臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第二六二號
關鍵資訊
- 裁判案由營利事業所得稅
- 案件類型行政
- 審判法院臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
- 裁判日期93 年 09 月 09 日
臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第二六二號 原 告 美勝投資股份有限公司 代 表 人 甲○○ 被 告 財政部臺北市國稅局 代 表 人 張盛和（局長） 訴訟代理人 乙○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月十九日 台財訴字第○九一○○二四五四一號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事 實 一、事實概要：原告民國八十八年度營利事業所得稅結算申報，原列報免稅證券交易 所得及投資收益為新台幣（下同）七七、八四○、六○○元。被告初查以自八十 七年度起所得稅法第四十二條第一項規定，投資收益全部不計入所得額課稅，則 投資收益應分攤營業費用及利息支出，乃核算證券交易免稅所得與投資收益應分 攤之營業費用及利息支出為一一、八一六、三六八元，核定免稅證券交易所得及 投資收益為七四、二二三、七四三元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願 亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。 二、兩造聲明： ㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷（依起訴狀所載）。 ㈡被告聲明：駁回原告之訴。 三、兩造之爭點：投資收益應否分攤營業費用及利息支出？ ㈠原告主張之理由： 原告未於言詞辯論期日到場，依其所提訴狀略為： ⒈不計入所得課稅之所得額與減免所得稅之所得額兩者並不相同，其中減免所得 稅之所得額係政府基於租稅政策、社會政策及經濟政策之考量減免所得稅，例 如出售證券所得、出售土地所得等屬之，而不計入所得課稅之所得額者，按所 得稅法施行細則第四十八條之十第二項規定：「本法第六十六條之九第二項所 稱依本法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額，係指左列各款規定之所得 額：一、依本法第二十四條第二項規定不計入所得額課稅之所得額。二、依本 法第四十二條第一項及促進產業升級條例第十六條、第十七條規定，不計入或 免予計入所得額課稅之所得額。三、依本法第七十三條之一規定，按規定扣繳 率申報納稅之所得額。四、依其他法律規定免計入所得額課稅之所得額。」， 次按所得稅法第二十四條第二項規定：「營利事業有第十四條第一項第四類利 息所得中之短期票券利息所得，除依第八十八條規定扣繳稅款外，不計入營利 事業所得額。」及同法第七十三條之一規定：「國際金融業務分行對中華民國 境內之個人、法人、政府機關或金融機構授信之收入．．．應由該分行於第七 十一條規定期限內，就其授信收入總額按規定之扣繳率申報納稅。」可知不計 入所得課稅之所得額屬應稅所得。另按所得稅法第四十二條第一項規定：「公 司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨 額，不計入所得額課稅．．．」其立法理由謂：「在兩稅合一之設算扣抵制下 ，營利事業取自轉投資事業之投資收益，不計入投資事業之所得額課稅，無論 營利事業轉投資層次之多寡，該投資收益僅在最終被投資事業階段，課徵一次 營利事業所得稅。」是以營利事業取自轉投資事業之投資收益亦非免稅，係政 府為消除營利所得之重複課稅現象，以提高投資意願，規定僅於最終被投資事 業階段課徵一次營利事業所得稅。 ⒉公司組織之營利事業因投資於國內其他營利事業，獲配之投資收益既屬應稅所 得，自無須計算應分攤之費用及利息自該項投資收益項下減除，被告無視自八 十七年度起所得稅法第四十二條第一項規定，投資收益全部不計入所得額課稅 之事實，將投資收益視為免稅所得予以計算應分攤相關費用及利息，並援引八 十六年十二月三十日修正公布前之非行為時所得稅法第四十二條及其立法理由 推諉搪塞，自有未合。 ⒊財政部訴願決定略以：「兩稅合一實施後，轉投資收益既已廢除百分之八十免 稅之規定，全數免計入所得額課稅，則有關投資之利息支出及管理費用等，即 應回歸不在計算營利事業所得稅時減除，方符合收入與成本、費用配合原則。 」惟八十六年十二月三十日修正公布之所得稅法第四十二條之立法原意在避免 重複課稅，是規定營利事業取自轉投資事業之投資收益，不計入投資事業之所 得額課稅，無論營利事業轉投資層次之多寡，該投資收益僅於最終被投資事業 階段課徵一次營利事業所得稅。被告所印製之兩稅合一所得稅法疑義解答壹、 二中亦指出：「為建立低稅負，無障礙投資環境，提昇國家競爭力，並建立公 平合理稅制，乃自八十七年起實施兩稅合一制。」。又成本費用配合及課稅公 平原則固為稅法解釋上之基本原則，惟不應逾越法律之文義範圍。訴願決定忽 略投資收益已課徵營利事業所得稅，徒執成本費用配合及課稅公平原則為由， 加重原告之稅負，有違上開原則，殊不足採。 ㈡被告主張之理由： ⒈原告本期列報出售有價證券收入七一、二九八、七○○元，免稅之股利收入三 四、九六一、八八八元，扣除出售有價證券成本二○、二二○、四七七元及應 分攤之營業費用及利息支出八、一九九、五一一元【計算式：（營業費用 11,298,735 +利息支出1,186,861）x出售證券收入71,298,700/（出售證券收 入71,298,700 +投資收益31,448,138 +其他營業收入5,821,436）】，申報免 稅證券交易所得及投資收益為七七、八四○、六○○元，被告以自八十七年度 起所得稅法第四十二條第一項規定，轉投資國內其他營利事業之投資收益全部 不計入所得額課稅，則分攤營業費用及利息支出計算式，分子應加計投資收益 ，而利息收入並非債券利息收入部分亦排除於分母之外，核算證券交易免稅所 得與投資收益應分攤之營業費用及利息支出計一一、八一六、三六八元【計算 式：（營業費用11,298,735 +利息支出1,186,861）x（出售證券收入 71,298,700 +投資收益31,448,138）/（出售證券收入71,298,700 +投資收益 31,448,138 +其他營業收入5,821,436）】，免稅證券交易所得及投資收益為 七四、二二三、七四三元。 ⒉按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅 捐後之純益額為所得額，為所得稅法第二十四條第一項所明定。依所得稅法第 四條之一前段規定，自中華民國七十九年一月一日起，證券交易所得停止課徵 所得稅；公司投資收益部分，依六十九年十二月三十日修正公布之所得稅法第 四十二條，公司組織之營利事業，投資於國內其他非受免徵營利事業所得稅待 遇之股份有限公司組織者，其中百分之八十免予計入所得額課稅；則其相關成 本費用，按諸收入與成本費用配合之上揭法律規定意旨及公平原則，自亦不得 歸由其他應稅之收入項下減除。至應稅收入及免稅收入應分攤之相關成本費用 ，除可合理明確歸屬者得個別歸屬，應自有價證券出售收入項下減除外，因投 資收益及證券交易收入源自同一投入成本，難以投入成本比例作為分攤基準。 財政部八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函說明三，採以收入 比例作為分攤基準之計算方式，符合上開法條規定意旨，與憲法尚無抵觸。」 司法院釋字第四九三號著有解釋。次按八十六年十二月三十日修正公布前之所 得稅法第四十二條規定：「公司組織之營利事業，投資於國內其他非受免徵營 利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其投資收益百分之八十，免計入所 得額課稅。」其立法理由為「．．．此種轉投資收益既已免計入所得額課稅， 則有關投資之利息支出及管理費用，既因該項投資收益所繳納之營業稅及印花 稅等費用，即不應在計算營利事業所得稅時減除，方屬合理。惟為計算簡便計 ，爰參照其他國家辦法，將免計所得稅之投資收益改為百分之八十，其餘投資 收益之百分之二十則計入所得額課稅。此後轉投資有關之各項費用，則悉數准 予列支，以簡化所得稅之核計方法。」嗣為實施兩稅合一，該條文於八十六年 十二月三十日修正公布，其第一項規定：「公司組織之營利事業，因投資於國 內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅．．．」 ，其立法理由謂：「．．．又獨立課稅制下為減輕轉投資收益重複課稅所採行 之百分之八十免稅規定，已無存在必要，爰予修正第一項。．．．」。是兩稅 合一實施後，轉投資收益既已廢除百分之八十免稅規定，全數免計入所得額課 稅，則有關投資之利息支出及管理費用等，即應回歸不在計算營利事業所得稅 時減除，始符收入與成本、費用配合原則。系爭投資收益，依行為時所得稅法 第四十二條第一項規定既不計入所得課稅，被告依同法第二十四條第一項規定 核算應分攤營業費用及利息支出，核定免稅證券交易所得及投資收益為七四、 二二三、七四三元，符合收入與成本、費用配合原則，並無違誤，原告所訴核 不足採。 理 由 一、原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事 訴訟法第三百八十六條所列各款情形，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決， 合先敘明。 二、按「自中華民國七十九年一月一日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易 損失亦不得自所得額中減除。」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減 除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。營利事業有第十四條第一項 第四類利息所得中之短期票券利息所得，除依第八十八條規定扣繳稅款外，不計 入營利事業所得額。」「公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所 獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅，‧‧‧」為所得稅法第四條之 一、第二十四條及第四十二條第一項所明定。又財政部基於稅捐稽徵中央主管機 關之職掌，為執行稅捐稽徵法律，就營利事業於證券交易所得停止課徵所得稅期 間從事有價證券買賣而有證券交易收入，其有關之營業費用及利息支出之分攤原 則所為八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋（下稱八十三年函 釋）：「．．．三、以有價證券買賣為專業之營利事業，其營業費用及借款利息 ，除可合理明確歸屬者得個別歸屬認列外，應按核定有價證券出售收入、投資收 益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及 利息，自有價證券出售收入項下減除。」依司法院釋字第四九三號解釋，其符合 所得稅法規定之意旨，應足資適用。 三、原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，原列報免稅證券交易所得及投資收益 為七七、八四○、六○○元。被告初查以自八十七年度起所得稅法第四十二條第 一項規定，投資收益全部不計入所得額課稅，則投資收益應分攤營業費用及利息 支出，乃核算證券交易免稅所得與投資收益應分攤之營業費用及利息支出為一一 、八一六、三六八元，核定免稅證券交易所得及投資收益為七四、二二三、七四 三元，原告申請復查未獲變更之事實，有原告八十八年度營利事業所得稅結算申 報書、審查報告書及復查決定書在原處分卷可稽，並為兩造所不爭執。 四、原告就其有價證券出售部分應分攤營業費用及利息支出乙節，並無爭議，雖主張 投資收益並非免稅，自不應分攤營業費用及利息支出云云。惟查前開財政部八十 三年函釋，係所得稅法第四條之一規定所衍生之解釋令，其立法時間為七十八年 十二月三十日。而兩稅合一前即八十六年十二月三十日修正公布前之所得稅法第 四十二條規定「公司組織之營利事業，投資於國內其他非受免徵營利事業所得稅 待遇之股份有限公司組織者，其投資收益百分之八十，免予計入所得額課稅。」 其投資收益相關費用准予列支，係因投資收益百分之二十計入所得額（收入）， 為稅務稽徵方便，節省稽徵成本，既以投資收益百分之二十計入所得額課稅，遂 估定其相關費用亦為百分之二十而准予列支，此觀之立法理由「．．．轉投資收 益既已免計入所得額課稅，則有關投資之利息支出及管理費用，暨因該項投資收 益所繳納之營業稅及印花稅等費用，即不應在計算營利事業所得稅時減除，方屬 合理。惟為計算簡便計，爰參照其他國家辦法，將免計所得稅之投資收益改為百 分之八十，其餘投資收益之百分之二十則計入所得額課稅。此後轉投資有關之各 項費用，則悉數准予列支，以簡化所得稅之核計方法。」即明。嗣兩稅合一實施 即八十六年十二月三十日修正公布之所得稅法第四十二條第一項規定「公司組織 之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計 入所得額課稅，．．．」其立法理由為「．．．又獨立課稅制下為減輕轉投資收 益重複課稅所採行之百分之八十免稅之規定，已無存在必要，爰予修正第一項。 」其既已明白規定投資收益全部不計入所得額課稅，則有關投資之利息支出及費 用等，自不應在計算營利事業所得稅時減除，始符合收入與成本、費用配合原則 ，其計算方法自與財政部八十三年函釋相同。衡以課稅理論，有收入之申報方有 費用之減除，在合理範圍內以收入比例計算費用應分攤百分比率，營利事業所得 之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得 額，營利事業之費用及損失既為其免稅收入及應稅收入產生，自應將免稅項目之 相關成本費用歸於其項目吸收，始符合立法原意，被告以投資收益應分攤營業費 用，並未違反所得稅法之精神、成本費用配合及課稅公平原則，原告主張不足採 。從而被告依財政部八十三年函釋，核算原告證券交易免稅所得與投資收益應分 攤之營業費用及利息支出為一一、八一六、三六八元，核定其免稅證券交易所得 及投資收益為七四、二二三、七四三元，復查及訴願決定遞予維持，揆諸首開規 定，均無違誤，原告仍執前詞聲請撤銷，為無理由，應予駁回。 五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第 三百八十五條第一項前段、行政訴訟法條第九十八條第三項前段，判決如主文。 中 華 民 國 九十三 年 九 月 九 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭 審 判 長 法 官 鄭忠仁 法 官 侯東昇 法 官 楊莉莉 右為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判 決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人 數附繕本）。 中 華 民 國 九十三 年 九 月 九 日 書記官 王俊權
