八十九年度訴字第八一一號｜行政：地價稅｜裁判日期：90 年 12 月 13 日

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　八十九年度訴字第八一一號原　　　告　理想渡假產業股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　乙○○ 被　　　告　花蓮縣稅捐稽徵處代　表　人　丙○○處長）訴訟代理人　戊○○ 丁○○ 右當事人間因地價稅事件，原告不服臺灣省政府中華民國八十九年六月二十八日八九府訴一字第一二五八八二號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實一、事實概要：原告所有坐落花蓮縣壽豐鄉○○○○段一二號等三十三筆非都市土地（土地使用分區為一般農業區，使用地類別為遊憩用地），原經申准依土地稅法施行細則第二十二條第二款規定自八十五年起課徵田賦，原告並於八十六年間將其中萬壽一小段一二號等十二筆土地移轉他人，嗣財政部於八十八年七月三十一日具函糾正本案土地未同時符合該細則第二十二條第一款及第二款規定始得課徵田賦之要件，該核課田賦之處分顯有錯誤，據此，被告遂依稅捐稽徵法第二十一條第二項規定補徵其八十五年度（三十三筆土地）及八十六年度（二十一筆土地）地價稅，金額分別為新台幣（以下同）一、二二六、九五一元及七九三、五九二元，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。二、兩造聲明：㈠原告聲明：請求撤銷原處分及訴願決定，訴訟費用由被告負擔。㈡被告聲明：如主文所示。三、兩造之爭點： ⑴土地稅法施行細則第二十二條課徵田賦之適用，是否須同時具備第一、二款之要件？或僅具備其中一款即足？本件是否符合該條課徵田賦之規定？ ⑵系爭土地既已經被告准予開徵田賦，其後是否得因被告核課田賦處分適用法律錯誤，而改核課原告地價稅之處分？亦即是否有信賴保護原則之適用？㈠原告主張： ⑴本件被告補課原告八十五年、八十六年度地價稅之依據為財政部八十八年三月四日台財稅字第八八○○九九三七一號函，惟查稅捐稽徵法第一條之一規定「財政部依本法或稅法所發之函釋令，對於據以申請案件發生效力」，本件八十五年、八十六年核課之田賦和財政部解釋相差二、三年之久，被告核課地價稅處分，顯然違反法律不溯既往之原則。本件系爭土地原為新生地，臺灣省東部土地開發處於七十六年標售時於標售公告事項第十一項及問題解答第十二點中亦明定系爭土地可依法申請減免田賦八年，而自七十六年起為免徵田賦期間。原符合土地減免規則，亦未於每年開徵地價稅四十日前辦理，是基於人民信賴保護原則之法理，既認定作農業使用依法核課田賦，自不得再補課地價稅，否則造成原告權益之損害將難以估計，爾後人民對於政府機關之處分將無所適從。 ⑵按土地稅法施行細則第二十二條之規定，配合同法第二十四條第三、五款規定以觀，就非都市土地而為同法第二十一條第一項以外之土地，若徵收田賦所著重者應在於系爭土地是否仍作農業使用，及立法之目的在於現狀若仍作農業使用，應課徵田賦，以求賦稅之公平，另土地稅法第二十二條第一項規定編定之農業用地即應課徵田賦，準此觀之，系爭土地雖為遊憩用地，惟經被告勘察結果仍作農業使用，故於八十六年前准予核課田賦，並不須受土地稅法施行細則第二十二條第一款所規定須於七十五年六月二十九日平均地權條例修正公布前，經核准徵收田賦之限制，臺灣省政府財政廳於八十八年一月十一日八八財稅二字第五九號函中亦持此見解，況且本件土地為新生地，於七十六年始標售取得，根本不可能符合土地稅法施行細則第二十二條第一款之規定。綜上所述，系爭土地依法令之解釋，實務之見解及信賴保護原則等理由，皆應依土地稅法施行細則第二十二條第二款及第二十四條第五款之規定，會同有關機關會勘是否仍作農業使用，而作為是否核課田賦之依據，而被告於八十五年、八十六年即履勘後課部分土地地價稅，對於課田賦之土地既已確定無補課問題，故依法律不溯及既往、信賴保護原則以及稅捐稽徵法第一條之一規定之見解，被告之補課處分顯然違背法令。 ⑶土地稅法施行細則第二十二條之適用，僅須符合該條二款中任一款即可。土地稅法施行細則第二十二條規定：「非都市土地編為前條第一項以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦：㈠於中華民國七十五年六月二十九日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用者。㈡合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者。」此條規定之適用，究以具備其中一款之情形即可，亦或須兩者兼備，觀諸條文之規定，確易引起爭議，然： ①核諸土地稅法第二十二條第一項之規定：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：㈠依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。㈡公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。㈢依法限制建築，仍作農業用地使用者。㈣依法不能建築，仍作農業用地使用者。㈤依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。」其規定之方式與土地稅法施行細則第二十二條相同，皆規定「合於左列規定者」，但該土地稅法第二十二條雖未明確載明僅具備一至五款任一情形皆可適用，但因該一至五款，乃分別就不同之土地為規定，不可能一筆土地同時具備五款要件，故土地稅法第二十二條之適用，僅須具備其中一款即可，無容爭議。同理，土地稅法施行細則第二十二條規定之方式與土地稅法第二十二條完全相同，自應為相同解釋，僅須具備一款情形即可適用。 ②再者內政部八十八年二月九日台（八八）內地字第八八○二六六九號函，略以：「查土地稅法施行細則第二十二條（平均地權條例施行細則第三十五條）規定：「非都市土地編為前條第一項以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦：一、於中華民國七十五年六月二十九日本條例（註：平均地權條例）修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用者。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者。其立法目的乃因平均地權條例修正前規定非都市土地作農業用地使用者，不論編定為何種用地，均徵收田賦，為照顧農民生活，兼顧既往已徵收田賦之事實，對非都市土地編為前條第一項以外之土地作農業用地使用者，仍徵收田賦。故非都市土地編為土地稅法施行細則第二十一條第一項以外之其他用地，應同時符合同細則第二十二條（平均地權條例施行細則第二十二條、平均地權條例施行細則第三十五條）第一款及第二款規定者，始得課徵田賦。」然該函之解釋與結論，有其矛盾之處。蓋該函說明該土地稅法施行細則第二十二條立法目的，乃因平均地權條例修正前規定非都市土地作農業用地使用者，不論編定為何種用地，均徵收田賦，為照顧農民生活，兼顧既往已徵收田賦之事實，對非都市土地編為前條第一項以外之土地作農業用地使用者，仍徵收田賦。依此見解，為照顧農民，兼顧已徵收田賦事實，凡作農業用地使用者，仍課徵田賦，則僅須土地稅法施行細則第二十二條第一款之規定即可，又何須第二款之規定？故上開內政部立法理由之解釋，乃針對土地稅法施行細則第二十二條第一款之規定而言。該第二款之規定，則應適用於土地係編定為其他用地而非農業用地，但該土地得作農業使用且實際上亦作農業使用之情形。如系爭土地使用類別雖編為遊憩用地，但使用分區為一般農業區，又作農業使用，實無不准課徵田賦之理。蓋課徵田賦之主要目的，乃在鼓勵農耕，系爭土地為一般農業區，本得做農業使用，實際上亦作農業使用，課徵田賦，乃理所當然。 ⑷系爭土地實質上已符合土地稅法施行細則第二十二條第一、二款之規定。 ①內政部於解釋土地稅法施行細則第二十二條之規定時，即說明其立法目的乃因平均地權條例修正前規定非都市土地作農業用地使用者，不論編定為何種用地，均徵收田賦，為照顧農民生活，兼顧既往已徵收田賦之事實，對非都市土地編為前條第一項以外之土地作農業用地使用者，仍徵收田賦。故本條所欲保護者，乃七十五年六月二十九日以前為耕種，而於土地編定為非農業用地後仍繼續耕作之農民。 ②系爭土地為新生地，七十五年以前即作農業使用，此由台灣省東部土地開發處於七十六年標售時，於標售公告事項第十一項及問題解答第十二點明定系爭土地可依法申請減免田賦八年，而自七十六年起為免徵田賦期間及標售時就現耕者賦予優先承購權之事實即可證明。但因系爭土地為新生地，於七十六年五月十六日始辦理第一次登記時，地政機關按土地使用現況調查結果，依其實際使用現況為牧，因而銓定其地目為「牧」。依農業發展條例第三條第十款及同法施行細則第十四條第一項第二款第二目規定，未辦理區域計畫非都市土地使用編定地區，土地登記簿記載為林、養、牧、原、池、水、溜、溝等地目之土地屬為「農業用地」，故該土地係因政府於七十六年始辦理登記，但系爭土地於七十五年以前即作農業使用，本應為課徵田賦之土地，當為土地稅法施行細則第二十二條規定適用之標的。被告拘泥於該土地於七十五年間未徵收田賦之形式，卻未顧及該土地於七十五年間實質上作農業使用之事實，而不予適用土地稅法施行細則第二十二條，顯有不當。 ⑸本案有信賴保護原則之適用。姑不論如前所述，被告就系爭土地課徵地價稅之處分，違反土地稅法施行細則第二十二條之規定，應屬無效。退萬步言，縱認定該處分有效，亦不能剝奪原告之信賴利益。詳言之： ①「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷：受益人無第一百十九條所列信賴不值得保護之情形，而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益」、「授予利益之違法行政處分經撤銷後，如受益人無前條所列信賴不值得保護之情形，其因信賴該處分致遭受財產上之損失者，為撤銷之機關應給予合理之補償」，行政程序法第一百一十七條第二款、第一百二十條第一款訂有明文。 ②被告於八十六年一月八日即核准系爭土地課徵田賦，原告於八十六年以前即取得系爭土地之所有權，即為受益人，被告自八十八年起就系爭土地改課徵地價稅，顯係撤銷原課徵田賦之原處分，原告為原處分之受益人且無行政程序法第一百一十九條所列信賴不值得保護之情形，被告撤銷原處分之目的，僅在收取地價稅，但原告若因此受有損失，仍得依行政程序法第一百二十條第一項獲得補償。被告非但無法獲有實質利益，卻造成不必要之訴訟，浪費國家資源，引起民怨，顯不符行政程序法第一百一十七條第二款之規定。㈡被告主張： ⑴按「稅捐之稽徵，依本法之規定；本法未規定者，依其他有關法律之規定。」「稅捐之核課期間，依左列規定：一‧‧‧二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。‧‧‧在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；‧‧‧。」「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。‧‧‧」分別為稅捐稽徵法第一條、第二十一條、土地稅法第十四條及第二十二條第一項所明定。次按「本法第二十二條第一項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定為農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地之土地。」「非都市土地編為前條第一項以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦：一、於中華民國七十五年六月二十九日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用者。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者。」復分別為土地稅法施行細則第二十一條第一項及第二十二條所明定。 ⑵卷查系爭土地，原均屬未登記河川地，經台灣省東部土地開發處依序於七十六及七十七年間辦理第一次土地登記，土地使用種類未編定，嗣於八十一年一月三十日始經地政機關補辦編定為「遊憩用地」，被告並自次年﹝即八十二年﹞起課徵地價稅。原告於八十五年九月三十日申請依土地稅法施行細則第二十二條第二款規定課徵田賦，經被告會同地政、農業單位人員實地勘查，系爭土地均為作農業使用，符合該細則第二十二條第二款規定，而以八十六年一月八日花稅財字第九三０號函准自八十五年起改課田賦，原告並於八十六年間將其中十二筆土地移轉予他人，嗣財政部於八十八年三月四日以台財稅第八八００九九三七一號函釋：「非都市土地編為土地稅法施行細則第二十一條第一項以外之其他用地，應同時符合同細則第二十二條第一款及第二款規定，始得課徵田賦。」，本案系爭土地既係於七十六年間始辦理第一次土地登記，即非土地稅法施行細則第二十二條第一款規定於七十五年六月廿九日平均地權條例修正公布施行前經核准徵收田賦之土地，依財政部前開函釋規定並不符合課徵田賦要件，被告前核課田賦之處分已屬適用法律錯誤，又財政部亦於八十八年七月三十一日以台財稅第八八一九三二０六七號函明文糾正被告前述課徵田賦之處分顯有錯誤，準此，被告乃於稅捐稽徵法第二十一條規定核課期間內依法補徵原告系爭土地八十五年及八十六年地價稅，揆諸前揭規定，洵無不當。 ⑶原告訴稱既然已准系爭土地開徵田賦，自無未開徵地價稅問題，本件八五、八六年核課之田賦和財政部解釋相差二、三年之久，被告核課地價稅處分，顯然違反法律不溯及既往之原則云云，然按大法官會議釋字第二八七號解釋：「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。惟在後之釋示如與在前之釋示不一致時，在前之釋示並非當然錯誤，於後釋示發布前，依前釋示所為之行政處分已確定者，除前釋示確有違法之情形外，為維持法律秩序之安定，應不受後釋示之影響。」，又按行政院六十一年六月廿六日台財第六二八二號令：「行政主管機關就行政法規所為之解釋，應以法條固有之效力為其範圍，自法律生效之日有其適用。惟解釋令發布前已確定之行政處分所持見解縱與解釋令不符，除經上級行政機關對該特定處分明白糾正者外，亦不受解釋令影響而變更。」准此，已確定之處分，若確有違法情形或經上級行政機關明白糾正者，均得變更原處分。查財政部八十八年三月四日台財稅第八八００九九三七一號函係為土地稅法施行細則第廿二條之適用及涵義予以解釋並說明，依法自應自該細則生效之日起有其適用，本案系爭土地於七十六年間始辦理第一次土地登記，本不符合該細則第二十二條第一款之規定，原告亦自承系爭土地根本不可能符合該款規定，故系爭土地依該函釋規定即無課徵田賦之適用，被告原准予課徵田賦之處分已難謂適法，且財政部亦於八十八年七月三十一日以台財稅第八八一九三二０六七號函具文糾正該核課田賦之處分顯有錯誤，據此，被告依前揭規定於核課期間內依法補徵其應課之地價稅，於法並無不合。 ⑷又查原告於起訴理由二中所提八十六年二月廿七日花稅法字第三九三００號函及臺灣省政府八十五年九月十二日八五府訴二字第一六四八一五號訴願決定中所列土地均非本案土地，並予陳明。原告復稱基於人民信賴保護原則之法理，既認定作農業使用且依法核課田賦，自不得再補課地價稅，否則造成其權益之損害將難以估計，爾後人民對於政府機關之處分，將無所適從等語，然按憲法第十九條明定：「人民有依法律納稅之義務。」，系爭土地既經查明無核課田賦之適用，自應課徵地價稅，又查原告既購入系爭土地使用類別編為「遊憩用地」之土地，其對該等土地之目的使用、管理及開發自有一定規劃，當不致因土地稅負不同，其即停止一切正常營運及活動，況其於八十八年四月廿一日申復書及八十八年五月十五日陳財政部申請書中均自承：「惟因農水路問題遲未開發並經貴府及省旅遊局於八十三年三月十八日旅一字第０三一一六號函准予延期開發，自八十六年四月廿八日貴府八六府建水字第四七六六０號函至今，申復人仍未取得農水路用地，故仍未開發，只有作農業使用。」，益見稅負不同與其是否遲緩開發並無關聯，原告所陳權益損害等，純為砌詞諉稱，殊無足採，更與信賴保護原則無涉。 ⑸原告另稱按土地稅法施行細則第二十二條、第二十四條第三款、第五款及土地稅法第二十二條第一項等規定，系爭土地是否課徵田賦應依內政部頒布非都市土地使用管制規則中各種容許使用項目表所規定是否可作農業使用為據乙節，查土地稅法施行細則第二十二條規定適用疑義，業如前述已經財政部明釋應同時符合第一款及第二款規定始有課徵田賦之適用，原告所有系爭土地既不符合該細則第二十二條第一款規定，是縱其作農業使用，仍不得課徵田賦。次查，原告因系爭土地課徵八十四年度地價稅事件提起行政救濟乙案，前經行政法院八十七年度判字第一五六五號判決原告之訴駁回，其理由略以：「‧‧‧原告雖主張系爭土地未實際動工，仍作農業使用，依土地稅法施行細則第二十二條第二款仍應徵收田賦，惟查依該細則徵收田賦者，除土地須合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者外，尚須該土地係於中華民國七十五年六月二十九日平均地權條例修正公布施行前經核准徵收田賦仍作農業用地使用者，始有繼續徵收田賦之適用。系爭土地並非七十五年六月二十九日平均地權條例修正公布施行前經核准徵收田賦之土地，縱其仍作農業使用，仍不得請求改課田賦。」，其駁回理由亦與財政部函釋內容一致，益證系爭土地無課徵田賦之適用，殆無疑義，是原告所主張，依法無據，不足為採。 ⑹綜上所陳，系爭土地既不符課徵田賦規定之要件，被告原核課田賦之處分亦經上級機關財政部明文糾正該處分屬適用法律錯誤，基於依法行政原則，被告於稅捐稽徵法第二十一條規定核課期間內予以補徵其應納之地價稅，核屬有據，並無不合。綜上論述，原處分及所為復查、訴願決定，並無違誤。理由一、關於土地稅法施行細則第二十二條課徵田賦之適用，是否須同時具備第一、二款之要件？或僅具備其中一款即足？本件是否符合該條課徵田賦之規定？按土地稅法施行細則第二十二條規定：「非都市土地編為前條第一項以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦：一、於中華民國七十五年六月二十九日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用者。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者。」此條規定之適用，究以具備其中一款之情形即可，亦或須兩者兼備，觀諸條文僅規定「合於左列規定者」，確實不甚明確。惟從立法之沿革，可知立法者之真意為「須兩者兼備」。茲分述如下：㈠土地稅法第二十二第一項及其施行細則第二十二條，係參照平均地權條例第二十二條第一項及其施行細則第三十五條而修定（按兩者條文內容完全相同）。㈡平均地權條例於七十五年六月二十九日修正公布施行前，其第二十二條第一項原規定為：「左列土地，在作農業用地使用期間徵收田賦：‧‧‧（按一、二、三、四、五係規定都市土地）六、非都市土地限作農業使用者。七、非都市土地未規定地價者。」七十五年六月二十九日修正公布施行後，其第二十二條規定為：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但 ‧‧‧（按但書係規定都市土地）」。修正前、修正後兩相對照，可知修正前苟具備「非都市土地限作農業使用者」及「供作農業用地使用」兩項要件，徵收田賦；修正後，該土地苟非依法編定之農業用地或未規定地價者，即不得徵收田賦（應課徵地價稅），對於修正前已合於前揭要件而徵收田賦者，顯失公平。故平均地權條例施行細則第三十五條始規定：「非都市土地編為前條第一項以外（即編定為農業用地以外）之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦：一、於中華民國七十五年六月二十九日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用者。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者。」將平均地權條例七十五年六月二十九日修正公布施行前，合於「非都市土地限作農業使用者」及「供作農業用地使用」兩項要件者，納入仍徵收田賦之列，以保障既得利益農民之權益。換言之，平均地權條例施行細則第三十五條第二項，係修正前平均地權條例第二十二條第一項第五款「非都市土地限作農業使用者」之化身，第三十五條第一項，則係修正前平均地權條例第二十二條第一項本文「供作農業用地使用期間」之化身。准此，平均地權條例施行細則第三十五條課徵田賦之適用，顯須同時具備第一、二款之要件。亦即土地稅法施行細則第二十二條課徵田賦之適用，須同時具備第一、二款之要件。原告主張符合土地稅法施行細則第二十二條第一、二款其中之一，即得課徵田賦云云，並非可採。㈢財政部於八十八年三月四日以台財稅第八八００九九三七一號函釋：「非都市土地編為土地稅法施行細則第二十一條第一項以外之其他用地，應同時符合同細則第二十二條第一款及第二款規定，始得課徵田賦。」乃行政主管機關對土地稅法施行細則第二十二條規定所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用。原告主張不能溯及既往適用於八十五年、八十六年核課之田賦云云，不無誤解。㈣復按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅稅。」土地稅法第十四條定有明文。本件系爭土地，原均屬未登記河川地，經台灣省東部土地開發處依序於七十六及七十七年間辦理第一次土地登記，土地使用種類未編定，嗣於八十一年一月三十日始經地政機關補辦編定為「遊憩用地」，被告並自次年﹝即八十二年﹞起課徵地價稅，此為兩造所不爭之事實，依前揭說明，顯未符合土地稅法施行細則第二十二條所定仍課徵田賦之要件。茲原告於八十五年九月三十日申請依土地稅法施行細則第二十二條第二款規定課徵田賦，被告未詳審該法條規定之意旨，以系爭土地經實地勘查確實作農業使用，符合該細則第二十二條第二款規定，即以八十六年一月八日花稅財字第九三０號函准自八十五年起改課田賦，自屬適用法律錯誤。從而，財政部於八十八年七月三十一日以台財稅第八八一九三二０六七號函明文糾正被告前述課徵田賦之處分顯有錯誤，被告乃於稅捐稽徵法第二十一條規定核課期間內依法補徵原告系爭土地八十五年及八十六年地價稅，洵無不當。二、關於系爭土地既已經被告准予開徵田賦，其後是否得因被告核課田賦處分適用法律錯誤，而改核課原告地價稅之處分？亦即是否有信賴保護原則之適用？㈠按「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷：一、撤銷對公益有重大危害者。二、受益人無第一百十九條所列信賴不值得保護之情形，而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益者。」固為行政程序法第一百十七條所明定。惟該條但書第二款信賴保護原則之規定，僅在授益處分始有適用之餘地。所謂授益處分，係指行政處分之效果係對相對人設定或確認權利或法律上之利益者而言。本件被告對系爭土地課徵田賦，本質上係對人民課予義務之負擔處分，非授益處分可比，自無前揭法條所規定信賴保護原則之適用。㈡次查，所謂信賴保護原則，係指人民因信賴行政機關之特定行為，而為不可逆轉之財產或其他權利之處置者，如其信賴值得保護，行政機關之行為縱然違法，原則上亦不得予以撤銷，如因公益而予以撤銷時，亦須補償人民因此所受之損失而言。本件原告並未說明其因信賴系爭土地之課徵田賦，而有何進一步財產或其他權利之處置，即無信賴保護之可言。㈢對於違法之行政處分，我國實務上向來採取原則上得予撤銷之立場，前揭行政程序法第一百十七條亦為相同之規定。本件被告前對系爭土地課徵田賦之處分，既屬適用法律錯誤，為違法之行政處分，被告自得將之撤銷。㈣復按「稅捐之核課期間，依左列規定：一‧‧‧二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。‧‧‧在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；‧‧‧。」稅捐稽徵法第二十一條定有明文。本件既未逾核課期間，被告依前揭規定，補徵系爭土地八十五年度及八十六年度之地價稅，自屬於法有據。三、綜上所述，本件被告對系爭土地補徵八十五年度（三十三筆土地）及八十六年度（二十一筆土地）之地價稅，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，核無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　　九十　　　年　　十二　　　　月　　　十三　　　日臺北高等行政法院第三庭審判長法　官徐瑞晃法　官吳慧娟法　官李得灶右為正本係照原本作成。如不服本判決，應於送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中　　華　　民　　國　　九十　　年　　十二　　　月　　十八　　日書記官陳清容

臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)八十九年度訴字第八一一號

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