九十年度訴字第六二八二號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：91 年 11 月 14 日

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第六二八二號原　　　告　齊宣實業股份有限公司代　表　人　甲○○董事長訴訟代理人　乙○○（會計師）被　　　告　財政部臺北市國稅局代　表　人　張盛和（局長）訴訟代理人　丙○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年八月三十一日台財訴字第０九０００二七三九九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實一、事實概要：原告民國（下同）八十七年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入新台幣（下同）三一、０六二元，被告初查以原告期末列報其他應收款一六八、八三三、六四四元，經查係應收關係人款項，乃依營利事業所得稅查核準則（以下稱查核準則）第三十六條之一規定，設算利息收入為七、九一八、二五四元，核定本期利息收入為七、九五二、七六五元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。二、兩造聲明：（原告未於言詞辯論期日到場，聲明及陳述均依其所提書狀及準備程序之陳述記載）㈠原告聲明： ⒈撤銷訴願決定及原處分。 ⒉訴訟費用由被告負擔。㈡被告聲明： ⒈駁回原告之訴。 ⒉訴訟費用由原告負擔。三、兩造之爭點：系爭原告匯予漢祥實業股份有限公司(以下稱漢祥公司)之一六八、八三三、六四四元，是否為借款？如為借款，核計利息所得時，利率是否依民法第二百零三條之法定利率？㈠原告主張之理由： ⒈按「當事人互相意思表示一致者，無論其為明示或默示，契約即為成立。」「訂約當事人之一方，由他方受有定金時，推定其契約成立」「稱買賣者，謂當事人約定一方移轉財產於他方，他方支付價金之契約。」「稱消費借貸者，謂當事人一方移轉金錢或其他代替物之所有權於他方，而約定他方以種類、品質、數量相同之物返還之契約。」民法第一五三條、第二四八條、第三四五條及第四七四條分別定有明文。系爭原告與訴外人漢祥公司之股票交易，係經買賣雙方合意，定有明示契約，其買賣契約應即為成立，縱使未定有明示契約，但買方支付有定金時，亦應推定買賣契約成立。故縱然契約成立後，漢祥公司無法交付股票致股票交易未能實現，而拿對原告因租賃契約所產生之租金債權用以抵償系爭買賣股票契約之債務不履行違約金，亦不影響系爭買賣契約存在之事實。又原告與漢祥公司自始即無成立消費借貸契約之合意，原處分任意解釋法律行為，而未探求當事人意思表示之真意，亦與事實不合。 ⒉「因可歸責於債權人之事由，致給付不能者，債權人得請求賠償損害。」「債權人有第二二六條之情形，得解除契約。」民法第二二六條、第二五六條定有明文。又「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」為查核準則第三六條之一所明定。原告與漢祥公司乃基於股權買賣契約之成立，支付買賣價金，由於漢祥公司未能依約履行標的物之交付，原告乃解除契約，因解除契約而發生之價金收回權，尚非屬前揭查核準則第三六條之一第一項所稱「股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項」之情事，亦非屬第二項所稱資金貸予他人之情事，原處分按前揭查核準則規定逕行調增利息收入，認事用法顯然違背事實。 ⒊按「應付利息之債務，其利率未經約定，亦無法律可據者，週年利率為百分之五。」民法第二０三條定有規定。原告因解除買賣契約應收回之債權，並無利息之約定，縱使因提起民事訴訟判決得加計利息收回，假前揭民法規定，其週年利率為百分之五。原處分以稅捐稽徵法第一條規定：「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」，故依查核準則第三六條之一計息課稅，惟稅捐稽徵法第一條所稱「本法未規定者，依其他有關『法律』之規定」，法律依中央法規標準法第二條「法律得定名為法、律、條例或通則。」，第六條「應以法律規定之事項，不得以命令定之。」，按查核準則乃財政部所發布之行政命令，非屬稅捐稽徵法第一條所稱之法律，且非法律授權訂定之行政命令，原處分以查核準則第三六條之一所定，按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅，顯然牴觸前揭民法之規定。㈡被告主張之理由： ⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第二四條第一項所明定。又「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」為查核準則第三六條之一所規定。 ⒉按一般商情股票之買賣為兩造合意，一方付款，一方交付股票辦理過戶，銀貨兩訖，交易手續即屬完成。原告於八十七年二月及七月匯付款項合計一六八、八三三、六四四元予漢祥公司，但卻未取得股票如期過戶，與上開商情悖離。且原告無法證明違約過程，違約金亦未依法追查，只主張漢祥公司以房屋租金抵償股票之價金，但如以租約期間為七年六個月只算利息收入部分亦有六千餘萬原告竟未計算，顯以假借購置股票名義行借款之實。且租賃契約書內容之償還前次欠款亦語意不明。至原告匯付款項有附案原告華銀復興支一七四四八號戶號及世華銀復與支0000000戶號轉付證明資證，為首揭查核準則第三六條之一第二項所稱資金貨予他人之情事，是被告依首揭查核準則規定，按台灣銀行基本放款利率及其相當期間設算利息收入七、九一八、二五四元，尚無違誤。至原告主張按民法第二○三條規定「應付利息之債務，其利率未經約定，亦無法律可據者，週年利率為百分之五。」之適用乙節，本件為稅捐之稽徵事項，按稅捐稽徵法第一條規定：「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」原告資金貸予他人未收取利息，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率百分之七．一五予以計算利息收入課稅，尚無不合。理由一、原告經合法通知無正當理由，未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，由被告一造辯論而為判決。二、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第二四條第一項所明定。又「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」為查核準則第三六條之一所規定。其中就公司之資金貸與他人未收取利息者，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅之規定，合於經驗法則，未違所得稅法之相關規定，應予適用。而舉輕以明重，此「公司之資金貸與他人未收取利息者」，應包括「公司之資金貸與他人有無收取利息未明」之情形。又稅捐稽徵法第一條規定：「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」公司資金貸予他人未收取利息，於核計其課稅之利息所得時，自應適用此規定，而非適用民法第二○三條規定：「應付利息之債務，其利率未經約定，亦無法律可據者，週年利率為百分之五。」合先敘明。三、本件原告八十七年度利息收入申報三一、０六二元，惟其分別於八十七年二月十三日、七月三十日及十二月十四日匯予漢祥公司八五、六四０、０００元，八二、八三四、二四四元及三五九、四００元，合計一六八、八三三、六四四元之事實，有帳目表附原處分卷可稽，並為原告所不爭執。就此一六八、八三三、六四四元之性質，原告主張係其於八十七年二月向漢祥公司購買其持有之創陽興業股份有限公司股份五、０００、０００股，每股四０元，價款二００、０００、０００元，八十七年二月預付價款八五、六四０、０００元，八十七年七月第二次付股款八二、八三四、二四四元（原告訴狀誤載為八三、一九三、六四四元），同年十二月十四日支付三五九、四００元，合計預付一六八、八三三、六四四元，由於漢祥公司八十七年十一月財務狀況欠佳，無法履行股票過戶及交付之義務，原告乃行使解除買賣契約權，並將已付價款轉列其他應收款，並積極執行債權催收手續，八十八年元月雙方達成協議，由漢祥公司將其所持有之房屋出租予原告，以應收原告之租金抵銷積欠之債務。又原告與漢祥公司乃基於股權買賣契約之成立，支付買賣價金，由於漢祥公司未能依約履行標的物之交付，原告乃解除契約，並由漢祥公司以商場租賃抵償因解除契約而生之損害賠償債務云云，並提出買賣股票協議書（原告當時名為新繼元建設股份有限公司）及租賃契約書（附原處分卷）為證。然查原告自承其總共預付一六八、八三三、六四四元價款，並未取得任何系爭股票，因為買賣系爭股票時，漢祥公司將股票質押中等語。亦即原告以二億元之價金購買漢祥公司質押於他人之股票，並在未有任何擔保情形下，支付超過八成即一六八、八三三、六四四元之鉅額價金，可謂受有漢祥公司無法履行債務之大風險，乃至於損失所支付鉅額價金之極大危險，此種「交易行為」，大大違背經驗法則，一般人不致於如此，何況是將本求利，從事營利事業之原告？且觀諸該買賣股票協議書條款甚為簡略，其中第二點：「乙方應於簽訂本約當年底付清全部買賣價金，甲方應於價金付清時，交付相關證件及股票，配合乙方用印，辦理股票過戶手續」，即為乙方之原告，應先付二億元，出賣人始交付股票；而第四點：「任何一方如有違約情事，雙方同意以買賣價金作為損失賠償金額」，出賣人違約僅是將其所收之價金當成損害賠償返還，不計利息利益，全是極有利於出賣人；再質諸原告關於漢祥公司質押系爭股票之對象、時間及認定漢祥公司有財務危機之資料，原告竟無法提出，均有違常情。而原告所稱以租金折抵損害賠償債務，依原告所述及上開租賃契約書第二款所載，租期七年六個月，租金合計一九五、０００、０００元，價購生財設施價款二一、０００、０００元，抵償甲方即漢祥公司前欠乙方即原告之債務等語。在此所稱之債務，並未指明係原告所稱之解除系爭股票買賣協議之損害賠償債務；而租金之金額一九五、０００、０００元與原告所稱已支付購買系爭股票價款，嗣成為損害賠償債務一六八、八三三、六四四元之金額亦不相符，加上價購生財設施價款，亦不相符；且原告支付上述價款至八十八年元月十日訂立租賃契約，經過十月餘，其間已有可觀之利息利益，另租期長達七年六月，其間陸續有損害賠償未抵完部分衍生之利息利益，金額亦相當可觀，究竟租金折抵損害賠償債務，雙方如何評估計算，原告亦無法具體說明。綜合上情觀之，縱使上開租賃契約書為真實，其租金所折抵之債務，亦非原告所稱之支付購買系爭股票價款而成為損害賠償之債務，足認原告並未向漢祥公司購買系爭股票，原告匯予漢祥公司之系爭款項，並非購買股票之價款。是原告未盡其納稅義務人之協力義務，合理說明其匯予漢祥公司之系爭款項之原因關係，被告據以認定其以資金貸與他人，即屬有據。原告主張其與債務人乃基於股權買賣契約之成立，支付買賣價金，由於債務人未能依約履行標的物之交付，原告乃解除契約，因解除契約而發生之價金收回權，尚非屬前揭查核準則第三六條之一第二項所稱資金貸予他人之情事云云，並不足採。又原告以其資金貸與漢祥公司，有無收取利息未明。從而被告依查核準則第三六條之一規定，按兩造所不爭執之當年一月一日台灣銀行基本放款利率百分之七．一五及其相當期間設算利息收入為七、九一八、二五四元（計算式： 85,640,000×7.15%×322／365＋82,834,244×7.15%×155／365＋359,400× 7.15%×18／365=7,918,254），加上原告申報之利息收入三一、０六二元（見原處分卷所附營利事業所得稅結算申報核定書），及其他漏報之利息收入三、四四九元（見原處分卷審查報告書第三頁），核定本期利息收入為七、九五二、七六五元，訴願決定並予維持，均無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。四、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　　華　　　民　　　國　　九十一　　年　　十一　　月　　十四　　日臺北高等行政法院第　三庭審判長法官姜素娥法官林文舟法官陳國成右為正本係照原本作成。如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中　　　華　　　民　　　國　　九十一　　年　　十一　　月　　十五　　日書記官李金釵

臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第六二八二號

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