臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第五四七二號｜法律人

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第五四七二號原　　　告　泰聯金屬工業股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　陳欽賢律師複　代理人　丙○○ 被　　　告　財政部臺北市國稅局（承受臺北市稅捐稽徵處業務）代　表　人　張盛和（局長）訴訟代理人　乙○○ 右當事人間因營業稅法事件，原告不服財政部中華民國九十年七月四日台財訴字第○ 九○一三五二七八五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：主文再訴願決定、訴願決定及原處分（即復查決定）不利於原告部分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。事實甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十年一月至八十三年二月間託運進口鋼材，計支付價款新臺幣（下同）二五、二八九、五四三元（不含稅），案經法務部調查局彰化縣調查站（下稱彰化縣調查站）查獲，原告就系爭價款未依法取得憑證，而以非交易對象之育臺貨運股份有限公司（下稱育臺公司）、同耕交通股份有限公司（下稱同耕公司）開立之統一發票共二一八紙，充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，乃將相關事證函移臺北市稅捐稽徵處審理違章成立，核定原告虛報進項稅額，應補徵營業稅一、二六四、四八七元（實際扣抵金額），並按未依規定取得憑證之總額處百分之五罰鍰計一、二六四、四七七元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經臺北市政府八十六年二月十八日府訴字第八五○七六五九七號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」臺北市稅捐稽徵處嗣以八十七年七月二十八日北市稽法乙字第八七○一三七三四○○號重為復查決定：「維持原核定補徵稅額及罰鍰處分。」原告仍表不服，提起訴願，案經臺北市政府以八十八年一月二十一日府訴字第八七○六七二五三○一號訴願決定：「原處分關於補徵營業稅部分撤銷，其餘訴願駁回。」原告就罰鍰處分不服，提起再訴願，遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟，並由被告承受訴訟。乙、兩造聲明：一、原告聲明：再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定）有關罰鍰部分均撤銷。二、被告聲明：駁回原告之訴。丙、兩造之爭點：育臺公司、同耕公司是否為原告於八十年一月至八十三年二月間託運貨物之實際交易對象？原告主張：一、按納稅義務人有虛報進項稅額者，得予追繳稅款；營利事業依法應自他人取得憑證而未取得，應就未取得憑證之總額，處百分之五之罰鍰，固為營業稅法第五十一條第五款及稅捐稽徵法第四十四條所規定，惟「行政官署對於人民有所處罰，必須確實証明其違法之事實，倘不能確實証明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」、「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張之證明，自不能認其主張之事實為真實」、「認定事實須憑証據，不得以推測擬議為論斷基礎。」改制前行政法院三十六年判字第一六號、三十九年判字第二號及六十年判字第四○二號判例已予指明。主管稽徵機關在行政爭訟程序亦為當事人，自亦有上開判例之適用。二、又主管稽徵機關依所查得之資料（証據），核定營業人之應納稅額時，係以已經証明（已明瞭）之他事實作為前提，推定應証事實（即應納稅額）之真偽，自應適用經驗法則（証據法則）為之，倘已明瞭之事實與應証事實之間，互無因果亦無主從，或處於互不相容之關係時，自不能為此項應証事實之推定（核定），最高法院七十六年台上字第七二六號判例亦已指明。另認定違章事實之證據，必於系爭違章事實有相當之證明力者而後可，不能單純以推測臆斷為認定事實之根據，如無明確違章事證，而以推測臆斷方式認定違章事實，係屬違法，改制前行政法院七十一年判字第六九四號、七十二年判字第五五三號、七十四年判字第六九○號、七十四年判字第二○一三號判決闡述甚明。三、復查決定書認原告係交由祥富企業行運送，未取得其開立之發票，顯有誤認：（一）本件原告於系爭年度運送之貨物，為國外進口Ｈ型鋼等，船運至基隆港碼頭卸貨，藉由陸上運輸工具，將其轉運至內陸儲放。此Ｈ型鋼等，屬粗重物品，必須卡車才能承運，因此，承運人必須有此設備或調度設備承運或商請他公司支援完成運送之能力，否則，實際上無法從事此種承運交易。另依原處分所示，原告於八十至八十三年間，承載運送之運費達二五、二八九、五四三元，亦須有相當多輛卡車設備或有能力調度此運輸設備承運或有能力商請同業支援完成運送者，才能承運。查系爭八十至八十三年度中，祥富企業行並無運輸設備可承載上開貨物，自不可能以其名義於八十至八十三年度間，承攬卡車運輸業務及完成運費達二五、二八九、五四三元之運送量。（二）原處分以育臺公司負責人邱志成及祥富企業行負責人孫珍珠之夫邱垂欽在他案之陳述筆錄作為認定之根據，惟邱志成及邱垂欽在他案陳述之筆錄，尚不能証明本案違章事實。雖邱志成在彰化縣調查站承認其販售發票，收取發票面額百分之八至十費用、邱垂欽承認有涉及本件運送交易，惟並無直接、積極之証據証明系爭交易為原告與育臺公司、同耕公司以外第三人間之交易行為。又原處以原告所屬人員之筆錄，作為本案證據之一，惟查原告所屬有關人員絕未表示本案運送係由邱垂欽個人或祥富企業行承載，則原處分認定係由邱垂欽個人或祥富企業行承運，顯屬推測，於法不合。四、育臺公司、同耕公司有承攬本件原告貨物之運送能力，為本案實際交易人：（一）育臺公司成立於七十七年，資本額三千萬元，以汽車貨運為其主要營業項目，且於八十一年度有十七輛以上之卡車，從事貨物運輸業務，因此，於原告開始交其承運時，該公司已成立數年，同業之間亦必有相當之認識與連繫，該公司自有以其本身之卡車設備，或調度同行之卡車設備或商請同業支援代為承運之運送能力。其後，縱使名下卡車數量容有變更，惟其既可調度同行設備或商請同業支援，仍不能謂無運送能力（目前，鐵路承攬運送人並無火車運送設備，但仍可承攬鐵路貨物運送，其情形相同），是育臺公司本身既有設備，或可調度同行之卡車設備，或可商請同業支援運送，顯有承攬運送本案貨物之能力。其不論以何方式完成運送，原告之承運人均為育臺公司及同耕公司。（二）查邱垂欽除有車輛靠行育臺公司等外，復為育臺公司之受任人，負責在基隆地區處理育臺公司等之業務，有原處分卷附「委任代辦業務契約書」可證，則其以育臺公司代理人之身分以育臺公司名義承攬之運送契約，依民法第一百零三條及債編各論第十節規定，均直接對育臺公司生效，是本案系爭價款應屬育臺公司之收入，由育臺公司開立發票，於法並無不合，原告自得取具其發票作為入帳基礎。（三）因交通部頒布之「汽車運輸業審核細則」第四條規定，致使許多有能力買車，但未達到上開審核細則規定標準之司機車主，無法自行成立公司營業，而須將車輛登記靠行在其他公司名下營業。在此種靠行制度下，靠行車輛既經登記在被靠行之貨運公司或交通公司名下所有，其營業收入亦應列為該被靠行公司之營業收入課稅，前經財政部六十七年三月二十五日（六七）台財稅第三一九九七號函解釋在案，該部七十一年十二月十日（七一）台財稅第三八九三五號函復重申此旨。查臺北市稅捐稽徵處就案情完全相同之南信貿易股份有限公司營業稅案，經臺北市政府八十六年一月二十九日（八五）府訴第00000000號訴願決定撤銷後，於八十六年五月十五日（八六）以北市稽法（乙）字第一○六九九七號復查決定，認定邱垂欽所有車輛乙輛（車牌號碼ＩＫ─一七九）於七十九年八月十六日至八十一年十一月二日靠行育臺公司，依上開財政部函示，將靠行期間之營業收入列為被靠行公司之營業收入而核減營業稅額及罰鍰。據此，邱垂欽所有車輛靠行期間，原告貨物由育臺公司承運之運費，由育臺公司開立發票，原告以之作為進項憑證，於法並無不合。五、原處分依臺灣彰化地方法院以八十三年度訴字第一一五六號刑事判決，推定原告有本件違章事實。查上開刑事判決，未明確指出與本案有何關聯及證據，自不得以此未確定及事實敘述不明之他案判決，推定本案違章事實，又該判決，業經臺灣高等法院臺中分院八十五年度上訴字第四○三號刑事判決，就靠行車輛部分予以撤銷，另就非靠行車輛而無營業事實部分依違反商業會計法改判。其撤銷理由略以：「邱志成就育臺公司等靠行車輛之營業收入，以各該公司名義開立統一發票，所開立統一發票已繳納營業稅，尚無違法之處」云云。茲彰化地方法院刑事判決既已被撤銷，則據該判決而為之原處分，亦失所附麗，應予撤銷。被告主張：一、按稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定，．．．應自他人取得憑證而未取，．．．應就其．．．未取得憑證，．．．經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票。．．．」財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋規定：「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：．．．（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件．．．⒈有進貨事實者：⑴ 進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。如查明開立發票之營業人並未依法申報繳納該應納之營業稅額者，即有逃漏，除依前項規定處以行為罰外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」二、經查依臺灣彰化地方法院八十三年度訴字第一一五六號刑事判決主文及理由所載：「邱志成共同連續商業負責人，以其明知不實之事項而填製會計憑證，處有期徒刑壹年捌月。」、「．．顯見臺北市稅捐稽徵處確有製作上開五家公司之不實統一發票，以發票金額百分之八至百分之十之代價，售與無實際進貨而需統一發票虛列成本或雖有實際進貨但非實際交易對象之營利事業，供彼等虛增成本或扣抵進項稅額逃漏稅捐無訛．．．」等語，足見育臺公司、同耕公司係屬販售發票圖利之公司。次查上揭臺灣彰化地方法院八十三年度訴字第一一五六號刑事判決，業經臺灣高等法院臺中分院以八十五年度上訴字第四○三號刑事判決在案，其理由略以：「．．．臺北市稅捐稽徵處（指邱志成）於彰化縣調查站調查時亦供稱：育臺公司之『經營方式係由靠行車主自行招攬承運工作，公司負責提供統一發票予雇主作為進項憑證，但承運的車主需繳給公司統一發票面額百分之八至百分之十之費用．．．』．．．『經營育臺．．．等五家貨運公司．．．只要車主或業主索購統一發票，我即以發票面額百分之八至百分之十收費，公司均不實際經營管理貨運業務。』」邱志成於彰化縣調查站八十三年二月二十六日之談話筆錄亦自承：「我記不清楚，但育臺公司所屬六輛貨車車主所承攬運送之貨物以外，都是開立不實發票。又該六輛貨車車主大部分都以支票收取運費，也就是金額．．．都是以現金收取上述所說之百分八至十之費用．．．」祥富企業行負責人孫珍珠之夫邱垂欽於彰化縣調查站八十三年七月二十日之談話筆錄亦自承：「我載運．．．泰聯金屬工業股份有限公司（即原告）的進口貨物，均有實際承載的事實，使用承運的車輛除了我所有靠行嘉聯公司的貨車外，其餘之車輛均是邱國一、邱志成父子幫我調度前來支援載運，並非屬於育台公司所有之車輛．．．事後向邱氏父子拿取統一發票時，尚須支付百分之八至百分之九發票面額的費用．．．」由此足證育臺公司、同耕公司並無與原告實際交易之事實。另查原告支付貨款支票由祥富企業行負責人孫珍珠及其夫邱垂欽提示運用，則原告主張與育臺、同耕二家公司交易並支付價款顯非事實。再查，原告負責人甲○○八十三年四月十二日於彰化縣調查站所作之談話筆錄亦坦承稱該公司進口鐵材之運送工作均由祥富企業行彙總運送，且查首揭發票為育臺公司等五家廠商實際負責人邱志成轉供祥富企業行（邱垂欽）使用，且邱志成之犯行業經臺灣彰化地方法院八十三年度訴字第一一五六號刑事判決確認在案，則原告之交易對象非育臺、同耕公司，至臻明確，此與原告主張臺北市稅捐稽徵處八十六年五月十五日北市稽法（乙）字第一 ○六九九七號復查決定（認定邱垂欽靠行育臺公司，而將其營業收入列為被靠行公司之營業收入）係屬不同案情。三、次查財政部財稅資料中心八十三年十二月二十九日資五字第八三二一六六八四號函略以：「有關貴處函查八十至八十二年度育臺貨運公司（統一編號000 00000）有無申報邱垂欽及徐文傑二人之薪資扣繳憑單，經查本中心所得檔內該二人名下並無育臺公司之扣繳憑單．．．」，並無證據證明邱垂欽為育臺公司之職員或為該等公司之業務連絡人，是益證本案實際交易人為祥富企業行，並非育臺公司及同耕公司，殆無疑義。另經臺北市政府審酌臺灣高等法院臺中分院八十五年十月九日八十五年度上訴字第四○三號刑事判決，其理由載明：「．．．顯見臺北市稅捐稽徵處（邱志成）確有以每張統一發票金額百分之八至十不等之代價，連續將上開公司（包括育臺及同耕公司）之統一發票交給未靠行車主，再由未靠行車主將之交給雇主作為支付運費之憑證要無疑義．．．臺北市稅捐稽徵處係囑前揭公司所僱用而不知情之職員．．．於上開統一發票上，虛偽填載買受人、日期、品名、金額等項，加蓋各該公司統一發票專用章後，將之交付各該未靠行車主，轉交雇主作為支付運費之憑證．．．臺北市稅捐稽徵處所辯其未曾將前揭公司之統一發票交給未靠行車主．．．其並無違法情事云云，要係事後卸責之詞，不足採信，是臺北市稅捐稽徵處犯行堪以認定．．．。」是原告未取具實際交易人祥富企業行開立之進項憑證，卻持非實際交易對象之育臺公司及同耕公司虛開立不得扣抵之統一發票申報扣抵銷項稅額，應堪認定。原告雖否認違章，並持上開理由再事爭執，惟仍乏具體足採之證據以實其說，尚難對其作有利之認定。從而，原罰鍰處分揆諸首揭法條及財政部函釋規定，並無違誤，財政部再訴願決定遞予維持，亦無不合。理由一、按稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定，．．應自他人取得憑證而未取，．．．應就其．．．未取得憑證，．．．經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票。．．．」財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋規定：「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：．．．（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件．．．有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。如查明開立發票之營業人並未依法申報繳納該應納之營業稅額者，即有逃漏，除依前項規定處以行為罰外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」二、本件原告於八十年一月至八十三年二月間託運進口鋼材，計支付價款二五、二八九、五四三元（不含稅），案經彰化縣調查站查獲，以原告就系爭價款未依法取得憑證，而以非交易對象之育臺公司、同耕公司開立之統一發票共二一八紙，充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，函移臺北市稅捐稽徵處審理，經核定原告虛報進項稅額，應補徵營業稅一、二六四、四八七元（經臺北市政府以八十八年一月二十一日府訴字第八七○六七二五三○一號訴願決定撤銷在案），），並按未依規定取得憑證之總額處百分之五罰鍰計一、二六四、四七七元，固非無見，惟查本件所需審究者為育臺公司、同耕公司是否為原告於八十年一月至八十三年二月間託運貨物之實際交易對象？經查：（一）原告主張系爭Ｈ型鋼等進口貨物（業據提出部分進口報單影本附卷可參），必須卡車才能承運，因此承運人必須有此設備或調度設備承運或商請他公司支援完成運送之能力，祥富企業行並無運輸設備可承載，不可能以其名義於八十至八十三年度間，承攬卡車運輸業務及完成運費達二五、二八九、五四三元之運送量云云。惟查，育臺公司、同耕公司係屬販售發票圖利之公司，其實際負責人邱志成自八十年一月間起至八十三年二月十七日止，連續將上開公司之統一發票交給未靠行車主再由未靠行車主將之交給雇主作為支付運費之憑證，邱志成則按每張統一發票金額收取百分之八至十之代價，因而被判處有期徒刑十月，緩刑三年確定在案，有臺灣高等法院台中分院八十五年度上訴字第四○三號判決影本附卷可參；再參諸原告之負責人甲○○八十三年四月十二日於彰化縣調查站所作之談話筆錄亦坦承稱該公司進口鐵材之運送工作均由祥富企業行彙總運送；又祥富企業行負責人孫珍珠之夫邱垂欽於彰化縣調查站八十三年七月二十日之談話筆錄亦自承略以其載運原告的進口貨物，均有實際承載的事實，使用承運的車輛除其所有靠行嘉聯公司（按在靠行嘉聯公司之前係靠行於育臺公司，詳後述）的貨車外，其餘之車輛均是邱國一、邱志成父子幫其調度支援載運，並非屬於育台公司所有之車輛，事後向邱氏父子拿取統一發票時，尚須支付百分之八至百分之九發票面額的費用等情，亦有該筆錄附於原處分卷可參，足證育臺公司、同耕公司並無與原告實際交易之事實。再者，縱原告所主張祥富企業行無足夠車輛屬實，惟其係請邱國一、邱志成父子幫其調度支援載運，則原告交易之對象仍為祥富企業行，此由原告支付貨款支票係由祥富企業行負責人孫珍珠及其夫邱垂欽提示運用，亦有該支票影本附於原處分卷可參，是原告所取得之育臺、同耕二家公司統一發票共二一八紙，其中確有部分為祥富企業行所購得後轉交者，即原告與育臺、同耕二家公司並無全部交易事實可以認定。（二）惟查，祥富企業行邱垂欽所有車輛乙輛（車牌號碼ＩＫ─一七九）於七十九年八月十六日至八十一年十一月二日靠行育臺公司，八十一年十一月三日至八十三年八月十八日改靠行案外人嘉聯公司之事實，有邱垂欽在上述刑案調查筆錄、育臺公司邱志成在彰化縣稅捐稽徵處筆錄及經被告於另第三人南信貿易股份有限公司相關營業稅案中查明認定，並經本院函彰化監理站，經其檢送該車車籍資料及異動書影本等附卷可參，是祥富企業行邱垂欽確有車輛一輛於上述時間內靠行育臺公司之事實亦堪認定。查接受靠行車輛營運之汽車貨運公司行號，營利事業所得稅之核課，由公司行號合併靠行車輛之營業收入依法核計營利事業所得稅，有財政部六十七年三月二十五日台財稅第三一九九七號及七十一年十二月十日台財稅字第三八九三五號函釋可參；準此，原告取得七十九年八月十六日至八十一年十一月二日祥富企業行邱垂欽所有車輛乙輛靠行育臺公司期間，載運原告貨物，所取得由育臺公司開立之發票，作為原告之進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，於法要無不合。臺北市稅捐稽徵處於上述第三人南信貿易股份有限公司相關營業稅違章案，亦同此處理，有原告提出之該案訴願決定書影本附卷可參；被告雖主張依彰化地方法院以八十三年度訴字第一一五六號刑事判決，認原告有本件違章事實，然查上開刑事判決就靠行部分，業經臺灣高等法院臺中分院八十五年度上訴字第四○三號刑事判決予以撤銷，另就非靠行車輛而無營業事實部分依違反商業會計法改判。其撤銷理由略以「邱志成就育臺公司等靠行車輛之營業收入，以各該公司名義開立統一發票，所開立統一發票已繳納營業稅，尚無違法之處」亦有各該刑事判決影本附於原處分卷可參，是被告以彰化地方法院刑事判決所載事實為據，認靠行部分，亦有違反營業稅法，自無可取；是本件被告將靠行部分亦一併計入罰鍰未予扣除，顯有違誤，訴願決定予以維持，亦有未洽，均應由本院予以撤銷，由被告查明該靠行車輛所載運原告部分實際營業額，予以扣除後，另為適法之處分。據上論結，原告之訴為有理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九　十　二　　年　　　　三　　　月　　十二　　　日臺北高等行政法院第五庭審判長法官　張瓊文法　官　劉介中法　官　黃清光右為正本係照原本作成。如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中　　華　　民　　國　　九　十　二　　年　　　　三　　　月　　十三　　　日書記官楊子鋒

臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第五四七二號

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