臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)109年度簡上字第17號｜法律人

臺北高等行政法院判決 109年度簡上字第17號上訴人　財政部臺北國稅局代　表　人　許慈美訴訟代理人　王麗琪被上訴人　李俊豪劉依婷共同訴訟代理人　李世章　律師徐念懷　律師上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國108年12月 13日臺灣臺北地方法院108年度稅簡字第2號行政訴訟判決（下稱原判決），提起上訴，本院判決如下：主文原判決廢棄，發回臺灣臺北地方法院行政訴訟庭。理由一、緣被上訴人李俊豪以己為要保人，向訴外人富邦人壽保險股份有限公司（下稱富邦人壽）購買如原判決附表一所示投資型保險保單（下稱系爭保單）投資境外基金（該境外基金公司及投資標的如原判決附表二所示），因此於民國104年間取得原判決附表一所示之配息，合計共新臺幣（下同） 6,839,827元（下稱系爭配息）。嗣被上訴人劉依婷104年度綜合所得稅結算申報，未申報其配偶被上訴人李俊豪之系爭配息，經上訴人所屬大安分局核定海外所得為6,839,688元，加計綜合所得淨額1,478,483元，合計個人基本所得額為 8,318,171元，應補稅額199,756元，並按所漏稅額處以0.4 倍罰鍰79,902元。被上訴人不服原處分，申請復查，經上訴人於107年9月7日以財北國稅法二字第1070033736號復查決定書追減罰鍰15,981元，變更核定為63,921元，並駁回其餘復查。被上訴人不服復查決定，提起訴願，經決定駁回後，提起行政訴訟，經臺灣臺北地方法院(下稱原審法院)以原判決撤銷訴願決定及原處分(含復查決定)，上訴人不服，提起本件上訴。二、被上訴人於原審之聲明及主張、上訴人於原審之聲明與答辯，均如原審判決所載。三、原審為上訴人敗訴之判決，略以： (一)依規定被上訴人劉依婷104年度綜合所得稅結算申報，如其與配偶李俊豪個人之基本所得額在670萬元以下，即無庸依所得基本稅額條例規定繳納所得稅。被上訴人李俊豪以系爭保單所投資之投資標的，因尚無買進、賣出之營利活動，既無財產交易所得，無須就該部分計算個人所得；至投資標的之投資收益，則屬非中華民國來源所得，依行為時所得基本稅額條例第12條第1項第1款規定，固應計入個人基本所得額。惟本件富邦人壽未於系爭保單契約另外約定給付要保人投資收益之數額，亦未區分所獲配息是否包含「投資標的之本金」及「投資收益之利息」，證券投資信託事業給付投資人之「基金配息」，可能包括「本金」及「利息」，必須依渠等所揭露之配息組成項目表，始能確認配息內之「本金」及「可分配淨利益（即利息）」數額；而該等基金公司投資標的記載「本基金主要係投資於非投資等級之高風險債券且配息來源可能為本金」、「本基金之配息來源可能為本金」，各投資標的各月份「本金÷配息」比率及「可分配淨利率÷ 配息」比率，係指可分配淨利益（即利息）、本金占每單位配息之比例，經計算本金、利息數額分別為1,780,536.84元、5,059,290.17元，且該利息所得為非中華民國來源所得，依所得基本稅額條例第12條第1項第1款規定，應計入個人之基本所得額。 (二)被上訴人為夫妻關係，104年度綜合所得稅結算申報以劉依婷為納稅義務人，經上訴人核定各類所得分開計稅者之各類所得淨額為440,064元，不含各類所得分開計稅部分之所得淨額為1,038,419元，合計共1,478,483元（計算式：440,064＋1,038,419＝1,478,483），有劉依婷104年度申報核定綜合所得稅核定通知書可參，兩造就此部分亦未表示爭執，加計前開屬於非中華民國來源所得而應計入個人基本所得額之5,059,290.17元，合計共6,537,773.17元（計算式：1,478,483＋5,059,290.17＝6,537,773.17），因該數額在670萬元以下，依所得基本稅額條例第3條第1項第10款、第2項規定，被上訴人劉依婷自無庸依所得基本稅額條例規定繳納所得稅。上訴人命補稅、裁罰，均有違誤。被上訴人訴請撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定，洵有理由，應予准許，資為其論據。四、上訴意旨略以： (一)系爭海外利息所得係以投資境外基金單位數，依約定配息率按月計算給付，此依約定比率給付之收益，核其性質係屬利息所得，核屬被上訴人李俊豪104年度獲配保單連結投資境外基金產生之利息所得，即應計入個人基本所得額之海外利息所得。惟原判決未究明與釐清事實真相，逕予認定境外基金配息應依可分配淨利益（即利息）、本金占每單位配息之比例計算之利息數額始得認定為利息所得，計算被上訴人李俊豪就投資標的所獲得之本金、利息數額，即遽然為不利上訴人之判決，原審判決顯有不適用或適用不當所得基本稅額條例第3條第1項第10款、第2項規定，亦有判決理由矛盾及認定事實無憑證據之違背法令情事。 (二)本件基金配息主要來源有「可分配淨利益」及「基金公司認定之本金」，在「可分配淨利益」這部分，主要來源有基金公司投資股票產生的股息，或是投資債券所產生債息；「基金公司認定之本金」部分，除投資人原始投入之資金外，還包含了「前期未分配收益」及「資本利得」；需特別注意的是，配息是否來自本金並不會影響投資人之基金配息，即持有境外基金期間，不管配息是否來自本金，每個月仍會獲得依約定比率給付之利息，核其性質係屬利息所得，核屬投資境外基金產生之利息所得，即應計入個人基本所得額之海外利息所得。然原判決率斷誤認，基金配息有來自本金之情形時，即應排除配息中屬本金之部分，僅以可分配淨利益認定為利息所得，惟此計算基礎下，於前述情形將發生某甲確實獲基金配息，卻因配息來源為本金應予排除，而造成無所得之矛盾及不合理結果，逕率斷誤認非屬稅法規定應課稅之利息所得，顯然違反行為時所得基本稅額條例第3條第1項第10款、第2項及第12條第1項第1款規定，有判決不適用法規或適用不當，亦有判決不備理由或理由矛盾之違背法令情事等語。並聲明原判決廢棄，被上訴人在原審之訴駁回。五、本院查： (一)按「判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。」行政訴訟法第243條第1項定有明文。又「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」、「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同」分別為行政訴訟法第125條第1項、第133條所明定。可知我國行政訴訟係採取職權調查原則，其具體內涵包括事實審法院有促使案件成熟，亦即使案件達於可為實體裁判程度之義務，以確定行政處分之合法性及確保向行政法院尋求權利保護者能得到有效之權利保護。在撤銷訴訟，行政機關如就行政處分要件事實之主要事證已予調查認定，事實審法院自應依職權查明為裁判基礎之事實關係，不受當事人主張之拘束，縱令當事人對其主張之事實不提出證據，法院仍應調查必要之證據，於此等訴訟，不生當事人之主觀舉證責任分配問題，僅於行政法院對個案事實經依職權調查結果仍屬不明時，始生客觀舉證責任之分配。故事實審法院如就個案事實未依職權調查並予認定，即屬未盡職權調查義務，而有不適用行政訴訟法第125條第1項及第133條規定之判決違背法令情事。 (二)次按，行為時所得稅法第71條第1項前段規定:「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」再按所得基本稅額條例第3條規定：「（第1項）營利事業或個人除符合下列各款規定之一者外，應依本條例規定繳納所得稅：一、……十、依第12條第1項規定計算之基本所得額在新臺幣600萬元以下之個人。（第2項）前項第9款及第10款規定之金額，每遇消費者物價指數較上次調整年度之指數上漲累計達10%以上時，按上漲程度調整之。調整金額以新臺幣10萬元為單位，未達新臺幣10萬元者，按萬元數四捨五入；其調整之公告方式及所稱消費者物價指數，準用所得稅法第5條第4項規定。」第5 條第1項規定：「營利事業或個人依所得稅法第71條第1項……規定辦理所得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」第12條第1項第1款規定：「個人之基本所得額，為依所得稅法規定計算之綜合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數：一、未計入綜合所得總額之非中華民國來源所得、依香港澳門關係條例第28條第1項規定免納所得稅之所得。但一申報戶全年之本款所得合計數未達新臺幣100萬元者，免予計入。」第13條規定：「（第1項）個人之基本稅額，為依前條規定計算之基本所得額扣除新臺幣600萬元後，按20%計算之金額。……（第3項）第1項規定之扣除金額，其計算調整及公告方式，準用第3條第2項之規定。」另財政部103年11月26日台財稅字第10304648580號公告：「公告104年度營利事業及個人免依所得基本稅額條例規定繳納所得稅之基本所得額金額、計算基本稅額時基本所得額應扣除之金額及免予計入個人基本所得額之保險死亡給付金額。……二、104年度個人之基本所得額在670萬元以下者，免依本條例規定繳納所得稅。……四、104年度個人之基本所得額超過670萬元者，其基本稅額為基本所得額扣除670萬元後，按20%計算之金額。」可知，於104年度，個人之綜合所得淨額加計海外免納所得稅所得後之基本所得額，如超過670 萬元者應行申報，並於扣除670萬元後，按20%計算基本稅額。 (三)綜合所得稅所稱「所得」係純資產的增加；「利息所得」依中華民國來源所得認定原則第5點規定：「……利息指公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款、依金融資產證券化條例或不動產證券化條例規定發行之受益證券或資產基礎證券分配及其他貸出款項之利息所得……」故可理解為使用金錢之代價；另依財政部答覆信託業商業同業公會及證券商業同業公會所提「境外金融商品之孳息，其所得類別為何？」、「證券商計算投資人境外基金之配息時，如無法區分配息來源，可否全部歸屬利息所得？說明：「境外基金之配息應依所得來源分別認定，亦即其配息如係源自基金獲配之股利，則為投資人之營利所得，如係源自基金獲配之利息，則為投資人之利息所得；惟如境外基金已無法區分配息之來源，應將其配息全部按利息所得課稅。」（原審卷1第308頁之「財政部就各商業同業公會所詢個人海外所得課徵基本稅額疑義之說明」）。可知，如以購買投資型保單方式投資國外金融商品基金，除獲配之股利為營利所得外，概可認係利息所得，而海外利息所得即為非中華民國來源所得；且依上述利息所得之概念，不論是「源自本金」所孳生、或「分派投資之利益」均屬之；惟如係退還本金，因不涉資產的增加，故非所得，更非利息所得。以本件而言，被上訴人因系爭保單所獲配系爭配息，該配息不論「源自本金」或「投資獲益」均為非中華民國來源利息所得，應併計入基本所得額；僅於所獲配息係「取回本金」時始不計入。 (四)經查，原審判決固依證券投資信託事業依中華民國證券投資信託暨顧問商業同業工會「會員及其銷售機構從事廣告及營業活動行為規範」，認為證券投資信託事業給付投資人之「基金配息」，可能包括「本金」及「利息」，必須依渠等所揭露之配息組成項目表，始能確認配息內之「本金」及「可分配淨利益（即利息）」數額；復依摩根證券投資信託股份有限公司、聯博證券投資信託股份有限公司、施羅德證券投資信託股份有限公司、安聯證券投資信託股份有限公司、野村證券投資信託股份有限公司之函文（見原審卷(一)第513 至515、535至537頁、卷(二)第277至279、297至301、309至311頁），而認上揭公司所發之配息包括「本金」及「可分配淨利益」，並進而認定富邦人壽所給予被上訴人李俊豪之配息，未區分「投資標的之本金」及「投資收益之利息」，如加以區分，將「本金」部分去除，則利息僅有5,059,290.17元，加計境內所得淨額1,478,483元後合計共6,537,773.17元，並因該數額在670萬元以下，依所得基本稅額條例第3 條第1項第10款、第2項規定，因而判決被上訴人劉依婷無庸依所得基本稅額條例規定繳納所得稅。 (五)惟如上所述，配息不論「源自本金」或「投資獲益」均為非中華民國來源利息所得，應併計入基本所得額；僅於所獲配息係「取回本金」時始不計入。原審判決之認定，將所謂「本金」部分一概認定為係「取回本金」，惟依摩根證券投資信託股份有限公司、聯博證券投資信託股份有限公司、施羅德證券投資信託股份有限公司、安聯證券投資信託股份有限公司、野村證券投資信託股份有限公司之函文，其所述「本金」究指「配息源自本金」或「取回本金」語意不明，究為何指？反映於被上訴人李俊豪取得之配息時，該部分配息是因「取回本金」而來，抑或「源自本金」而來？並未全然明確，此攸關本件被上訴人李俊豪就前揭投資標的所獲得非中華民國來源所得數額之認定結果是否正確，乃有由原審就此再予追究查明必要。原審未依職權調查並予認定，尚屬未盡職權調查義務，而有不適用行政訴訟法第125條第1項及第 133條規定之判決違背法令情事。六、綜上所述，原判決既有如上述之違背法令情事，且足以影響判決之結果，雖上訴論旨固非全然可採，然原判決既仍違背法令，上訴人求予廢棄，即有理由。又本件事證尚有未明，有由原審再為調查審認之必要，本院尚無從自為判決，爰將原判決廢棄，發回原審更為適法之裁判。七、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第236條之2第3項、第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。中　　華　　民　　國　　109　年　　5　　月　　8　　日臺北高等行政法院第六庭審判長法官　陳金圍法官　許麗華法官　吳俊螢上為正本係照原本作成。不得上訴。中　　華　　民　　國　　109　年　　5　　月　　8　　日書記官王月伶

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