臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第五四八七號
關鍵資訊
- 裁判案由綜合所得稅
- 案件類型行政
- 審判法院臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
- 裁判日期92 年 02 月 18 日
臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第五四八七號 原 告 甲○○ 訴訟代理人 施博文（會計師） 被 告 財政部台灣省北區國稅局 代 表 人 林吉昌（局長） 訴訟代理人 丙○○ 乙○○ 右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年七月十三日台財訴字 第○八九○○四五○四一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事 實 一、事實概要： 原告未依法辦理民國（下同）八十二年度綜合所得稅結算申報，經被告依財政部 賦稅署查獲通報，以原告為台灣妮芙露股份有限公司（下稱台灣妮芙露公司）之 直銷會員，當年度取得台灣妮芙露公司給付予直銷個人參加人之佣金計新台幣（ 下同）五、四二四、三二九元，遂經減除必要費用百分之二十後，核定其執行業 務所得為四、三三九、四六三元，當年度綜合所得總額為四、三三九、四六三元 ，綜合所得淨額為四、○九三、四六三元，除補徵稅額五六五、九五二元外，並 按補徵稅額處一倍罰鍰五六五、九○○元（計至百元止）。原告不服，申經復查 結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。 二、兩造聲明： ㈠原告聲明求為判決： ⒈訴願、復查決定及原處分均撤銷。 ⒉訴訟費用由被告負擔。 ㈡被告聲明求為判決： 原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。 三、兩造之爭點： 系爭由台灣妮芙露公司匯入原告帳戶之佣金收入，究係原告個人之所得抑或瑞巧 有限公司（以下簡稱瑞巧公司）之營利事業所得。 ㈠原告主張之理由： ⒈台灣妮芙露公司之法人會員稱瑞巧公司八十二年度來自台灣妮芙露公司之佣金 收入五、四二四、三二九元，瑞巧公司已依稅法規定開立統一發票予台灣妮芙 露公司，並於八十二年三月十五日至八十三年一月十五日申報並繳納營業稅， 及於八十三年五月十二日申報並繳納營利事業所得稅在案，此有瑞巧公司八十 二年度佣金統一發票、營業稅申報書、營利事業所得稅結算申報書可證，並為 被告所不否認，且瑞巧公司前曾向所屬稅捐稽徵機關申請退還前揭八十二年度 取自台灣妮芙露公司佣金收入已繳納營業稅，惟未獲同意退稅。足徵營業稅主 管稽徵機關亦認為八十二年度取自台灣妮芙露公司佣金收入，應係瑞巧公司之 營業收入，非屬原告之所得。 ⒉按個人除為營利事業介紹新產品買賣外，又自行進貨沿門銷售，如其具備所得 稅法第十一條第二項規定營利事業之要件者，應依法辦理營業登記，課徵營業 稅及營利事業所得稅，為財政部七十二年九月二日台財稅第三六一七二號函釋 前段所明定，為行為時合法有效之法令。原告及其他股東，依法辦理營業登記 ，成立安妮美公司，並已申報八十二年度營業稅及營利事業所得稅在案，符合 前揭財政部函釋規定，且已依法繳納營業稅及營利事業所得稅在案，被告逕自 對原告補稅及處罰，不僅形成同一筆收入卻先後繳納瑞巧公司營利事業所得稅 及原告綜合所得稅重複課稅不合理現象，亦違背所得稅法施行細則第八十三條 第二項規定。 ⒊本案遞次決定及原核定僅以台灣妮芙露公司八十六年六月十六日出具之說明書 為依據，查灣妮芙露公司於八十六年六月十六日之說明書固稱：「本公司八十 二年度支付會員甲○○等五十名之銷貨佣金計新台幣一一二、七○二、二三七 元，因公司作業之疏失，未依法辦理所得扣繳，並以渠等組成之營利事業所開 立之發票列報成本計新台幣一一二、七○二、二三七元與稅法相關規定不符， 本公司願依稅法規定繳清補稅。」等語，惟查台灣妮芙露公司已於八十六年九 月二十六日具函向台北市稅捐稽徵處聲明更正前錯誤的說明書內容在案，被告 未查明說明書內容之真實性，即已否認法人會員瑞巧公司存在之事實，並據以 補徵原告八十二年度綜合所得稅及罰鍰，違反「主張漏稅者負舉證責任」、「 租稅法律主義」及「司法院釋字第二一七號解釋」之意旨。 ⒋原告係瑞巧公司之股東，代為收取瑞巧公司之佣金收入，該項佣金非屬其個人 所得，且以實際所得人瑞巧公司依法開立統一發票予台灣妮芙露公司，事實上 台灣妮芙露公司負責人補扣繳及補開扣繳憑單，均係依據台北市國稅局大安稽 徵所八十六年九月二十六日財北國稅大安資字第三二一八二號函規定，該公司 之負責人為減輕罰鍰倍數而補辦扣繳，其補辦並非出於妮芙露公司負責人之本 意，是以該項「補繳及補開」自不宜用為認定系爭佣金收入係屬個人所得之依 據。 ⒌綜上所述，系爭佣金收入瑞巧公司既已報繳營業稅及營利事業所得稅在案，符 合財政部八十三年三月三十日台財稅第八三一五八七二三七號函釋規定，且申 請退還系爭佣金之營業稅又未獲同意退稅，應係認定系爭佣金本屬瑞巧公司之 營業收入無訛，自不應又核定為原告之所得，而併課原告綜合所得稅，俾免重 覆課稅。且與本案同性質之高雄高等行政法院八十九年度訴字第一三八號及八 十九年度訴字第一三七號，承審法官曾於九十年一月十二日函請財政部原承辦 人李彥信作證，其亦不否認前揭「重複課稅」，請判決如原告訴之聲明云云。 ㈡被告主張之理由： ⒈本稅部分： ⑴按「凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用 器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本 、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為 所得額，合併計算個人綜合所得總額。」為行為時所得稅法第十四條第一項 第二類所明定。而「⒈個人參加人銷售商品或提供勞務予消費者，所賺取之 零售利潤，除經查明參加人提供之憑證屬實，可核實認定外，稽徵機關得依 參加人之進貨資料按建議售價（參考價格）計算銷售額，如查無上述價格， 則參考進貨商品類別，依當年度各該營利事業同業利潤標準之零售毛利率核 算之銷售價格計算銷售額，再依一時貿易盈餘之純益率百分之六核計個人營 利所得予以歸戶課稅。⒉個人參加人因下層直銷商向傳銷事業進貨或購進商 品累積積分額（或金額）達一定標準，而自該事業取得之業績獎金或各種補 助費，係屬佣金收入，得依所得稅法第十四條第一項第二類規定，減除直接 必要費用後之餘額為所得額。納稅義務人如未依法辦理申報，或未依法記帳 及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，可適用本部核定各該年 度經紀人費用率計算其必要費用。⒊個人參加人因直接向傳銷事業進貨或購 進商品累積積分額（或金額）達一定標準，而自該事業取得之業績獎金或各 種補助費，核屬所得稅法第十四條第一項第九類規定之其他所得。」為財政 部八十三年三月三十日台財稅字第八三一五八七二三七號函所釋。 ⑵本件原告有台灣妮芙露公司八十二年度給付予直銷個人參加人之佣金計五、 四二四、三二九元，此有台灣妮芙露公司出具之說明書及各類所得扣繳暨免 扣繳憑單可稽，被告依首揭規定核定其執行業務所得四、三三九、四六三元 ，並無不合。 ⑶原告主張其係以加入台灣妮芙露公司，為法人會員，其並未自台灣妮芙露公 司取得執行業務所得，該所得係由瑞巧公司取得，而該公司已申報營業稅及 營利事業所得稅，再核課其個人綜合所得稅，且依稅法規定同一筆收入來源 已課徵營利事業所得稅，復以同一金額課徵綜合所得稅，顯係重複課稅，原 核定應予撤銷等語。查台灣妮芙露公司給付之佣金係直接存入其直銷會員之 個人金融帳戶，台灣妮芙露公司亦於八十六年六月十六日出具說明書說明上 述事實，即該佣金之計算為直銷會員個人之下線行銷體系所計算出之銷售成 績推算會員應得之佣金，原告所稱係以法人名義加入台灣妮芙露公司，與事 實並不相符，且本件妮芙露公司縱如起訴理由所稱係支付佣金收入予法人會 員，卻以法人會員股東之私人帳戶為交付對象，可證妮芙露公司認定之交易 對象仍為個人而非法人會員，且其佣金之計算方式亦以個人為基礎以憑支付 ，是財政部台北市國稅局依前揭事實之認定，函請台灣妮芙露公司辦理扣繳 申報，並無違誤，自不生前述財政部六十六年五月二十日台財稅第三三二九 ○號函規定支付予營利事業免依現行各類所得扣繳率表之規定，扣繳所得稅 款之規定，且原告雖稱代收收入款項已轉交瑞巧公司，惟並未提供該公司營 業相關之銀行帳戶及開立發票之存根聯供核，無法證實確已轉交付該法人會 員公司及該公司已依法開立佣金發票，被告依扣繳憑單之金額歸課原告個人 綜合所得稅，並無不合，原告雖指稱已依規定開立佣金發票，惟該筆所得應 屬原告之綜合所得，本件之核課應屬事實認定，並無行政訴訟法第二百四十 三條違背法令之情事，所稱核不足採。 ⒉罰鍰部分： ⑴按「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現 有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額 ，處三倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第二項所明定。 ⑵本件原告未依法辦理八十二年度綜合所得稅結算申報，當年度取有台灣妮芙 露公司給付予直銷個人參加人之佣金五、四二四、三二九元，經被告減除必 要費用後核定其執行業務所得為四、三三九、四六三元，致漏繳所得稅五六 五、九五二元，被告按補徵稅額五六五、九五二元裁處一倍之罰鍰五六五、 九○○元，揆諸首揭法條規定，並無不合，請予維持。⒊綜上論述，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請判決如被告答辯之聲明 等語。 理 由 一、關於補徵綜合所得稅部分： ㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．第二類︰ 執行業務所得︰．．．」為所得稅法第十四條第一項第二類所明定。本件原告未 依法辦理八十二年度綜合所得稅結算申報，被告依財政部賦稅署查獲通報原告當 年度取自台灣妮芙露公司給付予直銷個人參加人之佣金計五、四二四、三二九元 ，遂依前揭函釋規定減除必要費用後，核定其執行業務所得為四、三三九、四六 三元。原告不服，主張其係以瑞巧公司加入台灣妮芙露公司之法人會員，收取佣 金時，已依公司名義開立統一發票，申報營業稅及繳納營利事業所得稅在案，原 核定顯係對同一所得來源重覆課稅云云。申經被告復查決定，以原告取有台灣妮 芙露公司給付予直銷個人參加人之佣金五、四二四、三二九元，有台灣妮芙露公 司出具之說明書可稽，原核定依前揭函釋規定減除必要費用後，核定其執行業務 所得為四、三三九、四六三元，據以核課原告當年度綜合所得稅，並無不合。 ㈢茲據原告訴稱其係以瑞巧公司名義加入台灣妮芙露公司，為法人會員，系爭之佣 金收入為瑞巧公司之收入，已依法申報並繳納八十二年度營業稅及營利事業所得 稅在案，屬同一筆佣金收入已課徵營利事業所得稅，再課原告綜合所得稅，造成 重複課稅。又原核定未依財政部八十三年三月十日台財稅第八三一五八七二三七 號函釋規定，而否准瑞巧公司係台灣妮芙露公司之法人會員，僅以台灣妮芙露公 司八十六年六月十六日出具之說明書為依據，未查明說明書內容之真實性。況該 公司嗣後於八十六年九月二十六日之說明書已明白指出前說明書錯誤，原決定已 違反主張漏稅額應負舉證責任之規定；且事實上台灣妮芙露公司補扣繳及補開扣 繳憑單係為減輕罰鍰倍數，並非出自其本意云云。 ㈣按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明 ，自不能認其主張之事實為真實，行政法院（現改制為最高行政法院）三十九年 判字第二號著有判例。本件原告八十二年度自妮芙露公司取得佣金五、四二四、 三二九元，有台灣妮芙露公司違章承認書、支付明細表、各類所得扣繳暨免扣繳 憑單及談話紀錄影本等附卷可稽。且本件係財政部賦稅署先查獲台灣妮芙露公司 違章事件循線發現後，以八十六年七月二十九日台財稅第八六一九九二六八三號 函送被告核辦，經查台灣妮芙露公司給付原告之佣金係直接存入原告個人金融帳 戶，此為原告所是認，參之台灣妮芙露公司於八十六年六月十六日說明書內所言 系爭佣金之計算係依直銷會員個人之下線行銷體系所計算出之銷售成績，而據以 推算會員應得之佣金等語，其計算基礎為個人，並非法人甚明。且台灣妮芙露公 司所開立之扣繳憑單給付對象為原告個人，此不惟有扣繳憑單在卷為憑，復有支 付明細表影本可證，加以本件迄今並無扣繳單位即台灣妮芙露公司申請註銷或更 正扣繳憑單之舉，其實質給付對象既為原告，足見本件交易對象確為原告個人而 非法人會員。而原告所稱其係以個人帳戶代瑞巧公司收受佣金乙節，經查瑞巧公 司係有限公司，依公司法第四百十二條規定，其於設立之初須提出繳足股款之證 明文件，依商業習慣，營利事業習以在銀行等金融帳戶開設公司專用帳戶供核驗 資，系爭佣金不存入瑞巧公司銀行帳戶，反存入原告及其配偶個人帳戶，顯與常 情有違；且公司係法人，與自然人分屬兩個不同之人格個體，本件交易對象若為 法人之瑞巧公司，縱係委託原告代收，按理台灣妮芙露公司絕無將佣金給付對象 誤認、錯置之可能，亦絕無於扣繳憑單及支付明細表等登載錯誤之理。參以系爭 佣金金額係以個人行銷銷售成績累計計算，金額復高達五、四二四、三二九元， 如確係瑞巧公司營利所得，原告於收受扣繳憑單之際，豈能置之不理？況台灣妮 芙露公司迄未註銷或更正扣繳憑單給付對象，益證系爭佣金給付對象為原告個人 ，原告空言主張代收佣金，卻未提出任何合理正當理由及證據以實其說，揆之前 開判例，難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信，是系爭佣金收入確為原告個人所 得，足堪認定。至於瑞巧公司開立統一發票予台灣妮芙露公司乙節，因其開立之 發票內容與前述台灣妮芙露公司所開立之違章承認書、支付明細表及扣繳憑單所 載內容不符，顯係記載不實之發票，自無足取。又台灣妮芙露公司於八十六年九 月二十六日致稅捐稽徵單位函，雖稱該公司八十六年六月十六日之說明書係當時 誤解事實所作與事實相反之說明，該公司會員分為法人會員及個人會員二大類型 ，公司支付佣金予法人會員時，或有由法人會員之個人股東代收轉交，並由法人 會員開立統一發票交付該公司之情形等語，惟其內容無非強調台灣妮芙露公司並 無虛報進項情事，依法不應補稅及處罰鍰，並未提出任何具體事證，其亦不足以 為系爭佣金為瑞巧公司之所得而由原告及其配偶代收之證明。另本件被告既認定 系爭佣金收入為原告之所得，而非瑞巧公司之營業收入，故不生增設法律未規定 之課稅條件及違反租稅法定主義、大法官釋字第二一七號解釋、所得稅法施行細 則第八十三條第二項、財政部七十二年九月二日台財稅第三六一七二號函釋、八 十三年三月三十日台財稅第八三一五八七二三七號函釋之規定及意旨。從而被告 依財政部八十三年三月三十日台財稅字第八三一五八七二三七號函釋：「一、個 人參加人銷售商品或提供勞務予消費者，所賺取之零售利潤，除經查明參加人之 提供之憑證屬實，可核實認定外，稽徵機關得依參加人之進貨資料按建議售價（ 參考價格）計算銷售額，如查無上述價格，則參考進貨商品類別，依當年度各該 營利事業同業利潤標準之零售毛利率核算之銷售價格計算銷售額，再依一時貿易 盈餘之純益率百分之六核計個人營業所得予以歸戶課稅。二、個人參加人因下層 直銷商向傳銷事業進貨或購進商品累積積分額（或金額）達一定標準，而自該事 業取得之業績獎金或各種補助費，係屬佣金收入，得依所得稅法第十四條第一項 第二類規定，減除直接必要費用後之餘額為所得額。納稅義務人如未依法辦理申 報，或未依法記帳及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，可適用本 部核定各該年度經紀人費用率計算其必要費用。三、個人參加人因直接向傳銷事 業進貨或購進商品累積積分額（或金額）達一定標準，而自該事業取得之業績獎 金或各種補助費，核屬所得稅法第十四條第一項第九類規定之其他所得。」以原 告收受系爭佣金，有該筆所得，即應列入該年度個人綜合所得課稅，原告八十二 年度取得台灣妮芙露公司給付予直銷個人參加人之佣金計五、四二四、三二九元 ，減除必要費用百分之二十後，核定其執行業務所得為四、三三九、四六三元， 當年度綜合所得總額為四、三三九、四六三元，綜合所得淨額為四、○九三、四 六三元，補徵稅額五六五、九五二元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合 ，原告起訴請求撤銷並無理由，應予駁回。至於原告主張重複課稅乙節，如瑞巧 公司報繳營業稅及營利事業所得稅之佣金收入與本件係同一筆，乃重複核課，應 於本件判決確定後，由主管機關本於職權，依法核退相關稅捐，併此敘明。 二、關於罰鍰部分： ㈠按「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依 本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍 以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第二項所明定。 ㈡本件原告未依法辦理八十二年度綜合所得稅結算申報，當年度取有台灣妮芙露公 司給付予直銷個人參加人之佣金五、四二四、三二九元，經被告減除必要費用後 ，核定其執行業務所得為四、三三九、四六三元，致漏繳所得稅五六五、九五二 元，被告遂按補徵稅額五六五、九五二元裁處一倍之罰鍰五六五、九○○元，揆 諸首揭規定，並無不合，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤 銷，為無理由，應予駁回。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如 主文。 中 華 民 國 九十二 年 二 月 十八 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭 審 判 長 法 官 林金本 法 官 黃秋鴻 法 官 李得灶 右為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判 決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人 數附繕本）。 中 華 民 國 九十二 年 二 月 二十 日 書記官 簡信滇
