九十年度訴字第四五五九號｜行政：營業稅｜裁判日期：91 年 05 月 09 日

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第四五五九號原　　　告　甲士林廣告股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　劉興源律師被　　　告　臺北市稅捐稽徵處代　表　人　乙○○處長）訴訟代理人　丁○○ 丙○○ 右當事人間因補徵營業稅及違反營業稅法罰鍰事件，原告不服財政部中華民國九十月四月三十日台財訴字第○九○一三五一六一○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：主文訴願決定及原處分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。事實一、事實概要：緣原告於民國（下同）八十二年十一月至八十三年四月間，取得炳恆貿易有限公司（以下稱炳恆公司）、賢怡貿易有限公司（以下稱賢怡公司）、建瑩工程有限公司（以下稱建瑩公司）、總嚴企業有限公司（以下稱總嚴公司）、華心工程有限公司（以下簡稱華心公司）及新海電企業有限公司（以下簡新海電公司）開立之統一發票四十四紙，金額計新台幣（以下同）三千九百七十八萬九千五百元（不含稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額計一百九十八萬九千四百七十五元，案經被告查獲，認上開炳恆公司等係虛設行號，原告無自該等公司進貨之事實，依法審理核定原告逃漏營業稅一百九十八萬九千四百七十五元，除補徵所漏稅款外，並按原告所漏稅額處八倍罰鍰計一千五百九十一萬五千八百元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。㈡被告聲明：駁回原告之訴。三、兩造爭點：原告違章事實是否屬實？若係屬實，則被告依法補徵所漏稅款，並按原告所漏稅額處八倍罰鍰，是否適法？㈠原告主張之理由： ⒈原告與炳恆等六家公司實際交易情形：查原告係以廣告策劃、執行及代銷房屋為業，為業主提供整套房屋銷售企劃，亦即採包銷式之作業，所承攬之每一房屋代銷個案，從樣品屋之搭建裝璜、四周柏油路面舖設、霓紅燈工程、建築模型、銷售海報、售屋說明書、買賣契約書、各類文宣印刷品、招牌、指示牌、看版等之製作，在在需要大量下游承包商之配合。是故，原告於八十二年十一月至八十三年四月就所承攬之殷僑股份有限公司「外貿特區」個案、第一產物保險股份有限公司「國家大帝」個案、皇普建設股份有限公司「皇普大道東」個案、海華建設股份有限公司「皇家大帝」個案、總成企業股份有限公司「凱悅皇家」個案、興亞建設股份有限公司「摩登家庭」個案等，其中之銷售海報、售屋說明書、合約書及建築模型等係委託炳恆公司及賢怡公司製作，招牌、指示牌、看板等係委託總嚴公司及建瑩公司製作，柏油整地、水電工程、鐵架工程係委託華心公司製作，另霓紅燈工程係委託新海電公司製作，上開個案有原告之發包單及炳恆等公司之估價單足證雙方確有實際交易之事實。 ⒉原告與炳恆公司、總嚴公司、華心公司及建瑩公司交易之付款情形：查原告與炳恆公司實際交易金額計五百六十萬元（含稅金額為五百八十八萬元），與總嚴公司實際交易金額計一百五十萬元（含稅金額為一百五十七萬五千元），與華心公司實際交易金額計八百零三萬元（含稅金額為八百四十三萬一千五百元），及與建瑩公司實際交易金額計七百八十九萬元（含稅金額為八百二十八萬四千五百元），以上均係以現金支付，每筆支付金額詳請參見原告存摺提現記錄及付款明細，被告指原告「並無相當資金來源」，不啻否認原告帳戶內之現金非原告所有，豈有是理！ ⒊原告與賢怡公司及新海電公司交易之付款情形： ⑴查原告與賢怡公司實際交易金額計一千零五十八萬九千五百元（含稅金額為一千一百十一萬八千九百七十五元），係以原告名義之萬泰銀行帳戶000 00－00之甲存支票二紙給付，金額分別為四萬二千九百七十五元及一千零九十七萬二千五百元，兌現日期分別為八十三年八月十七日及八十三年十一月二日；另與新海電公司實際交易金額計六百十八萬元（含稅金額為六百四十八萬九千元），係以上列同帳戶之甲存支票乙紙給付，兌現日期為八十三年十二月七日，足證原告有付款之事實。 ⑵詎被告以上開三紙支票經賢怡與新海電公司提示後，分別由祝文宇、呂麗卿及劉智慧自賢怡與新海電公司之帳戶內提領現金，而否認原告付款之事實，惟查原告當時登記負責人為祝文定，實際負責人為陳德芳，此經台北地檢署八十九年度偵字第三九七四號不起訴處分書確認屬實在案。被告誤認祝文宇為本件違章期間原告之負責人，已臻明顯，又呂麗卿及劉智慧均非原告之員工，渠等三人與賢怡、新海電公司間之資金關係，與原告無涉，且無解於原告支付貨款之效力。 ⒋被告以原告之毛利率低於同業標準毛利率而否認上開付款之事實於法無據，於理亦不合：被告另依原告八十二、八十三年度營利事業所得稅結算申報資料，核算原告之營業毛利率分別為百分之十六點○四及百分之三點一四，二者均低於同期間財政部所頒定之同業利率標準毛利率百分之三十四，乃否認原告支付上開費用之事實，進而否認原告有進貨之事實，實乃嚴重誤解同業標準毛利率之精神。首按財政部訂定同業標準毛利率自始即乏事實依據，更非依據同業實際營業成本加以合理歸納。其次，標準毛利率祇是判斷該企業之營業成本是否有效性及合乎經濟效益，原告八十二年與八十三年度之毛利率低於同業標準毛利率，祇是表示原告之營業成本偏高，其經營不合乎經濟效益，從而導致營利事業所得偏低，究竟原告是否確有支付較高之營業成本，仍應就渠有無支付之事實認定之，並非毛利率偏低，即一概據以否認其進貨或交易之真實性。尤為要者，營業稅制度並無同業標準毛利率之適用，在實務上亦無以某企業之毛利率低於標準，即否准或追補該企業抵繳之進項稅額。 ⒌原處分非依確實證據認定炳恆公司等六家公司為「虛設行號」： ⑴查被告復查決定書理由三前段略以：「．．．有專案申請調檔統一發票清單．．．台灣台北地方法檢察署檢察官起訴書在案，足證炳恆公司等六家為虛設行號．．．」經查專案申請調檔統一發票查核清單僅可證明原告有取得上列炳恆等六家公司所開立之發票，並無法證明渠等與原告無交易行為，又檢察官起訴書僅係就涉嫌犯罪之事項提起公訴，其事實尚待法院進一步查證，故僅供稽徵機關查核之參考，稽徵機關仍應進行實質之調查，不可直接據以推斷原告無進貨事實而取得該虛設行號所開立之發票。是故，本件被告僅憑專案申請調檔統一發票查核清單及檢察官起訴書，即斷定炳恆等六家公司為虛設行號，進而認定原告無進貨事實，顯屬速斷。 ⑵退步而言，縱使炳恆等六家公司為虛設行號，原告於上開個案均以施作完畢並向業主收取報酬，足證渠確有進貨事實，否則無以完工，縱使原告取得非交易對象（即炳恆等六家公司）之發票，且該非交易對象已報繳營業稅，被告即應參酌司法院大法官會議第三三七號之解釋及稅捐稽徵法第四十四條之規定，科處原告行為罰，而非逕依營業稅法第五十一條第五款之規定科處漏稅罰。 ⒍原處分違背司法院大法官會議第三三七號解釋之意旨： ⑴按司法院大法官會議第三三七號解釋之意旨。在宣示財政部七十六年五月六日台財稅字第七六三七三七六號函有違憲法保障人民權利之本旨，應不再援用。查財政部上開行政命令（實務上稱解釋令）認為營業人有進貨事實，惟如取得虛設行號之發票（換言之，自非實際交易之營業人取得發票），不論該發票之營業稅是否業經報繳，一律按營業稅法第五十一條第五款之規定，處以相當於稅額五倍至二十倍之罰鍰（此即實務上所稱之漏稅罰）。然而司法院大法官會議認為該發票之營業稅如業經報繳，取得該發票之營業人自得將之列為進項稅額以扣抵其銷項稅額，於此情形，即無漏稅及漏稅罰之問題，換言之，該發票之營業稅如未報繳，而取得該發票之營業人以之做為進項稅額之憑證，始有營業稅法第五十一條第五款所謂「虛報進項稅款」之問題，亦即始有漏稅罰之課處，至於該開立發票之營業人究否為虛設行號，在所不問。嗣最高行政法院八十三年判字第二四四六號判決，即本於此項司法院解釋所為。 ⑵申言之，司法院大法官會議第三三七號解釋之精神，在於進項稅額是否已報繳，如已報繳，縱使該發票並非實際交易對象所開立者，取得該發票之營業人亦無虛報進項稅額之問題，惟渠未向實際交易對象取得發票，應依稅捐稽徵法第四十四條所定「應自他人取得憑證而未取得者」之處罰規定，按進項營業額處百分之五罰鍰（此即實務上所謂行為罰），乃另一問題。而另方面，該開立發票之營業人是否構成稅捐稽徵法第四十三條所定「幫助他人逃漏稅」或偽造文書，此乃另一問題。又實際交易之營業人本身並未開立發票自無報繳營業稅，應按營業稅法第五十一條第三款之規定論罰，乃另一問題，三者各有處罰之規定，不可混為一談，稽徵機關更不能為杜絕虛設行號，改以虛設行號之下游廠商為處罰對象，其作法不當猶如司法機關為杜絕假鈔而逕以偽鈔之持有人為科處刑罰之對象。 ⑶稽徵機關對於取得虛設行號所開立之發票，縱使該發票之營業稅業經虛設之行號報繳，亦不准以進項稅額扣抵之，嚴重誤解「漏稅之涵義」，實則就該項稅額業已報繳之情形而觀，並無漏稅可言，又稽徵機關不准此類進項稅額之扣抵而命取得該發票之營業人繳納該筆進項稅額，不啻構成重複課稅，又營業人縱向非實際交易之營業人取得發票，必定已將該發票之營業稅交付開立者報繳，稽徵機關不准其扣抵，渠勢必重複徵收該筆稅款，又稅法上對於實際交易之營業人未開立及報繳營業稅應課稅之漏稅罰不啻轉由取得虛設行號開立之發票者負擔，豈是事理之平！按實際交易之營業人漏未開立發票，乃始作俑者，而相對人竟代其承擔漏稅罰，變成代罪羔羊。 ⑷最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議謂：營業人應證明渠已將進項稅額交付實際銷貨人，且實際銷貨人業已報繳該筆營業稅額，營業人始能主張該筆進項稅額之扣抵云云。其見解顯然無理，按營業人雖向實際銷貨人進貨並支付貨款，如渠向第三人取得發票，渠自然將該發票之營業稅交付該第三人，絕不可能交付給實際銷貨人，除非實際銷貨人取得第三人開立之發票轉交給營業人，營業人始有可能將營業稅直接交付實際銷貨人，又實際銷貨人本身既未開立發票，豈有可能向其相對人收取營業稅進而報繳營業稅。本件最高行政法院庭長評事聯席會決議所設定之漏稅罰免罰條件，無期待可能性，其見解無異認為有進貨事實之營業人如取得非實際銷貨人開立之發票，不論該發票之營業稅已否報繳，一律處以漏稅罰，其見解顯然違背司法院大法官會議第三三七號解釋之意旨。 ⑸職是，原處分在未認定上訴人無進貨之事實，以及炳恆等六家公司於開立系爭之四十四張發票後均無報繳其營業稅之前，即認定原告虛報進項稅額而應依營業稅法第五十一條第五款之規定科處漏稅罰，顯然嚴重誤解該條款並違反司法大法官會議第三三七號解釋之意旨。 ⒎綜上所陳，原告與炳恆等六家公司確有交易及付款之事實，並無虛報進項稅額及逃漏稅款等之情事，應無營業稅法第五十一條第五款裁罰規定之適用。又被告未依大法官會議釋字第三三七號及行政法院八十三年判字第二四四六號判決之意旨，先行查明炳恆等六家公司是否為虛設行號，且該六家公司有無就其所開立之發票報繳營業稅，即率依營業稅法第五十一條第五款之規定，科處原告高達八倍之漏稅罰，其認事用法均有違誤。㈡被告主張之理由： ⒈按營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋規定：「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：１、無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除應依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之規定論處外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」 ⒉卷查本件原告違章事實，有財政部財稅資料中心列印之專案申請調檔統一發票查核清單、被告八十六年九月三日八六北市稽核（乙）字第二五七○九號刑事案件移送書、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十六年偵字第一三三二號、偵緝字第七三八號、偵字第十五號起訴書附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。次查，炳恆公司涉嫌虛設行號，並經被告以八十六年九月三日北市稽核（乙）字第二五七○九號刑事案件移送書移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦，雖未經起訴，惟其負責人袁光祖因多起收集人頭虛設行號案業經起訴並經法院判決在案，又建瑩公司、總嚴公司、華心公司、賢怡公司及新海電公司亦涉嫌虛設行號並無進、銷貨之事實，業經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十六偵字第一三三二號、偵緝字第七三八號、偵字第十五號起訴書起訴在案。足證炳恆公司等六家公司為虛設行號，並無實際進、銷貨事實，自無可能有銷貨予原告之事實，至臻明確。再查原告主張以現金支付貨款金額高達二千三百八十八萬七千五百元予炳恆等四家公司部分，惟查如此鉅額交易，卻未保留支付稅額、貨款等積極事證，顯與一般生活經驗法則有悖，亦與商場交易習慣不符；又查原告所開立以賢怡公司及新海電公司為抬頭之三紙支票金額一百七十八萬九千四百七十五元，係由原告公司股東祝文宇及關係人呂麗卿及劉智慧自賢怡公司及新海電公司帳戶內先後提領現金。至原告復辯稱呂麗卿及劉智慧均非原告之員工，渠與賢怡、新海電公司間之資金關係，與原告無涉，惟查依彰化商業銀行客戶一次提領現鈔一百萬元以上備查簿所載，呂君及劉君之住址皆與原告公司股東祝君住址同為忠孝東路四段一六六號六樓（本綿件原告住址忠孝東路四段一六六號十一樓）；況且呂君於八十三年十一月五日同時自張瀛珠（原告現任負責人）提領現款，顯見原告並未實際支付貨款予上述二公司，應係原告刻意安排不實資金流程，企圖規避違章責任之舉。炳恆公司等六家公司為無進銷貨之虛設行號及原告無實際支付貨款予上述虛設行號，已如前述，再參以原告申報之八十二、八十三年度營利事業所得稅結算申報資料，其申報之營業毛利率分別為百分之十六點○四及百分之三點一四（剔除系爭進項憑證金額後，八十二、八十三年度之毛利率分別為百分之二十二點四七及百分之二十三點○六，），遠低於同期間同業利率標準毛利率百分之三十四。綜上，原告縱然承攬殷僑股分有限公司「外貿特區」等個案，非但不足以表示系爭進項憑證與其承攬個案有直接收入成本對應關係，亦無從作為其有向虛設行號進貨之證明。本件原告無進貨事實，持虛設行號發票充當進項憑證並申報扣抵，虛報進項稅額，其作為已使政府未能收到應收之稅款，構成逃漏稅款之結果，自應依法補稅處罰。是以，原告所述各節，實無足採。從而，本件核定補徵稅額及罰鍰處分，揆諸首揭法條及財政部函釋規定並無違誤。 ⒊財政部四十九年六月二十三日台財稅發第○四八一五號令規定：「依照公司法成立之公司，變更公司名稱及其他法定登記事項，其登記事項雖有變更，但其為權利義務之主體（法人）並未變更，故其所享權利與應負義務，並不因法人登記事項之變更有所更易，亦即公司變更名稱前，與公司變更名稱後，其為權利義務之主體（公司）自應前後繼續，不能中斷．．．」⒋有關原告主張炳恆等六家公司有無報繳營業稅應由被告舉證乙節，參照行政法院（現已改制為最高行政法院）八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議文略謂：「．．．我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額。並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」本案虛設行號賢怡等公司縱有按其銷售額與稅額申報書申報營業稅，因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，政府亦無收到稅款，原告取得其虛開之發票申報扣抵銷項稅額，已構成逃漏稅之結果，自應依法補稅處罰。 ⒌有關原告現任負責人張瀛珠經臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第九○六號判決無罪及台北地檢署八十九年度偵字第三九七四號不起訴處分書，認定原告違章行為時登記負責人為祝文定，實際負責人為陳德芳乙節，惟查行政罰與刑罰之構成要件不同，本件行政罰之受處分人主體為原告公司法人，依上開財政部函釋規定及行政法院七十五年判字第三○九號判例：「行政罰與刑罰之構成要件不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據．．．」，並不因原告公司代表人登記負責人事項變更或未辦變更而有所更易。是以，縱然原告現任負責人張瀛珠君有關刑事責任，因張君於系爭違章期間八十二年十一月至八十三年四月，非原告公司負責人而獲判無罪及台北地檢署不起訴處分書，認定原告公司違章行為時實際負責人非祝文定，應不影響本件原處分、復查決定及訴願決定以原告公司為受處分人之行政處分效力。次查祝文定為本件系爭違章期間八十二年十一月至八十三年四月之原告公司登記負責人（八十三年八月二十日申請變更負責人為張瀛珠，惟祝文定仍為原告公司股東），依彰化商業銀行提供案關資金流程，顯示祝文定於八十三年八月二十日自案關涉嫌虛設行號賢怡貿易有限公司（以下稱賢怡公司）帳戶內提領現金二百三十萬元及八十三年十一月十六日賢怡公司匯款二百六十萬元給祝文定，益顯原告與祝文定係刻意安排不實資金流程，企圖規避違章責任。依最高行政法院四十四年第四十八號判例主張：「刑事判決所認定之事實並無拘束行政機關之效力，行政機關於職權範圍，仍得根據一切資料自行認定事實．．．作成行政處分。」本件依卷附多筆起訴書已足認賢怡公司等六家公司為虛設行號，並無實際進、銷貨事實，自無可能有銷貨予原告之可能，原告雖稱交易大部分以現金支付，另以支票三紙支付貨款，惟查其主張以現金支付金額高達二千三百八十八萬七千五百元，與一般商場交易習慣有違，另所提三紙支票金額，亦由原告公司股東祝文宇及關係人呂麗卿及劉智慧自賢怡公司及新海電公司帳戶內先後提領現金，自難認係支付系爭貨款或原告與賢怡公司等六家公司確有實際交易行為。綜上所述，本件原核定補徵稅額及罰鍰處分，揆諸首揭法條規定並無違誤。理由一、原告公司原代表人為張瀛珠，嗣變更為甲○○，經甲○○於九十一年四月十一日具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。二、按本件原告於八十二年十一月至八十三年四月間，取得炳恆公司、賢怡公司、建瑩公司、總嚴公司、華心公司及新海電公司等六家公司開立之統一發票四十四紙，金額計新台幣（以下同）三千九百七十八萬九千五百元（不含稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額計一百九十八萬九千四百七十五元，案經被告查獲，認上開炳恆公司等六家公司係虛設行號，原告無自該等公司進貨之事實，依法審理核定原告逃漏營業稅一百九十八萬九千四百七十五元，除補徵所漏稅款外，並按原告所漏稅額處八倍罰鍰計一千五百九十一萬五千八百元（計至百元止）等事實，有原處分、復查決定書、訴願決定書等在卷可稽，堪信為真實。三、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」營業稅法第十五條及第五十一條第五款分別定有明文。另財政部八十三年七月九日台財稅第000000000 號函釋：「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：１、無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除應依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之規定論處外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。：：㈡取得虛設行號以外其他實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰」在案。惟按「當事人主張有利於己之事實，就其事實有舉證之責任，但法律有特別規定，或依其情形顯失公平者，不在此限」民事訴訟法第二百七十七條之規定，依行政訴訟法第一百三十六條規定得準用之，次按「當事人主張之事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」最高行政法院前身三十九年度判字第二號判例可資參照。四、按本件被告認原告涉有前揭違章事實，係以炳恆等六家公司係虛設行號，因而認定原告無自炳恆等六家公司進貨之事實，且以：㈠財政部財稅資料中心列印之專案申請調檔統一發票查核清單、㈡被告八十六年九月三日八六北市稽核（乙）字第二五七○九號刑事案件移送書、㈢臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十六年偵字第一三三二號、偵緝字第七三八號、偵字第十五號起訴書為據。原告則主張：伊係以廣告策劃、執行及代銷房屋為業，為業主提供整套房屋銷售企劃，原告於八十二年十一月至八十三年四月就所承攬之「外貿特區」個案、「國家大帝」個案、「皇普大道東」個案、「皇家大帝」個案、「凱悅皇家」個案、「摩登家庭」個案等，其中之銷售海報、售屋說明書、合約書及建築模型等係委託炳恆公司及賢怡公司製作，招牌、指示牌、看板等係委託總嚴公司及建瑩公司製作，柏油整地、水電工程、鐵架工程係委託華心公司製作，另霓紅燈工程係委託新海電公司製作，並提出原告之發包單及炳恆等公司之估價單資為確有實際交易之證據。五、查㈠有關原告交易狀況之財政部專案申請調檔統一發票查核清單明載「炳恆貿易有限公司」及「總嚴企業有限公司」之稅籍均為「暫緩註銷」、「建瑩工程有限公司」及「賢怡貿易有限公司」之稅籍均為「營業中」、另「華心工程有限公司」及「新海電企業有限公司」之稅籍均為「擅自歇業」，有上開查核清單附卷可稽，上開查核清單並無炳恆等六家公司係虛設行號之記載。㈡而被告八十六年九月三日86北市稽核（乙）字第二五七○九號移送書係被告所自作，其移送事實係：「袁光祖係本市○市○○街二十五號八樓炳恆貿易有公司負責人，為稅捐稽徵法上之納稅義務人及商業會計上之商業負責人，竟基於圖利自己及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知該公司並無進貨事實，：：：於八十一年一月至八十二年八月間，虛偽開立不實之統一發票交付鼎臆國際有限公司等公司行號（詳如專案申請調檔統一發票查核名冊）計四七二紙」等語；但查本件被告認定原告違章之事實，係以原告八十二年十一月至八十三年四月間所取得之炳恆公司等六家公司之統一發票為依據，核與被告資為原告違章依據之前開移送書所載炳恆公司袁光祖涉案之「八十一年一月至八十二年八月」期間不符，自難引以為據。㈢臺灣臺北地方法院檢察署八十六年偵字第一三三二、偵緝字第七三八號、偵字第十五號起訴書，其犯罪事實欄略以：候榮華係本市○○路○段五十之七十六號十樓「新海電企業有限公司」及忠孝東路四段二二三巷五號六樓「華心工程有限公司」之負責人、鄭永華係本市○○路○段三一二號二樓之「賢怡貿易有限公司」之負責人、許朝宗係忠孝東路四段一八三號十一樓之二「建瑩工程有限公司」之負責人、李永裕係忠孝東路四段一八三號十一樓之一「總嚴企業有限公司」之負責人，渠等於八十一年一月至八十四年三月間彼此對開不實發票，沖抵進銷項帳，製造正常營業之假象，以供販售發票圖利；惟上開涉嫌事實，未據被告提出確認有罪判決之證據，在上開起訴書所認定之涉嫌事實，未經有罪判決認定前，尚難引以炳恆等六家公司確係虛設行號之證據，且其中有關賢怡公司之負責人部分，起訴書所載係鄭永華，而被告前揭移送書所載係袁光祖，兩者顯有齟齬。是被告尚難以上開起訴書，資為其所主張炳恆等六家公司係虛設行號之有利證據。又經本院調取臺灣高等法院八十七年上訴字第二八二號判決，雖為袁光祖有罪之判決；但袁光祖犯罪事實係明知該公司無進貨事實，卻自八十一年一月至八十二年八月間，取得虛設行號達善企業有限公司所開立不實之統一發票，虛報扣抵銷項稅額，而無炳恆有限公司本身係虛設行號之認定，有該判決書在卷可憑。益證被告認定炳恆等六家公司係虛設行號，而認原告取得該六家公司所開立之統一發票係不實，據而認定原告無自上開六家公司進貨之事實，要屬未盡舉證之責。再查，案外人祝文定曾因本件涉嫌違章事實，被移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦，經該署以八十九年度偵字第三九七四號為不起訴之處分，另原告原負責人張瀛珠因本件涉嫌違章事實，亦據臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第九○六號判決無罪，有上開不起訴處分書及判決書附卷可考，是在刑事偵審方面，顯無足以證明炳恆等六家公司係虛設行號之證據，被告此項認定，要屬證據不足。六、至被告主張㈠原告陳稱以現金支付貨款金額高達二千三百八十八萬七千五百元予炳恆等四家公司部分，未保留支付稅額、貨款等積極事證，顯與一般生活經驗法則有悖，亦與商場交易習慣不符；㈡被告主張原告所開立以賢怡公司及新海電公司為抬頭之三紙支票金額一百七十八萬九千四百七十五元，係由原告公司股東祝文宇及關係人呂麗卿及劉智慧自賢怡公司及新海電公司帳戶內先後提領現金；惟查依彰化商業銀行客戶一次提領現鈔一百萬元以上備查簿所載，呂君及劉君之住址皆與原告公司股東祝君住址同為忠孝東路四段一六六號六樓；況且呂君於八十三年十一月五日同時自張瀛珠提領現款，顯見原告並未實際支付貨款予上述二公司；㈢原告申報之八十二、八十三年度營利事業所得稅結算申報資料，其申報之營業毛利率分別為百分之十六點○四及百分之三點一四（剔除系爭進項憑證金額後，八十二、八十三年度之毛利率分別為百分之二十二點四七及百分之二十三點 ○六），遠低於同期間同業利率標準毛利率百分之三十四，因認無從作為其有向虛設行號進貨之證明云云。但查，上該主張無資為原告認定炳恆等六家公司係虛設行號之有利證據，充其量僅可資為原告無自炳恆等六家公司進貨事實之佐證，惟因本件被告認定原告違章，係因原告自炳恆等六家「虛設行號」取得不實憑證為其前提，揆諸前揭財政部八十三年七月九日台財稅第000000000函釋，可知自虛設行號或虛設行號以外其他實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件，其事實不同，裁罰依據亦異，要無因處罰之法律條款有部分相同，即執他項認定事實，為論處之據之理。七、綜合上述，被告所提資料，既無法證明炳恆等六家公司是虛設行號，且所提證據有前後不一致之情形，基於前因，自亦未能證明原告未向炳恆等六家公司進貨，其依前揭營業稅法第五十一條規定，遽行補徵原告漏稅額及按漏稅額課處罰鍰，均屬無據。此外，被告復未能舉證證明原告有何虛報進項稅額之違章事實，其所為補稅及裁罰之處分，即有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未合，原告執此訴請一併撤銷，為有理由，應予准許。八、本件法律關係及事實已臻明確，兩造攻擊防禦方法及所提證據，核與前開論斷結果無礙，爰不逐一論述，又因原告資金來源及流向未有合理交待、交易方式異於常情、證人張境於本院調查中證稱：「來接洽的都是當地一些角頭、黑道等，拿一些發票過來」等語，故雖無法證明炳恆等六家公司係虛設行號，但原告是否確實有向炳恆等六家公司進貨，應再另行勾稽後，做適當之處理。據上論結，原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　　九十一　　年　　　五　　　　月　　　九　　　　日臺北高等行政法院第六庭審判長法官林樹埔法官曹瑞卿法官闕銘富右為正本係照原本作成。如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中　　華　　民　　國　　　九十一　　年　　　五　　　　月　　　十三　　　日書記官吳芳靜

臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第四五五九號

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