臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)107年度訴字第239號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 107 年 07 月 26 日

臺北高等行政法院判決
107年度訴字第239號107年7月12日辯論終結原 告　勝創科技股份有限公司

代　表　人　劉福洲（董事長）

訴訟代理人　謝文倩　律師
複代理人 　孫碩駿　律師
被 告　財政部北區國稅局

代　表　人　王綉忠（局長）

訴訟代理人　張謙耀
楊彩玉
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
106年12月26日台財法字第10613950070號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、事實概要：
緣原告於92年7月1日出售其測試部門予勝開科技股份有限公司（以下簡稱系爭交易、勝開公司；勝開公司104年1月1日
與勝麗國際股份有限公司合併，並以勝麗國際股份有限公司為存續公司），92年度營利事業所得稅結算申報，列報系爭交易出售資產增益新臺幣（以下同）275,833,421元（被告
處分函誤植為285,017,421元），被告初核及複核，均依申
報數核定，因原告未申請復查，而告確定在案。嗣原告於
105年10月11日，具文依稅捐稽徵法第28條第2項及第3項規
定，向被告申請退還繳納之92年度營利事業所得稅68,958,355元（275,833,421元x25%；應納稅額業於95年7月24繳納完竣），並依法加計利息；案經被告以106年7月5日北區國稅
審一字第1060009677號函（下稱原處分），否准其申請。原告不服，提起訴願，業經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。貳、本件原告主張：
一、本案課稅事實資料並未變更，僅因被告嗣後之法律見解有異，且未按中央法規標準法第18條從新從優原則之法理，將業經查定確定之案件，憑藉新見解重為較原處分不利於當事人之查定處分，致使勝開公司購入之相關專門技術無法依無形資產攤提，亦造成原告超額繳納稅款，而有認定事實錯誤致適用法令錯誤之情事，故本件確應依稅捐稽徵法第28條第2
項、第3項予以更正：
（一）稅捐稽徵法第28條第2項及本條項之修正理由即為「納稅
義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳之稅款者，如僅退還五年稅款，對納稅義務人權益保障恐未盡周全，爰參照行政程序法第117條及第121條規定，增訂第2項，定明稅捐稽徵
機關應自知有錯誤原因之日起二年內查明退還，其退還之稅款不以五年內溢繳者為限。」，本件既基於因可歸責於被告之錯誤致原告有溢繳而受有損害之情事，被告自應依稅捐稽徵法第28條第2項規定，查明後退還稅款。
（二）勝開公司早於93年起便逐年向被告申報系爭交易之攤提，並依申報資料繳納稅款無訛，不料被告竟於101年間核定
前開攤提應予否准認列。被告所憑理由，無非係以財政部100年8月12日台財稅字第10004073270號函令（下稱財政
部100年令）：「所得稅法第60條規定之營業權，應以法
律(如民營公用事業監督條例、電業法第33條授權訂定之
電業登記規則)規定之營業權為範圍。」（原證17）為據
，惟：
1.財政部100年令之性質，係財政部依行政程序法第159條規定所為之「解釋性行政規則」，其雖非如行政處分直接對人民發生效力，然會透過行政處分對人民產生實際影響。惟觀諸財政部100年令針對所得稅法第60條規定所作之解
釋，內容關乎租稅構成要件，而非僅技術性與細節性範疇事項，蓋納稅義務人是否可將取得某種無形資產之成本列為費用攤提，取決於該無形資產是否屬所得稅法第60條規定之特許權利，故財政部100年令就營業權之判斷，已直
接對納稅義務人之應付稅額產生影響。財政部以前開函令恣意解讀營業權之內涵，顯已增加法律所無之限制，逾越其自身之裁量權限，而違反授權明確性原則及法律保留原則，進而增加納稅義務人之租稅負擔。準此，被告能否單以前開函令為據要求勝開公司補稅，甚為可議。
2.再按司法院解釋第692號解釋則明揭：「如逾越法律解釋
之範圍，而增加法律所無之租稅義務，則非憲法第19條規定之租稅法律主義所許」並依此宣告財政部84年11月15日台財稅第841657896號函釋：「現階段臺灣地區人民年滿
二十歲，就讀學歷未經教育部認可之大陸地區學校，納稅義務人於辦理綜合所得稅結算申報時，不得列報扶養親屬免稅額。」因限縮上開所得稅法之適用，增加法律所無之租稅義務，違反憲法第19條租稅法律主義，自該解釋公布之日起不再援用（原證18）。
3.第按最高行政法院89年度判字第2467號判決認定：「……如其課稅事實資料未變，僅因嗣後法律見解有異，致課稅之標準有異時，按諸中央法規標準法第18條從新從優原則之法理，即不得就業經查定確定之案件，憑藉新見解重為較原處分不利於當事人之查定處分。」。依勝開公司早於93年起便逐年向被告申報系爭交易之攤提，並依申報資料繳納稅款，豈料被告竟於101年間始以財政部100年令為由，而否准勝開公司認列攤提，此顯係限縮所得稅法第60條規定之適用而增加法律所無之租稅義務，且無論勝開公司與原告之原始交易或申報時點皆係在該函令發布之前，又為保護勝開公司與原告之正當信賴，該函令自無追溯適用之餘地。
4.再者，被告於行政訴訟答辯狀第11頁中自承「又被告對勝開公司補徵稅款，係被告事後於核課期間內，查得系爭交易，乃據查得之事證依所得稅法第60條及財政部前揭令釋規定，對勝開公司為補徵營利事業所得稅之處分，此乃原核課處分確定後，另行發現應徵之稅捐者，並非嗣後法律見解變更之故，…」云云，勝開公司、原告原係基於對被告例來營業權攤銷核定所形成見解之正當合理信賴方於92年7月1日作成該系爭交易，然被告卻於101年以上開函令
對勝開公司為不同以往年度之更正核定補稅處分。況且由所得稅法第60條之修法歷程（附件2）可知，該法條自52
年1月29日修正時起至財政部所發出之前開100年8月12日
台財稅字第10004073270號函令為止已將近50年，在財政
部作出上開函令前近半世紀之時間，如被告歷來法律見解皆與上開財政部函令相同，應在勝開公司最早申報92年度營利事業所得稅時，即最慢在財政部上開函令作成前就將該攤折成本剔除，而非待財政部作出上開函令後，才於
101年5月17日以原證6之營利事業所得稅結算申報更正核
定通知書否准勝開公司95年度至99年度之無形資產攤折成本認列，此屬被告嗣後法律見解變更之原因甚為明確，依最高行政法院之見解，如勝開公司課稅事實資料未變，僅因財政部之嗣後法律見解有異，致課稅之標準有異時，按諸中央法規標準法第18條從新從優原則之法理，被告即不得憑藉新見解重為較原處分不利於當事人之查定處分。
（三）復依，被告既早於93年間便收受原告與勝開公司之營利事業所得稅結算申報書及相關報稅資料，被告進行審酌時理應得以相互勾稽原告與勝開公司針對系爭交易之申報內容，然而，被告於是時並未即時告知原告或勝開公司系爭交易之「無形資產」攤提具有相當可議之處。然被告卻於
101年間突然持上揭函令以營業權認定有誤為由向勝開公
司提出否准認列之通知，可知被告對原告93年核定稅額之行政處分，乃因被告對於系爭交易事實認定錯誤(未於93
年間收受報稅資料及95年作成核定稅額及核定更正之行政處分前及時函告勝開公司及原告就「營業權」之特殊認定標準，而誤以原證5核定通知核課稅款)所造成之適用法令錯誤，進而導致原告稅款溢繳之重大損失，原告所受損失之情事，實已與稅捐稽徵法第28條第2項規範之要件合致
，衡諸前開最高行政法院105年7月份第1次庭長法官聯席
會議決議內容，原告自得據以申請被告查明後返還，自不待言。
二、被告未依法適用實質課稅原則，導致原告溢繳稅款，顯為適用法令之錯誤：
（一）按稅捐稽徵法第12之1條第1項、第2項及第6項定有明文，次按「『實質課稅原則』乃依憲法平等原則及稅捐正義之法理，稅捐機關應本於『量能課稅』之精神，於解釋及適用稅法規定時，亦應考察經濟上之事實關係及因此所產生之實際經濟利益，而為此等原則之運用，而非僅依照事實外觀為形式上之判斷，…」，此為最高行政法院97年判字第1155號判決意旨。第按「本件多數意見通過之解釋文係謂有關租稅法律之解釋，應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之，因認行政法院相關決議為無不合。就中所謂『經濟上之意義』當係指『經濟觀察法』而言。按所謂經濟觀察法係指有關租稅法律之解釋不得拘泥於所用之辭句，應就租稅法律之實質意義及經濟上意義為必要之考察之意。…若所得之法律上歸屬名義人與經濟上實質享有人不一致時，於租稅法律之解釋上，毋寧以經濟上實質取得利益者為課稅對象，斯為實質課稅主義或稱實質課稅之原則…」，則為司法院大法官釋字第420號解釋大法官孫森焱
於不同意見書中所闡述意見。
（二）所稱「實質課稅原則」之法律效果，主要表現於本稅之追補或重核，而租稅調整之方式，基於「權利義務不得割裂適用原則」，不能將同一事件分割處理。本件，被告既認勝開公司與原告為實質關係人，便應將勝開公司與原告作為同一交易循環一體觀之，亦即將原告及勝開公司就系爭事項所應負擔之總稅額視為一個整體，現既然勝開公司無形資產攤提遭被告全數剔除並被要求全額補稅，顯然使原告與勝開公司所應負擔之總稅額超過原應負擔之總稅額，另考量營利事業出價取得、符合財務會計規定之認定條件且具一定經濟效益年限之無形資產，基於收入與成本費用配合原則，本應予以攤折，否則將造成收入與成本失衡之不合理狀況，前?函令意旨卻與收入與成本費用配合原則
相悖。則被告針對同一事件所衍生之相關稅捐自應一併進行統一實質調整，應予以查明並退還原告申報出售有形及無形資產增益之課稅，方符合「實質課稅原則」之精神。三、因前揭可歸責於被告之事由，依稅捐稽徵法第28條第2項規
定，被告自應查明相關情事後，將68,958,355元之溢繳稅款並加計利息退還予原告：
（一）原告於92年出售測試部門予勝開公司之處分利得為
275,833,421元(參原證2)，此處分利得即為勝開公司所取得原告測試部門之無形資產成本，惟因勝開公司取得該測試部門無形資產攤提全數遭被告核定應予以剔除，因此原告處分測試部門之利得亦應相對進行減除。準此，被告應退還稅款金額為68,958,355元(計算式：275,833,421元*
企業所得稅率25%)。
（二）另依稅捐稽徵法第28條第3項規定：「前二項溢繳之稅款
，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。」，原告並得一併請求退還自溢繳稅款時之93年5月26日起至填發收入退還書或國庫支票之
日止，依93年5月26日郵政儲金一年期定期儲金固定利率
按日算之利息。
四、綜上所述，原處分與訴願決定俱有違誤，謹懇請　鈞院鑒核，惠予撤銷原處分、訴願決定並命被告另為查明並退還原告92年度營利事業所得稅溢繳之款項68,958,355元及自溢繳稅款時之93年5月26日起至填發收入退還書或國庫支票之日止
，依93年5月26日郵政儲金一年期定期儲金固定利率按日算
之利息之處分，俾保原告合法權益，實毋任感禱。
五、綜上所述，並聲明：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）請判命被告應作成准予退還新台幣68,958,355元即自溢繳稅款時之93年5月26日起至填發收入退還書或國庫支票之
日止，依93年5月26日郵政儲金一年期定期儲金故訂利率
按日算之利息予原告公司之行政處分。
（三）訴訟費用由被告負擔。
參、被告則以：
一、本件無稅捐稽徵法第28條第2項規定之適用
（一）依稅捐稽徵法第28條第2項規定，係就納稅義務人已繳納
稅款之情形下，以因稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤情事，致納稅義務人溢繳稅款為要件。而所稱之「計算錯誤」，係指數字上之計算錯誤；「適用法令錯誤」則指本於確定之課稅事實所為之法令適用，有應適用未適用、不應適用誤為適用或適用不當之情，並依最高行政法院105年7月份第1次庭長法官聯席
會議決議意旨，包含因事實認定錯誤致適用法令錯誤之情形，合先陳明。
（二）次依行為時所得稅法第22條第1項前段、第24條第1項前段及商業會計法第59條規定，在權責發生制之適用下，原告於92年間系爭交易業已完成，即有權收取合約約定之價金，故原告列報系爭92年度出售資產增益，並無違誤，自無稅捐稽徵法第28條第2項所定：納稅義務人因稅捐稽徵機
關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，而有溢繳稅款得申請退還之適用。
二、原告主張被告未及早闡明勝開公司購入之相關專門技術非屬可攤提之無形資產，致原告錯失重新議定價額之機會，進而超額繳納稅款，有認定事實錯誤致適用法令錯誤之情事乙節：
（一）依原告既非被告因系爭交易對勝開公司補徵稅款之納稅義務人，更非法律上利害關係人，該處分是否適用法令錯誤，所得稅法及相關法令規定並未賦予原告得因系爭交易之對方(勝開公司)遭稽徵機關補徵稅款，進而向被告主張被告對勝開公司該處分適用法令錯誤，合先陳明。
（二）稅捐行政具有大量行政之特質，稅捐機關對人民之申報案件，不可能逐件逐筆實質審核，只能保有事後之查核權限，有本院94年度訴更一字第128號判決可資參照。是原告
主張被告未及早闡明勝開公司購入之相關專門技術非屬可攤提之無形資產，致原告錯失重新議定價額之機會，進而超額繳納稅款，有認定事實錯誤致適用法令錯誤之情事，顯係誤解，更遑論兩者本不具因果關係，原告主張核不足採。
（三）次依原告於92年度出售測試部門予勝開公司，交易業已完成，雙方因該買賣交易而一方出售資產、他方取得資產為原告所不爭，原告既已獲取出售利益，以收入減除相關成本後金額帳列出售資產增益，並依所得稅法及營利事業所得稅查核準則等相關法令規定申報及納稅，於法並無不合，自無稅捐稽徵法第28條第2項所規定適用法律錯誤及超
額繳稅之情事。況原告與勝開公司係獨立不同之法人個體，被告因原告與勝開公司系爭交易，補徵勝開公司相關稅捐，並經行政救濟確定，自不生適用法律錯誤之問題。
（四）關於原告主張財政部100年8月12日台財稅字第
10004073270號令釋（財政部100年令），增加法律所無之限制，逾越其自身之裁量權限乙節，依財政部該令釋係基於中央主管機關就所得稅法第60條之規定發生疑義，以主管機關之地位，為闡明法規之原意所為之釋示，未踰越所得稅法第60條規定。
三、關於原告援引最高行政法院89年度判字2467號判決意旨，主張經稅捐稽徵機關調查核定確定之案件，嗣經稅捐稽徵機關發現原處分確有錯誤短徵情事，而補徵其稅額者。然所謂發現原處分確有錯誤短徵，係指原處分確定後發現新事實或新課稅資料，足資證明原處分確有錯誤短徵情形者而言乙節：（一）依稅捐稽徵法第21條第2項及行政法院58年判字第31號及
62年判字第491號判例：「納稅義務人依所得稅法規定辦
理結算申報而經該管稅捐稽徵機關調查核定之案件，如經過法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分，固具有形式上之確定力，惟稽徵機關如發見原處分確有錯誤短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而補徵其應繳之稅額。」、「所得稅法第115條（註：現行稅捐稽徵法第21條
）第1項前段所謂經稽徵機關調查另行發現者，係指經稽
徵機關或其上級監督機關調查發現或其他有關機關函知原處分機關查明，尚有依本法規定應行申報課稅之所得額者而言。」。
（二）被告因系爭交易對勝開公司補稅處分，於法並無違誤：
1.原告援引最高行政法院89年度判字2467號判決認定所謂發現原處分確有錯誤短徵者，係指原處分確定後發現新事實或新課稅資料見解，僅係個案並非判例，且案件原因事實與本件並不相同，自不得援引適用。另依稅捐稽徵法第21條第2項規定及前揭判例，並不以「原處分確定後發現新
事實或新課稅資料」為限。又被告對勝開公司補徵稅款，係被告事後於核課期間內，查得系爭交易，乃據查得之事證依所得稅法第60條及財政部前揭令釋規定，對勝開公司為補徵營利事業所得稅之處分，此乃於原核課處分確定後，另行發現應徵之稅捐者，並非嗣後法律見解變更之故，核與稅捐稽徵法第21條第2項規定相符，原告主張本件課
稅事實資料未變，僅因嗣後法律見解有異，自不得重為較原處分不利於當事人之處分云云，自不足採。
四、原告主張依中央法規標準法第18條從新從優原則，即不得較原處分更不利於當事人乙節：
（一）依行為時中央法規標準法第18條規定，所稱「從新從優原則」，係指各機關受理「人民聲請許可案件」之適用法規原則。而勝開公司之課稅處分乃下命處分、負擔處分，非屬人民聲請許可案件，則訴願人主張應適用「從新從優原則」，尚乏依據（有最高行政法院94年度判字第594號判
決可資參照）。
（二）次依適用稅捐稽徵法第21條第2項規定，於事後發現應徵
之稅捐而依法補徵，當然會有不利於原申報核定之增加稅額，與依法課稅原則無違；而訴願法第81條第1項及行政
訴訟法第195條第2項規定，係對於在行政救濟中之案件，禁止對人民為更不利益之變更處分。被告對勝開公司係於核課期間內事後所為補徵營利事業所得稅之處分，並非在行政救濟程序中所為之變更處分，與不利益變更禁止原則無涉，原告指摘被告對勝開公司之補徵稅款違反不利益變更禁止原則云云，亦無可採（有最高行政法院96年度判字第01984號判決可資參照）。
五、原告主張被告未依法適用「實質課稅原則」及「有利不利一律注意原則」，導致原告溢繳稅款，顯為適用法令錯誤乙節：
（一）依行政程序法第36條及司法院大法官釋字第420號所解釋
，本件不生被告未依法適用「實質課稅原則」及「有利不利一律注意原則」之問題：
1.所得稅法第24條第1項有關收入及成本、費用、損失之認
列，均應合於法令規定，即一方雖認列收入，他方得否認列損費，仍應視他方該項損費是否合於法令規定而定，即收取收入之營利事業，與支出費用之營利事業，並不當然存在：「支出費用之營利事業其費用支出不被稽徵機關核認時，收取收入之營利事業即當然無此收入」之依存關係（有財政部103年9月24日台財訴字第10313950240號訴願
決定可資參照）。原告與勝開公司係獨立不同之法人個體，雙方因買賣交易，出售及取得資產為原告所不爭。
2.次依勝開公司購入原告測試部門之相關無形資產，於95年度營利事業所得稅，列報營業成本項下-各項耗竭及攤提
26,635,608元，經被告以102年12月12日北區稅法一字第
1020022425號復查決定否准認列，勝開公司96至99年度營利事業所得稅因相同事實所產生之各項攤提及耗竭，亦均經被告復查決定駁回。
3.基上，被告另案否准勝開公司因系爭交易所列報之無形資產-各項耗竭及攤提，係因該無形資產(營業權)既非屬以
相關法律規定為準據之無形資產，核無所得稅法第60條計提攤折規定之適用而否准之；而被告就該出售資產增益科目依申報數核定，於法並無違誤，已如前述。足證因系爭交易而支出成本之勝開公司，其營業成本不被被告核認，與收取收入之原告列報出售資產增益，兩者並無依存關係，本件自不生被告是否有違「實質課稅原則」及「有利不利一律注意原則」之情事。是原告主張被告未依法適用「實質課稅原則」及「有利不利一律注意原則」，導致訴願人溢繳稅款乙節，核不足採。
六、綜上，原告列報系爭92年度出售資產增益，被告按申報數核定並無違誤，本件自無稅捐稽徵法第28條第2項所定納稅義
務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，而有溢繳稅款得申請退還之適用。從而，被告原處分否准更正原告營利事業所得稅結算申報及退還溢繳稅款，於法並無不合，原告所訴核不足採。另勝開公司95至99年度之營利事業所得稅結算申報，因92年度向原告購入測試部門之相關無形資產非屬法律所定之權利，核非屬所得稅法第60條規定之無形資產，經被告否准認列95至99年度營業成本項下之各項耗竭及攤提，勝開公司不服，循序提起復查、訴願及行政訴訟均遭駁回，終經最高法院裁定駁回確定在案，併予陳明等語，資為抗辯。
七、綜上所述，並聲明：
（一）駁回原告之訴。
（二）訴訟費用由原告負擔。
肆、兩造不爭之事實及兩造爭點：
如事實概要欄所述之事實，業據提出被告106年7月5日北區
國稅審一字第1060009677號函（見本院卷第437頁）、財政
部106年12月26日台財法字第10613950070號訴願決定（案號：第10601134號，見本院卷第439至443頁）、原告與勝開科技股份有限公司於92年7月19日簽署之測試部門移轉、受讓
合約書（見本院卷第32至33頁）、原告92年7月1日92070431號、92年7月31日92070432號傳票（見本院卷第34至36頁）
、原告92年度營利事業所得稅結算申報書（見本院卷第37頁）、原告92年度營利事業所得稅款證明（見本院卷第38至39頁）、原告92年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、更正核定通知書（見本院卷第40至41頁）、財政部北區國稅局95年度至99年度營利事業所得稅結算申報核定通知書（勝開公司，見本院卷第42至45頁）等原處分卷、訴願卷所附證物為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
一、原告92年度營利事業所得稅結算申報，列報系爭交易出售資產增益275,833,421元（被告處分函誤植為285,017,421元），被告依申報數核定，被告有無適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤？原告得否申請更正92年度營利事業所得稅應納稅額?
二、原告依稅捐稽徵法第28條第2項規定，請求被告應作成退還
原告營利事業所得稅68,958,355元之行政處分，是否合法？伍、本院之判斷：
一、本件應適用之法條與法理：
稅捐稽徵法第28條第2項及第3項規定：「（第2項）納稅義
務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。（第3項）前2項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。」
二、原告92年度營利事業所得稅結算申報，列報系爭交易出售資產增益275,833,421元（被告處分函誤植為285,017,421元），被告乃依申報數核定，並無適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤；原告不得申請更正92年度營利事業所得稅應納稅額：
（一）原告因系爭交易，於92年度營利事業所得稅結算申報，列報出售資產增益275,833,421元（原處分函誤植為285,017,421元），被告初核及複核，均依申報數核定，因原告未申請復查，而告確定在案。嗣原告於105年10月11日，依
稅捐稽徵法第28條第2項及第3項規定，向被告申請退還已繳納之92年度營利事業所得稅68,958,355元，並依法加計利息；案經被告以原處分否准其申請，本院經核尚無違誤。
（二）原告雖主張勝開公司早於93年起便逐年向被告申報系爭交易之攤提，並依申報資料繳納稅款，但被告於101年間，
依財政部100年令，核定前開攤提應予否准認列，致使勝
開公司購入之相關專門技術無法依無形資產攤提，亦造成原告超額繳納稅款（該資產交易之支出既不准勝開公司攤提，則原告出售該資產之增益275,833,421元亦不存在）
，是被告核定前揭原告出售資產增益275,833,421元時，
未即時告知原告或勝開公司系爭交易之「無形資產」攤提之特殊認定標準，其於101年事後變更法律見解，不准勝
開公司攤提，導致原告92年度稅款溢繳，若被告在勝開公司最早申報92年度營利事業所得稅時，即將該攤折成本剔除，則原告92年度申報出售資產增益275,833,421元時，
即不會核定該收入，而有違實質課稅原則，是被告乃因對於系爭交易事實認定錯誤所造成之適用法令錯誤，已與稅捐稽徵法第28條第2項規範之要件合致，原告自得據以申
請被告查明後返還云云。
（三）惟按「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制。」，所得稅法第22條第1項前段定有明文。本件原告與勝
開公司於92年間合意簽訂「測試部門移轉、受讓合約書」，約定同年7月1日原告應移轉其測試部門予勝開公司，勝開公司則應支付價款，則原告於該年度營利事業所得稅結算申報，即應依權責發生制，申報因系爭交易所生之出售增益或損失。蓋除非另有社會或經濟政策考量，稅法盡可能尊重私法自治及契約自由原則，以免破壞當事人所形成私法上法律關係，本件原告與勝開公司既合意交易，基於契約自由原則，原告不得主張自己所訂之契約虛偽不實，是被告依原告自己申報之數額，核定原告92年度申報出售資產增益275,833,421元，尚無適用法令錯誤，亦無計算
錯誤或其他可歸責於政府機關錯誤之可言，原告自不得申請更正。
（四）至被告得否依財政部100年令，於101年間就勝開公司申報攤提系爭交易購入之無形資產，否准認列，僅勝開公司能於該案中爭執（業經最高行政法院105年度裁字第1177號
裁定駁回合併後存續公司即勝麗國際股份有限公司上訴而確定），與原告92年度應否申報認列出售資產增益，並無依存關係，是被告依原告之申報數，核定原告92年度申報出售資產增益275,833,421元時，並未違反「實質課稅原
則」及「有利不利一律注意原則」，亦無適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，原告主張尚無可採。
三、綜上，被告依原告之申報數，核定原告92年度申報出售資產增益275,833,421元，並無稅捐稽徵法第28條第2項之適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，被告以原處分否准原告加計利息退還92年度營利事業所得稅之申請，揆諸首揭規定，並無不合。訴願決定予以維持，亦屬正確。原告訴請撤銷，請求被告作成退還原告營利事業所得稅68,958,355元之行政處分，為無理由，應予駁回。
四、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項
前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 7 月 26 日臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官　黃秋鴻
法 官 陳心弘
法 官 畢乃俊
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　107　 年　　7　　 月　　26　　日書記官 簡若芸