臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)92年度訴字第02844號

• 裁判案由: 贈與稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 05 月 26 日

臺北高等行政法院判決
92年度訴字第02844號

原　　　告　甲○○
乙○○
丙○○
丁○○
戊○○
共　　　同
訴訟代理人　謝聰文律師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　許虞哲（局長）住同上
訴訟代理人　庚○○
辛○○
上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國92年6月9日台財訴字第0920028645號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告甲○○之母鄭敏【民國（下同）89年9月12日死亡】
生前於86年8月16日（核定通知書誤植為87年11月3日）將其所有坐落桃園縣中壢市○○段6號土地（下稱系爭土地）過
戶予訴外人己○○，被告初查以涉有遺產及贈與稅法第4條
規定之贈與情事，而鄭敏未依遺產及贈與稅法第24條規定，於贈與之日起30內辦理贈與稅申報，乃核定贈與總額為新台幣（下同）4,860,050元，贈與淨額為3,860,050元，應納贈與稅額316,206元，因贈與人即被繼承人鄭敏已於89年9月12日死亡，改以繼承人即原告為納稅義務人核發繳款書。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
㈠原告主張之理由：
⒈原告甲○○邀由其子訴外人鄭啟斌為負責人而設立益揚實業有限公司（下稱益揚公司），原告甲○○之母鄭敏因以其所有系爭土地乙筆面積246平方公尺供擔保持向新竹國
際商業銀行抵押貸款，俾借用為益揚公司週轉資金。嗣益揚公司因經營不善致無力按時繳納前揭貸款本息，鄭敏為免所有財產遭受強制執行，遂分割系爭土地其中130平方
公尺併同原告乙○○所有坐落其上即門牌號碼為同縣市○○路○段569號2層樓房屋，於86年8月16日擬出賣予證人己
○○，藉以清償銀行債務。是件房地買賣之總價金經議定為800萬元，惟證人己○○給付500萬元後，原貸款銀行始表示不能因受有部份清償而減少擔保標的物並塗銷該房地之抵押權，致買賣雙方衍生爭執；鄭敏之女即原告丙○○、丁○○、戊○○之母鄭千代，為協助其母解決困難，是擬以自己所有坐落桃園縣市○○段第241、242號土地2筆
與證人己○○購得土地互易，雖雙方另因細節未能一致，鄭千代所有土地已行申報增值稅賦另由桃園縣稅捐稽徵處中壢分處逕予註銷在案，嗣雙方亦幾臨訟爭相向，然本件並無土地贈與或三角移轉異常之情事甚明。
⒉被告課徵本件贈與稅其理由在於依證人己○○87及88年度綜合所得稅資料以觀，渠尚屬無相當財力購買系爭土地之人。經通知原告甲○○及證人己○○，並未提供買賣契約與支付價金之證明文件，或訴訟及調解紀錄，是主張買賣要難信為真實。惟以國人避稅方式不一而足，被告逕依訴外人己○○綜合所得稅申報資料即逕認渠係屬無資力之人，實嫌速斷；被告課徵本件贈與稅是否需有相當之事證？有無就原告主張之事由為調查？或僅因原告未提出「反證」，即得不予採信？本件原告甲○○已因經營事業不善而避走中國大陸，而證人己○○殆因買賣爭執不快，兩者不能或不願提供相關資料，是否均應歸責於全體原告？
⒊原告對證人己○○於鈞院93年12月21日準備程序期日提出之書類文件並不爭執，且就該86年7月23日之不動產買賣
契約書及87年12月14日之協議書均認為係真正。就台灣土地銀行石門分行94年2月3日石存字第0940000077號函檢送客戶歷史交易明細查詢資料以觀，證人己○○於86年7月
24 日確有轉帳支出290萬元，於86年9月15日確有現金支
出200萬元，於86年9月30日確有金融卡提款支出8萬元等
，與當事人間86年7月23日不動產買賣契約書付款明細表
所訂付款日期及付款方式，互核比對大致相符，應認訴外人己○○就本件所為證述可堪信為真實。
㈡被告主張之理由：
⒈本件原係稅捐處通報土地三角移轉異常案件，原通報係被繼承人鄭敏86年8月16日將其所有系爭土地過戶移轉予證
人己○○，復證人己○○於87年11月再將系爭土地移轉予被繼承人鄭敏之次女鄭千代，然鄭千代於88年5月25日死
亡，乃調閱系爭土地臺灣省桃園縣土地登記簿查得至原核定查核時（90年3月28日止）其登記所有權人仍為證人己
○○，並查詢該筆土地被繼承人鄭敏所繳之土地增值稅並未撤銷，另調閱證人己○○之87年度及88年度綜合所得稅資料，其中87年度僅有利息所得26,791元、88年度僅有利息所得13,221元，依當時銀行存款利率換算其本金約為
450,268元及240,381元，尚無相當財力購買系爭土地，且系爭土地另設定抵押權其債務人為益揚公司，其該公司負責人為被繼承人鄭敏之孫子鄭啟斌，原核定乃認屬遺產及贈與稅法第4條規定之贈與行為；復查時其原告主張系爭
土地及其上建物即門牌號碼為桃園縣中壢市○○路○段569
號2層樓房屋全部，係於86年7月23日由所有權人鄭敏與原告乙○○共同出賣予證人己○○，嗣以該不動產與他筆土地併為抵押權人新竹國際商業銀行之借款共同擔保，且新竹國際商業銀行不願因部分清償而減少擔保標的並塗銷本件房地之抵押權，是致該買賣生有爭執，雙方幾臨訴訟相向，然尚無鄭敏贈與土地予證人己○○之情事以茲爭議。是被告於90年9月26日以北區國稅法第90042637號函通知
原告甲○○：「關於鄭敏出賣土地標示坐落桃園縣中壢市○○段○段6地號予己○○所附之買賣契約，及其買受人
所支付之價金證明文件。另復查申請書中所述因出賣土地與訴外人己○○幾臨訴訟相向，是否有無訴訟或調解等？如有請將訴訟判決書或調解紀錄等證明文件提示供核；如無上述情事，其買賣土地之紛爭如何解決？有無相關證明文件得以驗證，請一併提示供核。」於文到15日內惠復被告，該通知函於90年9月29日合法送達原告，惟原告並未
回復被告或提示其買賣相關證明文件供核，以證明其系爭土地如其主張為買賣之證據，僅為空言主張，尚難採信，且被告另於90年9月26日以北區國稅法第90042636號函通
知證人己○○：「提供鄭敏於86年8月16日出賣標示坐落
桃園縣中壢市○○段小段6地號土地予台端之買賣契約書
及其所支付之價金證明文件等，以憑參辦」，該函經證人己○○簽收，惟迄作成復查決定時證人己○○亦無提示相關買賣證明文件供核。迄至訴願答辯時證人己○○亦無提示相關買賣證明文件供核，且從原核定、復查、訴願至現行政訴訟階段原告對於所訴屬買賣之資金流程證據均無法提出，以證其所訴；是原核定依遺產及贈與稅法規定，核定贈與總額為4,860,050元，課稅贈與淨額為3,860,050
元，補徵應納贈與稅額316,206元，另因贈與人鄭敏即被
繼承人已於89年9月12日死亡，是改以繼承人即原告為納
稅義務人核發繳款書，原核定並無不合。
⒉證人己○○所提供之買賣契約（買方為證人己○○；賣方為鄭敏及原告乙○○，代理人為鄭林卻即原告甲○○配偶）節略如下：「第1條：買賣總價款議定為800萬元整；第3 條：（二）賣方簽約前‧‧‧設定‧‧‧之抵押權‧‧‧雙方同意於尾款前（或86年9月23日前）由買方會同賣
方清償貸款，作為部分買賣價款之支付方法，並塗銷抵押權；第5條：（一）房屋點交：‧‧‧賣方應於交付尾款
之同時，以現狀點交方式，移交買方管領；第7條：賣方
保證‧‧‧如有出租、設定他項權利‧‧‧應由賣方於尾款前負責塗銷；第8條：（二）賣方違約‧‧‧買方得限
期催告履行，逾期仍不履行即予解除契約，賣方應將所收價款退還外，並應同時賠償與已繳價款同額之違約罰金。（四）‧‧‧受損害之一方並得請求損害賠償。」。訴外人己○○證稱除了付清買賣價款外，又額外代償抵押借款300多萬元；依中壢地政事務所登記資料，證人己○○係
於86年10月1日即取得系爭土地及同段798建號（中壢市○○路○段569號）建物之所有權，而截至86年9月30日止僅支付該房地價款合計510萬元，則其於庭訊時所稱「在過
戶中才發現有抵押債務未償還（後續房屋尾款及剩餘貸款）不付清就無法過戶」之證詞顯非為真，此由87年12月14日各關係人所立之協議書第2項前段：「乙方（指鄭敏及
原告乙○○，代理人為鄭雅顯即原告甲○○）同意未收之尾款新台幣290萬元及第1項之聯邦銀行支票100萬元（支
票抬頭為原告丙○○即鄭千代之子）合計390萬元，清償
乙方向新竹中小企銀為物保之債務」亦可得證；且該項後段及第3項書明：剩餘之房地貸款356萬1千元債務由鄭雅
顯（即原告甲○○）於2年內本息清償予竹企，益證原抵
押借款之清償與證人己○○可否將房地過戶無關。
⒊證人己○○又稱房地係向鄭雅顯（即原告甲○○）買的，買賣價款800萬元皆交予訴外人吳文信代書轉交買方（按
：510萬元之簽收人皆為鄭林卻），依買賣契約書封面所
載，本買賣為「跨世紀不動產SOGO店」、「仲信土地登記專業代理人事務所」辦理，其代理人即為訴外人吳文信。本買賣證人己○○既透過仲介公司及代書辦理，買賣出問題經協議後仍多付300多萬元代原告甲○○清償抵押借款
，但證人己○○不僅未對仲介及代書要求負起業務上之責任，亦未見其向原抵押借款之義務人鄭敏、原告乙○○及債務人益揚公司（負責人鄭啟斌，即鄭林卻及原告甲○○之子）追索，證人己○○對於本買賣之自身權益如此漠視、放棄，實有違一般社會經驗。
⒋本案房地所有權人分別為原告乙○○（即原告甲○○之弟）及鄭敏（即原告甲○○之母），惟賣方收款人及簽訂契約書皆為訴外人鄭林卻代理、簽訂協議書則為原告甲○○代理，所有權人對於自己之財產出售及過戶情形亦不聞不問；且訴外人鄭林卻代收510萬元後有無交予不動產出售
人，或其資金去路為何，原告皆無交代。
⒌買方證人己○○之資金能力，依其綜合所得稅資料清單顯示：86年只有1項所得為利息190,307元，因其86年7月至9月共支付510萬元，故如該利息以存款期間為7個月（86年1至7月）換算本金約為558萬元（190,307÷5.85%÷7/12
＝5,576,762），付了510萬元後剩下約48萬元，此與其87年之利息所得26,791元換算本金（26,791÷6.5﹪＝
412,692）相當；觀諸證人己○○87年只有1項所得為利息26,791元、88年亦只有2項所得皆為利息共計13,221元，
則其於庭訊時所稱尾款290萬元及代償之抵押債務300多萬元從何而來？進一步言，86年雖由其存款帳戶支付510 萬元，然其存款資金來源亦無交代，如何證明其具有該買賣之資金能力？
理 由
一、本件訴訟繫屬中被告代表人林吉昌，改為許虞哲擔任，有行政院令在卷可按，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」、「除第20條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依規定辦理贈與稅申報」分別為行為時遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項及第24條第1項所明定。
三、本件原係稅捐處通報土地三角移轉異常案件，原通報係贈與人即被繼承人鄭敏86年8月16日將其所有系爭土地（連同其
上原告乙○○所有之建物）過戶移轉予證人己○○，嗣證人己○○於87年11月3日再將系爭土地移轉予鄭敏之次女鄭千
代，被告初查經調閱戶籍資料查得鄭千代於88年5月25日死
亡，又調閱系爭土地臺灣省桃園縣土地登記簿查得至初查查核時（90年3月28日止）其登記所有權人仍為證人己○○，
另調閱證人己○○之87年度及88年度綜合所得稅資料，其中87年度僅有利息所得26,791元、88年度僅有利息所得13,221元，依當時銀行存款利率換算其本金約為450,268元及
240,381元，尚無相當財力購買系爭土地，且系爭土地另設
定抵押權，其債務人為益揚公司，該公司負責人為鄭敏之孫子訴外人鄭啟斌，初查乃認屬涉有遺產及贈與稅法第4條規
定之贈與情事，核定贈與總額為4,860,050元，贈與淨額為
3,860,050元，應納贈與稅額316,206元，因贈與人鄭敏已於89年9月12日死亡，改以繼承人即原告為納稅義務人核發繳
款書，原告申請復查，原處分 (復查決定)予以維持。原告
不服循序提起本件訴訟，為如事實欄所載，主張經證人己○○到庭作證系爭土地之買賣為真實。經查：
(一)、本件依原告之訴願補充理由書 (原處分卷第122頁)，原告於準備程序之主張 (本院卷第48頁：因為甲○○現無法聯絡，所以買賣之資金流程無法提供)，及證人己○○之證
述 (本院第61頁、66頁：房地是向鄭雅顯買的)，系爭買
賣實際上是原告甲○○ (原名鄭雅顯)與證人己○○所為
，然於復查程序中，被告於90年9月26日以北區國稅法第
90042637號函通知原告甲○○：「關於鄭敏出賣土地標示坐落桃園縣中壢市○○段小段6地號予己○○所附之買賣
契約，及其買受人所支付之價金證明文件。另復查申請書中所述因出賣土地與己○○幾臨訴訟相向，是否有無訴訟或調解等？如有請將訴訟判決書或調解紀錄等證明文件提示供核；如無上述情事，其買賣土地之紛爭如何解決？有無相關證明文件得以驗證，請一併提示供核。」請其於文到15日內惠復被告，該通知函於90年9月29日送達原告甲
○○，惟原告甲○○並未回復被告或提示其買賣相關證明文件供核，以證明其系爭土地如其主張為買賣之證據，被告另於90年9月26日以北區國稅法第90042636號函通知證
人己○○：「提供鄭敏於86年8月16日出賣標示坐落桃園
縣中壢市○○段○段6地號土地予台端之買賣契約書及其
所支付之價金證明文件等，以憑參辦」，該函經證人己○○簽收，證人己○○亦未向被告提示相關買賣證明文件供核，有上開函文及送達回執附原處分可稽。訴願時，原告雖說明系爭買賣生爭執，擬委由律師對原告甲○○提出詐欺告訴，但仍無法提示系爭土地移轉為買賣非贈與之資金支付證明文件，被告於91年8月9日以北區國稅法字第
0910019500號函請律英聯合法律事務所就：「主旨：為辦理贈與稅訴願案所需，檢送87年10月30日英函字第05534
號文影本乙份，請於文到7日內提出說明貴所承辦發前文
之訴訟案件情形，並將其相關買賣契約書、支付價金等文件資料影本檢送提示到局以憑參辦，請查照。」經律英聯合法律事務所吳志祥律師以91年8月20日英函字第
091082001號函復：「當時己○○確實有提供買賣契約書
正本及土地建物謄本給本律師參閱，本律師記得事實係己○○買了一間房地，錢付了，但抵押權未塗銷故要控告對方詐欺，最後對方的姊姊出面說要把一塊地過給己○○抵債，‧‧‧謹提供記憶之證言供貴局參考，當時確實有一份己○○與對方妹妹或母親買賣房地之合約書，己○○確實錢付了但抵押權未塗銷，否則己○○與對方姊姊非親非故，對方姊姊怎麼可能無端過戶土地給他不是嗎？」等語，亦無法提出相關買賣契約書、支付價金等文件資料供核，被告復於91年8月9日以北區國稅法第0910019499號函通知訴外人己○○：「為辦理贈與稅訴願案所需，請於文到10日內提供鄭敏於86年8月16日出賣標示坐落桃園縣中壢
市○○段○段6地號土地予台端之買賣契約書及其所付款
項價金證明等文件影本，以憑參辦」，該函經證人己○○簽收，有掛號郵件收件回執附原處分卷可稽，惟證人己○○逾期亦未能提示相關買賣證明文件供核。
(二)、證人己○○於本院審理中雖提出買賣契約書 (附卷，影本見本院卷第80頁以下)，然如前所述，於復查程序及訴願
程序中，證人己○○及原告甲○○經多次催促，均無法提出買賣契約，於本院審理中忽能提出，已有可疑。而依該買賣契約書所載，係證人己○○與「代理人」鄭林卻所簽，與上述系爭買賣實際上是原告甲○○與證人己○○所為一節不符。再該買賣契約書上4期付款金額，均有塗改，
所載付款明細表 (收款金額)計有510萬元，與原告訴願時及起訴時主張之500萬元不符，亦與證人己○○所證除付
價款800萬元外，又付3百多萬元貸款 (按指系爭土地與其他土地共同為抵押物擔保他人債務)，共花了1千1百多萬
元等語 (本院卷第62頁及第69頁)不符。又依該買賣契約
書所載，收款人為鄭林卻，經本院命原告提出鄭林卻收取510萬元價款流向資料，原告未能提出，且證人己○○無
從證明其有支付該510萬元 (詳後述)。另該買賣契約書載：「第1條：買賣總價款議定為800萬元整；第3條：（二
）賣方簽約前以本件動產設定最高限額共‧‧‧之抵押權‧‧‧雙方同意於尾款前（或86年9月23日前）由買方會
同賣方清償貸款，作為部分買賣價款之支付方法，並塗銷抵押權」，是證人己○○證稱當時是「買清的」、過戶中才知道有抵押權等語 (本院卷第66頁)，與該買賣契約書
所載不符。綜合上情，該買賣契約書顯係臨訟杜造，並無證據力。
(三)、上開買賣契約所載付款明細，第1次款 (付款日期86年7月23日)10 萬元，第2次款 (付款日期86年7月25日)290 萬
元，第3次款 (付款日期86年9月15日)200 萬元，第4次款(付款日期86年9月30日)10 萬元 (收款金額)( 此與買賣
契約書載付款方法第4次即尾款290萬元不符)計510萬元，其中除第2次以發票人台灣土地銀行石門分行，發票日86
年7月24日，面額290萬元，票號PQ0000000之支票 (本院
卷第88頁)支付外，餘以現金支付，上情與證人己○○第1次到庭，最初證稱800萬元分3次現金支付等語 (本院卷第63頁)，嗣證稱800萬元以土銀本票支付等語 (本院卷第64頁)均不符。再證人己○○以現金一次支付200萬元，與常情有違，已難採信。又經本院向台灣土地銀行石門分行查詢，上開290萬元支票，係證人己○○由其於86年7月24日在其於該行存款帳號000000000000號轉帳開立，嗣於翌日轉入其同帳戶，此有台灣土地銀行石門分行94年2月3日石存字第0940000077號函檢送客戶歷史交易明細查詢資料 (本院卷第115頁以下)及94年4月6日石存字第0940000233號函(本院卷第143頁)可證，證人己○○並未支付290萬元予鄭林卻。至依上開交易明細資料，訴外人己○○於86年9
月15日雖有現金支出200萬元，然此200萬元如確是由鄭林卻收取，原告必能舉出資金流向，而原告卻未能提出相關事證說明，是無法證明此200萬元支付予鄭林卻。再原告
主張證人己○○86年9月30日確有金融卡提款支出8萬元云云，與上述該日收取10萬元金額不符。是證人己○○並未支付此510萬元價款予鄭林卻。原告主張訴外人己○○於
86 年7月24日確有轉帳支出290萬元，於86年9月15日確有現金支出200萬元，於86年9月30日確有金融卡提款支出8
萬元等，與當事人間86年7月23日不動產買賣契約書付款
明細表所訂付款日期及付款方式，互核比對大致相符，應認證人己○○就本件所為證述可堪信為真實云云，並不足採。
(四)、依證人己○○證詞，其向原告甲○○買系爭房地，其經由代書即訴外人吳文信購買，是買清的，價款800萬元經由
訴外人吳文信代書轉交原告甲○○（按買賣契約書上之簽收人卻為鄭林卻），然而買賣出問題經協議後仍多付300
多萬元代原告甲○○清償抵押借款，但證人己○○不僅未對代書要求負賠償責任，亦未見其向原抵押借款之義務人鄭敏、原告乙○○及債務人益揚公司（負責人鄭啟斌，即鄭林卻及原告甲○○之子）追索，此亦有違常情。
(五)、綜上所述，證人己○○所證買賣系爭房地各節，並不足採，所提出之買賣契約書，亦不足信。證人己○○實際上未支付價金以購買系爭土地，其受系爭土地移轉為無償，原處分認定其受贈與，而贈與人鄭敏未依遺產及贈與稅法第24 條規定，於贈與之日起30內辦理贈與稅申報，乃核定
贈與總額為4,860,050元，贈與淨額為3,860,050元，應納贈與稅額316,206元，因贈與人鄭敏已於89年9月12日死亡，對繼承人即原告核課，並無不合。
四、從而，原處分核定贈與總額為4,860,050元，贈與淨額為
3,860,050元，原告應納贈與稅額316,206元，於法無違，訴願決定予以維持，並無不合。原告訴請撤銷，並無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98
條第3項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1項，判決如
主文。
中 華 民 國 94 年 5 月 26 日第一庭審判長法 官 姜素娥
法 官 陳秀媖
 法 官 吳東都
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　94　　 年　 5 　月　　26　 日書記官 李金釵