揭⒉、⒊所述，足認原告在105年11月25日立約出售
系爭房屋前1年內，確有將系爭房屋供寶島公司營業使用之
情事，是系爭土地並不符合土地稅法第34條第1項得按自用
住宅用地稅率課徵土地增值稅之要件，應依同法第33條所定一般用地稅率課徵土地增值稅。至大安分處於105年12月6日派員至系爭房屋現勘，已在原告出售系爭房地之後，故該分處於該日勘查系爭房屋為空置之結果，並不影響被告依上述事證，認定系爭土地在出售前1年內曾供營業使用之適法性
。又原告聲請訊問之證人即其妹張宿，於本院107年5月30日準備期日到庭時證稱：伊現在與原告一起工作，100年以前
則是在寶島公司工作，上班地點在425號2樓；伊在425號2樓工作時，該房屋與系爭房屋即已打通，寶島公司營業只使用425號2樓，未使用系爭房屋；系爭房屋在十幾年前是做禮服的，後來就沒有做了，沒有做禮服以後，系爭房屋即空置；另證人即原告之堂妹張麗春於同次準備期日到庭證述：伊於100年以前，在寶島公司上班，工作地點為425號2樓，後來
受僱於原告，就到南京東路工作。425號2樓與系爭房屋是打通的，系爭房屋在十幾年前即未營業，104、105年時，伊已不在425號2樓上班，系爭房屋那時有無人使用，伊並不知道等語（參見本院卷第91至94頁）。由其2人之證言可知，其
等受僱於寶島公司，在425號2樓工作之期間，均僅至100年
為止，相鄰之系爭房屋在原告出售前1年內（即104年11月25日至105年11月24日），有無供營業使用，其2人並未親自見聞，是其等上述證言，亦不足執為對原告有利之論據。
六、綜上所述，被告審認系爭土地於原告在105年11月25日出售
前1年，有供營業使用之情事，不符合土地稅法第34條第1項規定，乃以原處分核定系爭土地按一般用地稅率課徵土地增值稅，及依土地稅法第33條第1項、第6項等規定，核定原告本次移轉應納土地增值稅稅額3,232,562元，並駁回原告之
復查申請，並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，及被告應作成核定系爭土地按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之處分，為無理由，應予駁回。又系爭房屋並非土地增值稅課徵之標的，原告前係就系爭土地向被告申請按自用住宅稅率核課土地增值稅，經被告以原處分核定系爭土地應按一般用地稅率課徵土地增值稅，均與系爭房屋無關，是原告於聲明第2項請求判命被告就系爭房屋作成按自
用住宅稅率課徵土地增值稅部分，亦屬於法無據，應併駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經核均與判決結果無影響，爰不分別斟酌論述，附此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　107　 年　　8　　 月　　30　　日臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官　李　玉　卿
法 官　李　君　豪
法 官　鍾　啟　煒
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　107　 年　　8　　 月　　30　　日書記官　李　建　德